3.2.1 Dubbelratio

‘het kleine restje fiscale soevereiniteit dat ons in de sfeer van de accijnzen nog rest’1

mw. H.M. Gelderblom-Lankhout,

Lid van de Eerste Kamer, 22 december 1992

Zoals gezegd, behoren accijnzen ook volgens Tuk (1970) en de EC (1972) naast de budgettaire ratio steeds een tweede bestaansratio, niet zijnde een ander budgettair motief te hebben. De omzetbelasting heeft de uitsluitende budgettaire functie van de accijnzen overgenomen en heeft geen andere doelstelling dan het vergaren van middelen voor de schatkisten van de lidstaten en de eigen middelen van de EC. Daarom benadrukt de EC in haar oorspronkelijke accijnsharmonisatievoorstellen, dat de accijnzen als bijzondere verbruiksbelastingen niet louter een budgettaire functie mogen bezitten, maar een of meer specifieke, niet-budgettaire ratio’s moeten hebben.2 Voor een bijzondere verbruiksbelasting bestaat dan geen rechtvaardiging wanneer daaraan een extra, specifieke ratio ontbreekt. In deze zin ontbreekt de rechtvaardigingsgrond voor de frisdrankenaccijns, waarvoor vanaf zijn instelling (1972) geen andere ratio dan het budgettaire motief geldt.

Dit beginsel van de behoorlijke heffingsratio is voor communautaire accijnsgoederen vanaf 1992 vastgelegd in de Accijnsrichtlijn.3 De lidstaten mogen op dezelfde grondslagen als waarop communautaire accijnzen worden geheven ook nationale accijnzen heffen, mits deze extra gemotiveerd zijn met een niet-budgettaire ratio. Dat is het geval met de Deense, Duitse, Franse en Luxemburgse aanvullende accijnzen van mixdranken, aldaar ook alcopops genoemd met de ratio de jeugd af te houden van alcoholhoudende dranken, de Belgische accijns van eenmalige drankenverpakkingen (€ 9.8537 (2006) per hectoliter verpakt product) en meermalige drankverpakkingen (€ 0 (2006) per hectoliter verpakt product), de Finse accijns van verpakkingen (€ 8.50 (2006) per hectoliter verpakt product in een statiegeldsysteem en € 51 (2006) per hectoliter verpakt product voor eenmalige verpakkingen), de Duitse en Finse voorraadheffingen, de Nederlandse BSB in haar gedaante tot 1 januari 2004 (thans de KB), de Zweedse accijns van het zwavelgehalte in minerale oliën, kolen, benzine, cokes, turf en aardgas, de Zweedse accijns van vaste en vloeibare brandstoffen en de Engelse antiklimaatveranderingsaccijnzen van elektriciteit, aardgas, vaste brandstoffen en LPG, alle naast de budgettaire functie extra gemotiveerd met de ratio energiebesparing.

Zoals in hoofdstuk 4 verder wordt uiteengezet, zijn bij de communautaire accijnzen de dubbele ratio’s te onderscheiden. Bij de tabaksaccijns komen de budgettaire en de volksgezondheidsratio beide tot hun recht, nu met het rookontmoedigingsbeleid rekening wordt gehouden met de bedoeling en de verwachting dat als gevolg van de heffing van de tabaksaccijns minder wordt gerookt.4 Met het rookontmoedigingsbeleid wordt niet beoogd het roken algeheel uit te bannen. Indien ontmoediging gelijk zou moeten staan met beëindiging van ongewenst gedrag, is een kostprijsverhogende accijns niet het meest optimale instrument, maar dient voor een verbod op tabaksproducten te worden gekozen. De accijnzen van minerale oliën en andere energieproducten dienen zowel de budgettaire ratio als de energiebesparingsratio en de mobiliteitsontmoedigingsratio.

De accijnzen van alcoholhoudende dranken dienen (al van oudsher 5) zowel de budgettaire ratio als de drankmisbruikbestrijdingsratio.

Evenwicht door de dubbelratio bestaat ook als de accijns dient als financieringsinstrument ter bevordering van arbeid en ondernemen door belastingdruk op arbeid en ondernemen te verschuiven naar belastingdruk op milieu- of volksgezondheidsgrondslag, zoals bij de EB het geval is. De corrigerende werking van de accijnzen kan worden ingeroepen wanneer evenredigheid moet bestaan tussen de kosten die bepaald gedrag oproept en op wie die kosten moeten worden afgewenteld. Door middel van accijnsheffing wordt een vergoeding betaald naar de mate waarin van de collectieve productiehuishouding extra voordeel wordt genoten. De vergoeding wordt gevraagd wegens genoten voordeel van gemeenschapsvoorzieningen (profijtbeginsel, compensatiebeginsel), voorkoming van milieuschade of een bovenmaats beroep op andere collectieve goederen en diensten (preventiebeginsel), of vergoeding van toegebrachte schade aan collectieve goederen (schadebeginsel; beginsel ‘de vervuiler betaalt’, het veroorzakersbeginsel ‘ de mobilist betaalt naar rato van gebruik’)6 en het pigouviaans beprijzen van schadelijke goederen en diensten.

