Rb. Zeeland-West-Brabant, 16-07-2019, nr. BRE - 18/183

Ten aanzien van de ontvankelijkheid van het beroep overweegt de rechtbank als volgt.

De inspecteur heeft bij brief van 22 november 2017 uitspraak op bezwaar gedaan. Het beroepschrift is na de beroepstermijn ontvangen. De rechtbank acht de termijnoverschrijding echter verschoonbaar (artikel 6:11 van de Awb). De rechtbank overweegt in dat verband dat in de tussentijd de Apeldoorn-beschikking is vastgesteld, welke eveneens een rechtsmiddelenverwijzing bevat en dat het beroepschrift is ontvangen binnen zes weken na de dagtekening van de Apeldoorn-beschikking.

De beschikking revisierente is pas opgelegd bij de uitspraak op bezwaar. Het beroep van belanghebbende ziet ook op die revisierente. Eigenlijk zou dan eerst de bezwaarfase moeten worden doorlopen. Ter zitting hebben partijen echter verklaard in te stemmen met rechtstreeks beroep op grond van artikel 7:1a van de Awb. De beschikking revisierente is daarom ook onderdeel van deze beroepsprocedure.

Op grond van het voorgaande is het beroep ontvankelijk.

Belanghebbende heeft de heer [A] , voornoemd, opgeroepen ter zitting te verschijnen om als getuige te worden gehoord. De heer [A] heeft hieraan geen gehoor gegeven. Belanghebbende heeft de rechtbank verzocht om zelf de heer [A] als getuige op te roepen. De rechtbank ziet daartoe geen aanleiding en overweegt in dat verband dat mede uit de toelichting ter zitting naar voren komt dat belanghebbende in feite beoogt om de heer [A] ertoe te bewegen om de stukken die hij onder zich heeft alsnog ter beschikking te stellen en/of een toelichting te geven op de eerder door hem opgestelde balansen en afwikkeling van de vennootschap. De omstandigheid dat belanghebbende niet over de door hem gewenste stukken kan beschikken is echter een omstandigheid die voor zijn rekening en risico moet blijven. De rechtbank ziet daarin, gelet op de op haar rustende taak, onvoldoende reden om zelf de heer [A] als getuige op te roepen. Datzelfde geldt voor de beoogde toelichting. De rechtbank begrijpt de wens van belanghebbende in dat verband, maar constateert dat belanghebbende daarmee eigenlijk voor ogen heeft om via de rechter af te dwingen dat de heer [A] bijstand verleent ter zitting.

Lijfrente-aanspraak

De rechtbank gaat als eerste in op het geschilpunt over de lijfrente. Op de balans van de vennootschap is deze aangeduid als ‘lijfrentevoorziening’. Omdat in deze zaak de aanslag wordt beoordeeld die aan belanghebbende is opgelegd, moet dit worden bezien vanuit zijn perspectief en spreekt de wet van een ‘aanspraak’, waarmee wordt bedoeld de (door de inspecteur in de heffing betrokken) lijfrente-regeling.

De relevante wetsbepaling is artikel 3.133 van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001, tekst 2014) en die luidt, voor zover relevant, als volgt:

1. Voorzover zich met betrekking tot een aanspraak op lijfrente of periodieke uitkeringen als bedoeld in artikel 3.124, eerste lid, onderdelen b en c, artikel 3.125 of artikel 3.126a een in het tweede lid genoemde omstandigheid voordoet, worden de premies en bedragen die zijn betaald voor die aanspraak en het daarover behaalde rendement (artikel 3.137) bij de verzekeringnemer dan wel, indien deze is overleden, bij de gerechtigde tot de aanspraak als negatieve uitgaven voor inkomensvoorzieningen in aanmerking genomen.

2. Het eerste lid vindt toepassing indien:

(..)

f. het een aanspraak betreft waarvoor als verzekeraar optreedt een persoon of lichaam als bedoeld in artikel 3.126, eerste lid, onderdeel a, onder 2°, en de aanspraak wordt prijsgegeven, behoudens voorzover de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is.

De waarde van de aanspraak wordt gesteld op de waarde in het economisch verkeer van die aanspraak op het tijdstip dat onmiddellijk voorafgaat aan het moment van (in dit geval) het prijsgeven (artikel 3.137 van de Wet IB 2001).

Belanghebbende betwist niet dat hij in voorgaande jaren ten aanzien van de lijfrenteaanspraak (de) premies in aftrek heeft gebracht op grond van artikel 3.124 tot en met 3.126 van de Wet IB 2001.

