6.3.2.4 Verhouding tot het Unierecht

In deze paragraaf heb ik stilgestaan bij de vraag of met de invoering van art. 29 lid 7 Wet OB 1968 afscheid is genomen van het in art. 29 lid 2 Wet OB 1968 (tot 2017) neergelegde ‘redelijkheidscriterium’. Daarnaast ben ik ingegaan op de vraag naar de faillissementsrechtelijke kwalificatie van de ‘correctie vooraftrek’ en heeft de vraag naar de betekenis van de éénjaarstermijn de revue gepasseerd.

Wat betreft de eerste vraag heb ik beargumenteerd dat een redelijke wetstoepassing voorschrijft dat het redelijkheidscriterium onder art. 29 lid 7 Wet OB 1968 onverkort van toepassing is gebleven. Het aannemen van het redelijkheidscriterium is in overeenstemming met het Unierecht. Zoals met betrekking tot het recht op teruggaaf is betoogd (paragrafen 3.3.6.1 en 4.3.2.3) is van niet-betaling ook reeds sprake als een vordering, vanuit de leverancier bezien, met een redelijke waarschijnlijkheid niet zal worden betaald. De oninbaarheid hoeft daarmee niet (‘met een aan zekerheid grenzende waarschijnlijkheid’) vast te staan. Bezien vanuit de afnemer zou art. 29 lid 7 Wet OB 1968 derhalve al toepassing moeten vinden wanneer redelijkerwijs moet worden aangenomen dat hij de schuld niet zal betalen. Het aanvaarden van een redelijkheidscriterium veronderstelt ook hier het aannemen van een dynamisch ontstaansmoment. Gelijk aan mijn betoog in paragraaf 4.3.2.3 meen ik dat ook dit recht doet aan het Unierecht.

Met betrekking tot de faillissementsrechtelijke kwalificatie heb ik geconcludeerd dat de ‘correctie vooraftrek’ als uitgangspunt een faillissementsschuld behelst. Hoofdreden hiervoor is dat de ‘correctie vooraftrek’ (materieel) doorgaans ontstaat (vlak) vóór het faillissement van de schuldenaar. Door een uitspraak van de Hoge Raad in 2013 moet worden aangenomen dat de ‘correctie vooraftrek’ eveneens als faillissementsschuld kwalificeert, indien deze zou ontstaan door of ná de faillietverklaring, omdat in de relatie tot de Belastingdienst veelal sprake zal zijn van een bestaande rechtsverhouding. Daardoor zal van een niet-verifieerbare schuld naar mijn idee niet snel (meer) sprake zijn. Ook een boedelschuld zal niet gauw aan de orde zijn. Wanneer moet worden aangenomen dat de ‘correctie vooraftrek’ een faillissementsschuld oplevert, dan kan de Belastingdienst als hoogpreferent crediteur1 zijn vordering met betrekking tot de ‘correctie vooraftrek’ ter verificatie bij de curator indienen en zich met voorrang (onder meer boven de concurrente crediteuren) verhalen op het boedelactief. De vraag kan worden opgeworpen of het Unierecht niet als eis stelt dat de btw-schulden (waaronder de ‘correctie vooraftrek’) niet altijd integraal moeten worden voldaan, en de Belastingdienst derhalve een nog sterkere verhaalspositie zou moeten bekleden (door in faillissement als boedelcrediteur op te komen). Deze vraag houdt verband met het feit dat de btw (anders dan andere belastingen) tot de eigen middelen van de EU behoort.2 In dat kader volstaat een verwijzing naar de hierna in paragraaf 6.3.3.1.3 te bespreken arresten Degano Trasporti3 en Marco Identi4, waarin het HvJ in herinnering brengt dat als uitgangspunt op lidstaten de verplichting rust alle wettelijke en bestuursrechtelijke maatregelen te treffen om te waarborgen dat de btw volledig wordt geïnd. In diezelfde arresten nuanceert het HvJ evenwel deze verplichting door te oordelen dat dit (in het kader van een (faillissements)akkoord) geen harde voorwaarde is, zolang de (insolventie)procedures van een lidstaat maar zijn onderworpen aan strikte toepassingsvoorwaarden, die garanties bieden voor het innen van de btw-vorderingen. Ik meen daaruit te mogen afleiding dat de Belastingdienst in Nederlandse faillissementen niet altijd ‘vooraan in de rij’ hoeft te staan, zodat het aannemen van een faillissementsschuld geen strijd zou hoeven opleveren met het Unierecht.