Bij de inwerkingtreding van de interne markt op 1 januari 1993 zijn enkele accijnzen voorwerp van accijnsharmonisatie in EG-verband. Daartoe is vanaf dat tijdstip de Accijnsrichtlijn van kracht.7 De ratio van de Accijnsrichtlijn is meerledig. Ten eerste beoogt de Accijnsrichtlijn een bijdrage te leveren aan de totstandbrenging van de interne markt door bevordering van het vrije verkeer van accijnsgoederen. De totstandbrenging en de werking van de interne markt omvatten het vrije verkeer van goederen, waaronder ook de accijnsgoederen minerale oliën, alcohol en alcoholhoudende dranken en tabaksfabrikaten. Ten tweede biedt de Accijnsrichtlijn de lidstaten de mogelijkheid om de accijnzen die buiten de accijnsharmonisatie zijn gebleven, te handhaven of nieuwe accijnzen in te voeren.8 Aldus treden in de loop van de ‘90-er jaren van de 20^e eeuw de BOL, de BSB, de EB, de GWB toe tot het stelsel van de accijnzen.

Vanaf 1 januari 2004 zijn daarvan de EB en de BSB, thans de KB, ingetreden in de groep communautaire accijnzen.9

Tot halverwege de ‘70-er jaren van de 20^e eeuw vindt in het algemeen de keuze voor het heffen van accijnzen en de verhogingen van de accijnstarieven meer op historische, dat wil zeggen louter op budgettaire gronden plaats. Daarna beginnen bij verhogingen en vervolgens bij nieuwe accijnzen ook andere maatschappelijke doelen successievelijk een rol te spelen, zoals de zorg voor de volksgezondheid, energiebesparing en de totstandbrenging van duurzame ontwikkeling. In 1971 wordt voor het eerst gewezen op de milieuaspecten van het benzineverbruik en voorgesteld tariefdifferentiaties aan te brengen naar de mate waarin benzine naar objectieve maatstaven schoon is, zodat het gebruik van schone benzinesoorten gestimuleerd wordt.10 De bewindslieden reageren voorzichtig. Er kan nog niet met voldoende zekerheid een objectieve maatstaf voor schone of minder schone benzine worden aangewezen. Vervolgens worden de accijnzen van benzine en diesel herhaaldelijk verhoogd op basis van argumenten die uiteenlopen van overvolle wegen tot luchtvervuiling.11

Van Amelsvoort (1979) geeft aan, dat het belastingbeleid niet alleen gericht is op verkrijging van middelen, maar dat het beleid ook instrumenten biedt op andere beleidsterreinen 12, en dat economische en milieudoelen niet scherp meer te scheiden zijn.13

Het belasten van milieubezwarende activiteiten past in het beleid gericht op duurzame ontwikkeling.14 Voor de EB, waarvan de benaming van 1996 tot 2004 luidt: regulerende energiebelasting (REB), geldt echter het gebruik als instrument voor ecologische politiek en energiebeleid als primaire rechtsgrond en is de budgettaire functie uitdrukkelijk secundair.15

Naast hun historische bepaaldheid worden de extra lasten die de accijnzen naast de btw als algemene verbruiksbelasting leggen op dranken, tabaks-, energie- en andere accijnsproducten eensdeels gemotiveerd als bijzondere verbruiksbelastingen die een in geld uitgedrukt deel eisen van minder noodzakelijke consumptiegoederen of beperkt beschikbare grondstoffen, en anderdeels als prijsmaatregelen die een voor de volksgezondheid of leefmilieu schadelijk gebruik van deze zaken ontmoedigen.16 Ook wordt met de accijnzen als prijsinstrument prijspolitiek en monetaire politiek gevoerd, zoals het temperen van deflatoire en inflatoire ontwikkelingen en het aanzetten tot besparingen van deviezen.17 Accijnzen kunnen inflatoire ontwikkelingen dempen door de geldvraag afhankelijk van het aanbod van goederen en diensten door prijsbeleid te verminderen. Anti-inflatoire effecten worden bereikt wanneer de bestedingen sterker afnemen dan het aanbod. Accijnzen hebben anti-inflatoire eigenschappen, omdat het effect van een accijnsverhoging van prijsongevoelige goederen en diensten zich terstond door de hele staatshuishouding verspreidt. De keerzijde is dat deze accijnsverhogingen compenserende looneisen kunnen oproepen.18