De inspecteur heeft gemotiveerd gesteld dat belanghebbende zijn lijfrente-aanspraak heeft prijsgegeven. Hij heeft hiertoe gewezen op de vermogensopstellingen in de aangiften vennootschapsbelasting over 2009 en 2014. Uit de aangifte over 2009 blijkt dat belanghebbende een aanspraak had op lijfrente-uitkeringen. De vennootschap had hiervoor op de passiva-zijde van de balans een bedrag gereserveerd van € 43.943. In de vermogensopstelling in de aangifte over 2014 is de lijfrentevoorziening niet langer zichtbaar. Hieruit leidt de inspecteur af dat belanghebbende zijn lijfrente-aanspraak in 2014 heeft prijsgegeven. De inspecteur is voor de hoogte van de afkoopsom aangesloten bij het door de vennootschap in 2009 gereserveerde bedrag.

De rechtbank volgt de inspecteur in zijn standpunt wat betreft het bestaan van de lijfrente-afspraak en de waarde ervan, nu dat standpunt voldoende is onderbouwd en belanghebbende dat standpunt onvoldoende gemotiveerd heeft weersproken. Verder is niet gemotiveerd gesteld dat de aanspraak in een eerder jaar is prijsgegeven, zodat ervan moet worden uitgegaan dat de lijfrente-aanspraak is prijsgegeven in 2014, al dan niet tegenover een vermindering van de rekening-courantschuld van belanghebbende aan de vennootschap.

Belanghebbende heeft in wezen aangevoerd dat de lijfrente-aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar was en wijst daarbij op het gebrek aan baten ten tijde van liquidatie van de vennootschap. Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur het betoog van belanghebbende voldoende gemotiveerd weersproken door te wijzen op de aanwezige winstreserves in de vermogensopstelling van de aangifte vennootschapsbelasting 2009. Voor de veronderstelde mutaties van het vermogen die zouden hebben geresulteerd in de eindbalans van 2014 zoals weergegeven onder 2.3 hiervoor, heeft belanghebbende geen verklaring gegeven. Dat deze balans de vermogenspositie van de vennootschap weergeeft op het moment van liquidatie, althans ten tijde van het prijsgeven van de aanspraak, is niet aannemelijk. Het ligt, gelet op de balans van 2009, voor de hand dat de vennootschap nog een rekening-courantvordering op belanghebbende had in 2014. Er zijn geen aanwijzingen dat belanghebbende zijn schuld in rekening-courant aan de vennootschap (deels) heeft afgelost in de periode na 2009. Het had op de weg van belanghebbende gelegen om dat voldoende onderbouwd (inzichtelijk) te stellen, maar dat heeft belanghebbende niet gedaan. Verder is niet aannemelijk gemaakt dat de rekening-courantvordering op belanghebbende geen waarde had of een lagere waarde had dan de nominale waarde. De rechtbank volgt belanghebbende dus niet in zijn standpunt dat sprake is van gebrek aan baten bij liquidatie van de vennootschap waardoor de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar was.

Op basis van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur terecht en voor het juiste bedrag de waarde van de lijfrente-aanspraak als inkomen uit werk en woning in de aanslag heeft betrokken.

Pensioenaanspraak

Vervolgens is dezelfde vraag aan de orde met betrekking tot de pensioenvoorziening op de balans van de vennootschap, die vanuit het perspectief van belanghebbende eveneens als een ‘aanspraak’ wordt aangeduid. De inspecteur heeft de waarde van die pensioenaanspraak tot het loon gerekend. Op grond van de artikelen 3.80 en 3.81 van de Wet IB 2001 wordt het belastbare loon voor de inkomstenbelasting vastgesteld conform de bepalingen van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB).

Artikel 19b van de Wet LB (tekst 2014) luidt, voor zover relevant, als volgt:

1. Ingeval op enig tijdstip:

(..)

c. een aanspraak ingevolge een pensioenregeling waarvan als verzekeraar optreedt een lichaam als bedoeld in artikel 19a, eerste lid, onderdelen d of e, dan wel een lichaam als bedoeld in artikel 36b, wordt prijsgegeven, behoudens voor zover de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is

(..)

wordt op het onmiddellijk daaraan voorafgaande tijdstip de aanspraak aangemerkt als loon uit een vroegere dienstbetrekking van de werknemer of gewezen werknemer dan wel, indien deze is overleden, van de gerechtigde tot de aanspraak.

