Rb. Zeeland-West-Brabant, 12-09-2023, nr. BRE 21/5727 tot en met 21/5733

RECHTBANK ZEELAND-WEST-BRABANT

Zittingsplaats Breda

Belastingrecht

zaaknummers: BRE 21/5727 tot en met 21/5733

uitspraak van de enkelvoudige kamer van 12 september 2023 in de zaak tussen

en

1. In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank de beroepen van belanghebbende die gaan over de aanslagen schenkbelasting voor de jaren 2018 en 2019.

De rechtbank heeft het beroep op 1 juni 2023 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: belanghebbende, vergezeld door haar moeder, en namens de inspecteur mr. [inspecteur 1], mr. [inspecteur 2] en mr. [inspecteur 3].

Na de sluiting van het onderzoek ter zitting heeft de rechtbank kennisgenomen van een door de Belastingdienst op haar website gepubliceerd standpunt (het kennisgroepstandpunt, zie 3.9). De rechtbank heeft daarin aanleiding gezien het onderzoek te heropenen. Partijen zijn in de gelegenheid gesteld schriftelijk te reageren op het gepubliceerde standpunt en de vragen hierover van de rechtbank.

Nadat geen van partijen heeft aangegeven gebruik te willen maken van het recht om op een nadere zitting te worden gehoord, heeft de rechtbank het onderzoek gesloten en een uitspraak aangekondigd.

2. De rechtbank beoordeelt in deze uitspraak of de inspecteur terecht de toepassing van de zogenoemde ‘eigenwoningvrijstelling’1.maar deels heeft toegestaan op de schenkingen die belanghebbende in 2018 en 2019 van haar ouders heeft ontvangen. De rechtbank beoordeelt meer specifiek of de omstandigheid dat al in 2008 een beroep is gedaan op de destijds geldende eenmalig verhoogde vrijstelling, ertoe leidt dat in 2018 en 2019 de eigenwoningvrijstelling niet meer (volledig) kan worden toegepast.

De rechtbank is van oordeel dat de aanslagen schenkbelasting moeten worden verminderd tot nihil, omdat voor de schenkingen de eigenwoningvrijstelling geheel moet worden toegepast. Belanghebbende kan een beroep doen op het kennisgroepstandpunt. Omdat de schenking uit 2008 met wederzijds goedvinden is ontbonden, is de rechtbank van oordeel dat feitelijk geen gebruik (meer) is gemaakt van de eenmalig verhoogde vrijstelling, zodat op grond van het kennisgroepstandpunt het beroep op de vrijstelling uit 2008 geheel moet worden weggedacht. In dat geval kan de eigenwoningvrijstelling voor de schenkingen in 2018 en 2019 weer volledig worden gebruikt.

Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

3. De ouders van belanghebbende hebben op 23 december 2008 een bedrag van € 22.379 aan belanghebbende schuldig erkend.

In de akte van schuldigerkenning is bepaald dat het schuldig erkende bedrag in beginsel eerst opeisbaar is bij overlijden van de schenkers. Verder is bepaald dat de schenkers jaarlijks 6% rente over het schuldig erkende bedrag aan belanghebbende zijn verschuldigd.

Voor de schuldigerkenning is in de aangifte schenkbelasting een beroep gedaan op de destijds geldende eenmalig verhoogde schenkingsvrijstelling voor schenkingen van ouders aan een kind2.. De inspecteur heeft die vrijstelling toegekend.

Op 1 juni 2017 hebben belanghebbende en haar ouders een overeenkomst opgesteld waarin zij hebben vastgelegd dat de schuldigerkenning uit 2008 met wederzijds goedvinden is komen te vervallen.

Belanghebbende heeft vervolgens in 2018 twee schenkingen van haar ouders ontvangen, in totaal een bedrag van € 67.500. Die schenkingen waren bestemd voor haar eigen woning.

In 2019 heeft belanghebbende ten behoeve van haar eigen woning nog vijf schenkingen van haar ouders ontvangen, tot een bedrag van in totaal € 33.300.