In een aantal gevallen wordt de opbrengst van een verhoging tevoren bestemd voor een specifiek doel, zoals versnelde bouw van bruggen en de daarop aansluitende wegen, afschaffing van tolheffingen langs ‘s Rijks wegen en -oeververbindingen19, het vergroten van de financiële middelen voor het Rijkswegenfonds20, milieuvriendelijke maatregelen voor het beroeps- en eigen vervoer, waaronder subsidieregelingen voor schone vrachtauto’s en autobussen, stille vrachtauto’s en autobussen, onderzoek naar schone motoren en alternatieve brandstoffen21, infrastructuur22, Wegenverkeersfonds en Infrastructuurfonds23, werkgelegenheidsbevorderende maatregelen24, terugdringing groeiende werkloosheid25 en financiering van de vrijstelling in de vennootschapsbelasting voor herstelorganisaties van Rijksmonumenten met culturele bestemming.26

In de wederopbouwjaren ‘50 van de 20^e eeuw wordt het onverantwoord geacht met belastingheffing niet te willen bereiken of bevorderen wat langs andere weg slechts bereikt zou kunnen worden ten koste van méér opoffering van vrijheid, begrotingsmiddelen, tijd en moeite. Consequent wordt gestreefd naar evenwicht in de structuur van het belastingstelsel en belastingdruk met het motief om de verruiming die verlaging van de loon- en inkomstenbelasting voor brede lagen van de bevolking brengt, ook door belastingvermindering voor belangrijke verbruiksgoederen te laten volgen, met name ook voor hen, die, doordat hun inkomen klein of hun gezin groot is, buiten het bereik van de belastingen naar het inkomen blijven.27 Suiker maakt een belangrijk deel uit van het huishoudbudget en daarom wordt de suikeraccijns in de ‘50-er jaren van de 20^e eeuw in het kader van lastenverlichting verlaagd.28

Accijnsverlaging is ook als lastenverlichtingsinstrument ingezet als tegenwicht tegen de opwaartse beweging van het binnenlandse prijs- en kostenpeil.29 Meerdere keren staan verhogingen van de accijnzen in het teken van het beïnvloeden van de conjunctuur en het bewust oproepen van deflatie. Wanneer de economie een krachtige expansie laat zien en het noodzakelijk wordt geacht een beleid van bestedingsbeperking te voeren, worden de tabaksaccijns, de benzineaccijns en de gedistilleerdaccijns verhoogd, overigens zonder op basis van deze rechtsgrond nieuwe accijnzen in te stellen. Van 1970 tot en met 1972 kan conjunctuursturing met de benzineaccijns plaatsvinden met behulp van de wiebeltaks.30 Incidentele accijnsverhogingen vinden plaats ter financiering van arbeidsvoorwaardenbeleid, aanvullende werkgelegenheidsmaatregelen, dekking van eenmalige extra defensielasten.31 Wanneer in 1986 sprake is van een scherpe terugval van de olieprijzen, wordt de overheid geconfronteerd met een zeer grote terugval van de aardgasbaten. De gunstige effecten die de verlaging van de olieprijs voor de burger heeft, maken het meer verteerbaar extra inkomsten te zoeken in maatregelen in de energiesfeer.32 In 195233 en 198234 is de werkgelegenheid in de tabakssector ondersteund met tijdelijke tariefsdifferentiaties. De bieraccijns is in de ‘30-er crisisjaren van de 20^e eeuw verlaagd om de brouwerijen en de werkgelegenheid aldaar in de benen te houden.35 Voor kleine bierbrouwerijen wordt een steunregeling ontworpen, die uiteindelijk haar beslag krijgt in de Benelux-accijnsunificatie en in de Accijnsrichtlijn.

Het bestedingensturende vermogen van accijnzen wordt vooral geaccentueerd en de gebruikmaking ervan bevorderd door andere bewindslieden dan die van Financiën.

De rechtsgronden van de zes accijnzen op milieugrondslag (BOL, EB, KB, GWB, Vkb en Vgb) zijn niet alleen de budgettaire functie, derhalve gericht op het verwerven van algemene middelen, maar ook het gebruik als instrument voor het milieubeleid, omdat de natuurlijke leefomgeving een collectief goed is, voor het behoud waarvan de accijnzen als kunstmatig prijsmechanisme worden ingezet ter gerichte beïnvloeding van de mate waarin bepaalde schaarse goederen als water en energieproducten worden verbruikt. In feite wordt er door het rekening houden met aspecten van duurzame ontwikkeling in de belastingheffing aan deze economisch-maatschappelijke criteria een extra toetsing toegevoegd, te weten energiebesparing, waterbesparing, minder roken, minder alcohol drinken, minder mobiliteit en andere verbruiksontmoedigingen, welke een even gelijkwaardige fiscale invalshoek vormen als het al langer vertrouwde element draagkracht.