De waarde van de aanspraak dient te worden gesteld op het bedrag dat bij een derde zou moeten worden gestort teneinde de aanspraak te dekken (artikelen 13, vijfde lid, van de Wet LB (tekst 2014) en 3.12 van de Uitvoeringsregeling loonbelasting 2011).

Belanghebbende beperkt zijn betoog ook ten aanzien van de pensioenaanspraak tot de stelling dat deze ten tijde van de liquidatie van de vennootschap niet voor verwezenlijking vatbaar was. Hij betwist daarbij niet dat hij de enige gerechtigde was van de pensioenaanspraak.

De inspecteur heeft op basis van de aangifte vennootschapsbelasting 2009 de waarde van de pensioenaanspraak geschat op € 95.771. Belanghebbende heeft het bestaan van de aanspraak en de waarde daarvan onvoldoende gemotiveerd betwist. Daarnaast heeft belanghebbende, na gemotiveerde betwisting door de inspecteur, onvoldoende bewijs geleverd dat de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar was. De rechtbank verwijst naar haar motivering met betrekking tot de lijfrente-aanspraak (onderdelen 4.5 en 4.6).

Op basis van het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur terecht en voor het juiste bedrag de waarde van de pensioenaanspraak als inkomen uit werk en woning in de aanslag heeft betrokken.

Liquidatie-uitkering

De inspecteur heeft in verband met de liquidatie van de vennootschap belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking genomen (box 2). Op grond van 4.16, eerste lid, onderdeel c respectievelijk onderdeel g, van de Wet IB 2001 wordt onder vervreemding van aandelen mede verstaan het betaalbaar stellen van een liquidatie-uitkering en/of het niet langer aanwezig zijn van een aanmerkelijk belang (in het onderstaande aangeduid als: liquidatievoordeel).

Naar de rechtbank begrijpt heeft de inspecteur de hoogte van het liquidatievoordeel op basis van de volgende redenering en uitgangspunten bepaald. De inspecteur is ervan uitgegaan dat de vennootschap als enig activum (bezitting) nog had de vordering in rekening-courant op belanghebbende. De inspecteur is daarbij uitgegaan van een hoogte van die vordering van € 418.937, dit op basis van de vermogensopstelling in de aangifte vennootschapsbelasting 2009. Daarop heeft hij de lijfrente- en pensioenverplichtingen voor € 95.771 en € 43.493 als schulden in mindering gebracht. Per saldo resteert dan als eigen vermogen € 279.673 dat geacht wordt te zijn uitgedeeld als liquidatie-uitkering. Om vervolgens tot het belastbare liquidatievoordeel te komen heeft de inspecteur op de liquidatie-uitkering de verkrijgingsprijs van de aandelen van € 18.151 in mindering gebracht. Het bedrag dat belanghebbende heeft betaald aan ING van € 137.205 (zie 2.6) heeft de inspecteur behandeld als informele kapitaalstorting en ook in mindering gebracht. Het belastbare liquidatievoordeel bedraagt daarmee volgens de inspecteur (€ 279.673 -/- € 18.151 -/- € 137.205 =) € 124.317.

De rechtbank is van oordeel dat het standpunt van de inspecteur wat betreft de hoogte van het liquidatievoordeel kan worden gevolgd, omdat de inspecteur zijn standpunt voldoende heeft onderbouwd en belanghebbende daartegenover onvoldoende heeft aangevoerd.

De benadering van de inspecteur is alleszins redelijk en vormt een voldoende onderbouwing voor de bepaling van de hoogte van het liquidatievoordeel, bij gebrek aan (betrouwbare) balansgegevens na het jaar 2009 en bij gebrek aan andere gegevens. Gegeven die situatie is inderdaad een reële benadering om te reconstrueren wat de activa (bezittingen) en schulden van de vennootschap ten tijde van de liquidatie redelijkerwijs kunnen zijn geweest, waarna de liquidatie-uitkering wordt vastgesteld op het verschil tussen (de waarde van) de bezittingen en schulden.

Wat betreft de bezittingen merkt de rechtbank ten eerste op dat de omstandigheid dat de inspecteur geen rekening heeft gehouden met andere bezittingen dan de rekening-courantvordering, in het voordeel van belanghebbende is. Verder is de rechtbank het met de inspecteur eens dat voor de hoogte van de rekening-courantvordering als uitgangspunt kan worden aangesloten bij de hoogte van die vordering zoals die blijkt uit de aangifte vennootschapsbelasting 2009, dus € 418.937. Er zijn geen aanwijzingen dat belanghebbende zijn schuld in rekening-courant aan de vennootschap geheel of gedeeltelijk heeft afgelost in de periode na 2009; dat is overigens ook niet (onderbouwd) gesteld. Verder is niet aannemelijk geworden dat de rekening-courantvordering een waarde in het economisch verkeer had die lager is dan € 418.937.

