6.3.3.2.1 Handelwijze Belastingdienst

Kort nadat het faillissement is uitgesproken ontvangt de curator doorgaans een vragenbrief van de Belastingdienst met daarin het verzoek om het openstaand crediteurensaldo te vermelden, inclusief een specificatie van de inbegrepen btw. Op basis van de opgave van de curator legt de Belastingdienst vervolgens onder verwijzing naar art. 29 lid 7 Wet OB 1968 een naheffingsaanslag btw op.1 Als vervolgens blijkt dat de crediteuren toch een deel van hun vordering voldaan krijgen, wordt de naheffingsaanslag in de praktijk overeenkomstig het uitdelingspercentage (ambtshalve) verminderd.2 Een voorbeeld:

Deze handelwijze van de Belastingdienst is sinds jaar en dag gangbare praktijk,4 maar kent geen expliciete wettelijke basis. De handelwijze houdt naar mijn idee daarom niet altijd stand. Ik ligt dit als volgt toe.

In de eerste plaats verwijst art. 29 lid 7 Wet OB 1968 naar art. 14 lid 1 Wet OB 1968. Op grond van deze bepaling rust op ondernemers die belasting verschuldigd zijn de verplichting deze op aangifte te voldoen.5 Het initiatief tot het nakomen van de herzieningsverplichting zou daarmee dus bij de failliet (de curator6) en niet bij de Belastingdienst moeten liggen. Ook in faillissement is dit uitgangspunt niet vreemd. Als het gaat om de vraag of een schuldenaar (definitief) wel of niet aan zijn betalingsverplichtingen kan voldoen, zal het toch veelal de curator zijn die ter zake deskundig is.7 Van een naheffingsaanslag zou pas sprake kunnen zijn wanneer de failliet (of de curator) de vereiste btw-aangifte niet zou hebben gedaan en/of de verschuldigd geworden belasting niet zou hebben betaald.8 Behoudens de situatie waarin de niet-betaling reeds (ruim) vóór faillissement redelijkerwijs vaststond,9 komt het mij dus voor dat eerst de aangifte van curator afgewacht moet worden. Komt die niet (op tijd) of wordt er niet of niet geheel betaald,10 bijvoorbeeld als gevolg van een verkeerde inschatting van de redelijkerwijze verwachting, dan komt de Belastingdienst het recht toe na te heffen.

In de tweede plaats hoeft de hoogte van de naheffingsaanslag niet altijd juist te zijn. Zo zal zonder nadere aantekening van de curator11 geen rekening gehouden worden met de vraag of de betreffende btw in eerste instantie is afgetrokken, of de schuld naar haar aard wel voor uitdeling vatbaar is12 en of een schuld ex art. 53 Fw kan worden verrekend.13 Evenmin wordt rekening gehouden met de vraag of een akkoord of een slotuitdeling in de lijn der verwachtingen ligt. Ik zou menen dat met deze onzekerheden bij het opleggen van de naheffingsaanslag rekening moet worden gehouden. Als bijvoorbeeld op voorhand wordt verwacht dat concurrente schuldeisers voor ten minste tien procent zullen worden voldaan, dan zou het niet zo mogen zijn dat de art. 29 lid 7-aanslag uitgaat van de gehele btw-component uit het crediteurenbestand.

In de derde plaats luistert de tenaamstelling van de aanslag erg nauw wanneer de failliet onderdeel uitmaakt(e) van een fiscale eenheid.14 De naheffingsaanslag dient in mijn optiek aan de fiscale eenheid opgelegd te worden – en over een tijdvak voorafgaand aan het faillissement – wanneer de ‘correctie vooraftrek’ is ontstaan vóór faillissement.15 Wanneer de herzieningsverplichting echter ná faillissement is ontstaan, dan zou de aanslag naar mijn idee ingevolge art. 3a lid 2 Uitvoeringsbeschikking OB 1968 opgelegd moeten worden aan het onderdeel van de fiscale waar de schuld is opgekomen (veelal het failliete onderdeel) en wel over een tijdvak gelegen ná faillissementsdatum. In de praktijk lijkt hiermee niet altijd even consequent door de Belastingdienst te worden omgegaan.

In de vierde plaats is het kwestieus waar de vermindering van de naheffingsaanslag op gebaseerd is. Van Oers heeft bij deze vraag meermalen stilgestaan:16 ‘Er is in de Wet OB 1968 geen herziening op de ‘correctie vooraftrek’ te vinden in die zin dat teruggaaf van BTW kan plaatsvinden, indien de vergoeding later alsnog wordt betaald.’17 Met ingang van 2017 bestaat deze herziening wel (art. 29 lid 8 Wet OB 1968). Ik vraag me echter af of deze bepaling daadwerkelijk de grondslag kan vormen voor vermindering van de aanslag. Toepassing van deze bepaling impliceert namelijk dat de aanslag in eerste instantie voor het correcte bedrag is opgelegd (zie paragraaf 6.3.4). Als hierbij geen rekening is gehouden met de hiervoor beschreven factoren, dan zou de vermindering naar mijn mening haar grondslag moeten vinden in de bepaling waarop de naheffingsaanslag gebaseerd is (art. 29 lid 7 Wet OB 1968). En deze bepaling kent die grondslag juist niet. Alleen wanneer de naheffingsaanslag aanvankelijk tot een juist bedrag is opgelegd (bijvoorbeeld omdat het faillissement inderdaad de conclusie rechtvaardigt dat er redelijkerwijs geen betaling uit de boedel zou worden gedaan) en achteraf blijkt dat de boedel toch toereikend is om de schuldeisers ten dele te voldoen, leidt het geen twijfel dat art. 29 lid 8 Wet OB 1968 toepassing vindt, ware het niet dat de ondernemer in dat geval zelf de teruggaaf van btw in zijn aangifte moet verwerken. Als de Belastingdienst daarnaast ook een ambtshalve vermindering zou verlenen, zouden allerlei vervelende discussies kunnen ontstaan. De onzekerheid over het antwoord op de vraag waarop de vermindering is gebaseerd, heeft ook gevolgen voor de vraag waartegen de ondernemer rechtsmiddelen kan instellen. Als er bijvoorbeeld discussie zou ontstaan over de omvang van de vermindering (zie hierna in paragraaf 6.3.3.2.2), dan zou in het geval de vermindering c.q. teruggave ambtshalve geschiedt enkel een bezwaarschrift tegen de initiële naheffingsaanslag soelaas bieden. Tegen een ambtshalve beslissing kunnen immers geen rechtsmiddelen worden gewend. Curatoren zouden er derhalve verstandig aan doen te allen tijde tegen de naheffingsaanslag, tot behoud van rechten, bezwaar in te stellen.