Over de geldigheid van de éénjaarstermijn volsta ik met de volgende kanttekeningen. De eerste is van conceptuele aard. Zoals hiervoor reeds opgemerkt moet onder de categorie ‘niet-betaling’ ook de schuld worden verstaan, waarvan onzeker is – doch wel met enige mate van waarschijnlijkheid – dat deze zal worden voldaan. In dat geval zou art. 29 lid 7 Wet OB 1968 al toepassing moeten vinden. Zoals ik ook reeds in paragraaf 5.3.6 (gelijk aan mijn bevindingen in paragraaf 3.3.5) heb opgemerkt, mogen lidstaten nadere regels vaststellen teneinde de niet-betaling aan te tonen; zij mogen geen afbreuk doen aan de materiële inhoud. Met betrekking tot het recht op teruggaaf heb ik in dit verband aangegeven conceptueel geen moeite te hebben met een (éénjaars)termijn, aangezien het verstrijken ervan een aanwijzing (bewijsmiddel) kan zijn voor de oninbaarheid (zoals ook een faillissement dat volgens mij onder omstandigheden5 kan zijn). Ik kan mij namelijk voorstellen dat bepaald empirisch onderzoek uitwijst dat vorderingen die een bepaalde tijd openstaan als oninbaar moeten worden beschouwd (doordat er redelijkerwijs van mag worden uitgegaan dat de vordering niet meer zal worden betaald).6 De termijn mag echter niet te kort zijn. Zo zou ik menen dat een termijn van 30 dagen (waarna de oninbaarheid zou moeten worden aangenomen) niet per definitie de conclusie wettigt dat een vordering bij het vervallen ervan als oninbaar moet worden beschouwd.7 In het kader van de éénjaarstermijn rijst derhalve de vraag wat maakt dat deze termijn (naar objectieve maatstaven) veronderstelt dat schulden bij het verstrijken van die termijn niet meer zullen voldaan. Ik mis daarover een concrete onderbouwing van de wetgever. Meer dan onderstaande opmerking is er niet (cursivering van mijn hand):8

Onduidelijk is waar deze stelling op is gebaseerd. Omdat het bij de ‘correctie vooraftrek’ niet gaat om het scheppen van rechten (zoals onder art. 29 lid 1 en 2 Wet OB 1968 het geval is)9, maar om het opleggen van verplichtingen, kan worden volgehouden dat de éénjaarstermijn op gespannen voet staat met het Unierecht, zeker wanneer blijkt (of een belastingplichtige aannemelijk maakt) dat de éénjaarstermijn inderdaad te kort is voor het aannemen van een vermoeden van oninbaarheid. In dat geval zou de éénjaarstermijn geen bewijsvermoeden meer behelzen en ook de nog inbare vorderingen (vgl. het stroomschema in paragraaf 3.3.6.1) onder de reikwijdte van art. 29 lid 7 Wet OB 1968 brengen. Dit is niet toegestaan.

Ervan uitgaande dat de éénjaarstermijn een geldige termijn vormt, rijst tot slot de vraag naar de houdbaarheid van het fatale karakter ervan. Onder verwijzing naar hetgeen ik daarover heb overwogen met betrekking tot het recht op teruggaaf (paragraaf 4.3.2.3), ben ik ook hier van mening dat het fatale karakter op gespannen voet staat met het Unierecht. Naar mijn mening zou de belastingplichtige ook ná het verstrijken van de éénjaarstermijn nog (onbeboet) een correctie moeten kunnen doorvoeren.10 Ook de inspecteur zou in mijn optiek de mogelijkheid moeten hebben om ná het verstrijken van de éénjaarstermijn nog een correctie door te voeren. Echter is hij, anders dan de belastingplichtige, gebonden aan het nationale recht: hem staat geen rechtstreeks beroep op de Btw-richtlijn open.11