Wat betreft de schulden overweegt de rechtbank dat het op de weg van belanghebbende ligt om (gemotiveerd) aan te voeren dat er nog andere schulden waren dan de lijfrente- en pensioenverplichtingen, maar dat is niet gebeurd.

Wel was er (kennelijk) nog een schuld van de vennootschap aan ING (zie 2.6), maar daar heeft de inspecteur op een andere manier rekening mee gehouden (zie 4.13, slot), zij het als informele kapitaalstorting en niet als schuld. Het bedrag krijgt dan een andere plaats in de berekening, maar per saldo komt dat op hetzelfde neer.

Het bedrag van € 124.317 is de gereconstrueerde winstreserve die geacht wordt te zijn uitgekeerd. Belanghebbende heeft betoogd dat hij geen weet heeft van een liquidatie-uitkering dan wel van een winstreserve die is uitgekeerd. Wat belanghebbende bij liquidatie geacht wordt uitgekeerd te hebben gekregen is inderdaad geen geldbedrag maar de vordering van de vennootschap op belanghebbende zelf. De feitelijke uitkering heeft dus eigenlijk al in het verleden plaatsgevonden. Zoals ter zitting uitgelegd, komt het erop neer dat belanghebbende in het verleden gelden uit de vennootschap heeft gehaald, niet via winstuitkeringen maar via de rekeningcourantverhouding. Door aldus te handelen is destijds de belastingheffing in box 2 uitgesteld; bij de liquidatie vindt die belastingheffing alsnog plaats voor zover er winstreserves zijn. De inspecteur heeft aannemelijk gemaakt dat daarvan sprake is.

De rechtbank is het dus eens met de inspecteur dat een (fictieve) liquidatie-uitkering van € 124.317 als uitgangspunt in aanmerking kan worden genomen als belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2).

Ter zitting heeft de inspecteur een nader standpunt ingenomen met betrekking tot de hoogte van het bij belanghebbende in aanmerking te nemen belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang. Hij wijst erop dat, gelet op het bepaalde in artikel 2.17 van de Wet IB 2001, gemeenschappelijke inkomensbestanddelen, waaronder inkomsten uit aanmerkelijk belang, worden geacht bij de belastingplichtige en zijn partner voor de helft op te komen. Dit is slechts anders indien een belastingplichtige en zijn partner een andere verhouding kiezen. Belanghebbende en zijn echtgenote hebben een dergelijke keuze niet gemaakt. Dit betekent volgens de inspecteur dat in de aanslag van belanghebbende ten onrechte het gehele bedrag van het belastbare vervreemdingsvoordeel in aanmerking is genomen. Het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang (box 2) moet dan worden vastgesteld op (50% van € 124.317 =) € 62.158. Eveneens ter zitting heeft de inspecteur toegezegd dat zijn nadere standpunt niet zal leiden tot navordering van het verschil bij de echtgenote van belanghebbende.

De rechtbank volgt de inspecteur in de nadere berekening van het belastbare inkomen uit aanmerkelijk belang, wat meebrengt dat dit moet worden vastgesteld op € 62.158.

Beschikking revisierente

Op grond van artikel 30i van de AWR wordt revisierente verschuldigd indien door de toepassing van artikel 19b van de Wet LB en/of artikel 3.133 van de Wet IB 2001 een pensioen- en/of lijfrente-aanspraak tot het loon wordt gerekend.

Aangezien de inspecteur terecht de lijfrente- en pensioenaanspraken tot het loon heeft gerekend, leidt de toepassing van artikel 30i van de AWR ertoe dat de inspecteur de beschikking revisierente terecht heeft opgelegd. De berekening van de revisierente is niet bestreden.

Beschikking belastingrente

Belanghebbende heeft geen zelfstandige gronden tegen de beschikking belastingrente aangedragen. Wel dient de beschikking overeenkomstig de vermindering van de aanslag te worden verminderd.

Tot slot

De aanslag moet worden verminderd tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang van € 62.158 onder handhaving van de overige elementen. De beschikking belastingrente dient dienovereenkomstig te worden verminderd. In zoverre is het beroep gegrond. Voor zover het beroep ziet op de beschikking revisierente is het ongegrond.