In de aangiften schenkbelasting voor die schenkingen uit 2018 en 2019 heeft belanghebbende een beroep gedaan op de eenmalig verhoogde vrijstelling voor schenkingen ten behoeve van de eigen woning.3.

De inspecteur heeft de verzochte vrijstelling met toepassing van artikel 82a van de Successiewet 1956 (SW) slechts gedeeltelijk toegepast. Omdat in 2008 al een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling was gedaan, bedroeg het ‘restant’ van de verhoogde vrijstelling voor de eigen woning in 2018 nog maar € 27.871, aldus de inspecteur. Verder heeft de inspecteur voor de schenkingen in beide jaren de ‘reguliere’ ouder-kind vrijstelling op de schenkingen toegepast.4.

De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende tegen de opgelegde aanslagen schenkbelasting afgewezen.

Op 30 mei 2023 heeft de Belastingdienst op haar website het standpunt van de interne Kennisgroep Successiewet gedeeld over het herleven van de eenmalig verhoogde vrijstelling schenkbelasting na het herroepen van een schenking.5.Het kennisgroepstandpunt luidt als volgt:

Door een ouder is een schenking gedaan aan diens kind. Ten tijde van de schenking heeft de ouder bedongen dat de schenking kan worden herroepen. Achtereenvolgens vindt het volgende plaats:

1. de begiftigde doet een terecht beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling dat door de inspecteur is toegekend,

2. de schenking wordt herroepen om andere dan fiscale redenen, en

3. de ouder doet in een later jaar een nieuwe schenking aan het kind (dat nog steeds tussen 18 en 40 jaar is).

Kan na herroeping van een schenking, om andere dan fiscale redenen, waarvoor een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling is gedaan, bij een nieuwe schenking van dezelfde schenker de begiftigde nogmaals een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling doen?

Ja, als de herroeping plaatsvindt om andere dan fiscale redenen, wordt de herroepen schenking voor toepassing van de eenmalig verhoogde vrijstelling helemaal weggedacht. Er kan daarom, als op het moment van de ‘tweede’ schenking aan de voorwaarden wordt voldaan, met succes een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling worden gedaan.

Ongeacht of herroeping (civiel)juridisch terugwerkende kracht heeft, brengt een redelijke wetstoepassing met zich mee dat als feitelijk geen gebruik is gemaakt van de eenmalige verhoogde vrijstelling omdat de eerdere schenking is herroepen (de begiftigde zal dan het geschonken bedrag aan de schenker moeten terugbetalen), daar alsnog een beroep op kan worden gedaan. Omdat de herroepen schenking wordt weggedacht, dient op het moment van de ‘tweede’ schenking aan alle voorwaarden van de eenmalig verhoogde vrijstelling te worden voldaan.

Als een schenking is aangegaan met de mogelijkheid van herroeping, is dat een (bijzondere vorm van een) ontbindende voorwaarde. Als sprake is van een andere ontbindende voorwaarde dan herroepen (bijvoorbeeld het niet vervullen van een bedongen besteding, zoals bij een eenmalig verhoogde vrijstelling ten behoeve van de eigen woning het geval kan zijn) geldt daarvoor hetzelfde als bij een bedongen herroeping. Ook dan ‘herleeft’ de mogelijkheid voor het doen van een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling, als aan alle voorwaarden van de vrijstelling wordt voldaan.”6.

4. De rechtbank stelt bij haar beoordeling voorop dat tussen partijen uitsluitend in geschil is of de in het jaar 2008 toegepaste eenmalige verhoogde schenkingsvrijstelling in de weg staat aan toepassing tot het maximale bedrag van de schenkingsvrijstelling voor de eigen woning in 2018 (€ 100.800). Als die vraag bevestigend moet worden beantwoord, blijven de aanslagen in stand en als die vraag ontkennend moet worden beantwoord, moeten de aanslagen verminderd worden tot nihil.

De rechtbank zal eerst ingaan op de status van de schenking uit 2008. Vervolgens beoordeelt de rechtbank welke wettelijke gevolgen ontbinding van die schenking heeft voor het destijds gedane beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling en de toepassing van de eigenwoningvrijstelling in 2018 en 2019. Daarna zal de rechtbank beoordelen of het kennisgroepstandpunt ertoe leidt dat de eigenwoningvrijstelling volledig moet worden toegekend.

Overeenkomst van schenking uit 2008

Aan belanghebbende is door haar ouders in 2008 een bedrag schuldig erkend. Die schuldigerkenning is vastgelegd in een notariële akte. Belanghebbende heeft over die schuldigerkenning verklaard dat haar moeder in die tijd een grote erfenis verwachtte wegens het overlijden van haar moeder. Met die erfenis in het vooruitzicht wilde zij alvast vermogen naar belanghebbende overhevelen, aldus belanghebbende.

De schuldigerkenning uit 2008 kwalificeert als schenking, nu belanghebbende (direct) is verrijkt met een vorderingsrecht, voor haar ouders meteen een schuld is ontstaan, en tevens de schuldigerkenning uit vrijgevigheid is geschied. Anders dan belanghebbende lijkt te stellen, is het niet juist dat deze schenking van rechtswege zou zijn vervallen doordat haar ouders haar niet de afgesproken jaarlijkse rente hebben betaald. Ook als er geen rente wordt vergoed aan belanghebbende, blijft de overeenkomst van schenking in principe in stand.

Wel is de schenking op een later moment, namelijk op 1 juni 2017, met wederzijds goedvinden ontbonden. Belanghebbende en haar ouders hebben op 1 juni 2017 in een overeenkomst, die door hen allen is ondertekend, verklaard dat met wederzijds goedvinden de schuldigerkenning is komen te vervallen. Ter zitting heeft belanghebbende toegelicht dat zij en haar ouders van de schuldigerkenning af wilden omdat enerzijds het vermogen van haar ouders voldoening van die schuld niet zou toelaten, en anderzijds belanghebbende vreesde dat haar schuldeisers bij haar ouders de vordering te gelde zouden maken. De omstandigheid dat een schenkingsovereenkomst geen wederkerige overeenkomst is en daardoor artikel 6:265 van het Burgerlijk Wetboek niet van toepassing is7., is in dit geval niet relevant. De ontbinding vindt niet plaats met een beroep op dat artikel, maar met wederzijds goedvinden. De rechtbank ziet geen aanleiding om (vanuit fiscaal oogpunt) niet van deze ontbinding uit te gaan.

Wettelijke gevolgen van de ontbinding van de schenking uit 2008

De ontbinding van de overeenkomst brengt echter niet mee dat de schenking met terugwerkende kracht teniet is gedaan. Het belastbare feit, de destijds gedane schenking, blijft bestaan.8.Datzelfde zou gelden als de schenking zou worden vernietigd, omdat de notaris belanghebbende verkeerd zou hebben ingelicht over de mogelijkheid tot herroeping.9.Er is daarom geen reden om de destijds voor de schenking in 2008 vastgestelde aanslag schenkbelasting te vernietigen. Wel kan er aanleiding bestaan om op grond van artikel 53, eerste lid van de SW de in verband met die schenking opgelegde aanslag schenkbelasting te verminderen, maar die vermindering wordt alleen op verzoek verleend. In dit geval heeft belanghebbende niet verzocht om vermindering van de aanslag schenkbelasting uit 2008, zodat de rechtbank reeds om die reden niet toekomt aan letterlijke toepassing van dat artikel.

Voorgaande betekent dat de overeenkomst van schenking wel is ontbonden, maar de aanslag schenkbelasting uit 2008 in stand is gebleven, en daarmee dus ook de destijds toegepaste eenmalig verhoogde schenkingsvrijstelling op die schenking. In artikel 82a van de SW is bepaald dat de eigenwoningvrijstelling in dat geval wordt verlaagd, hetgeen de inspecteur ook heeft gedaan. Belanghebbende kan daarom op basis van de tekst van de wet niet tot een hoger bedrag dan al is toegekend, een beroep doen op de eenmalig verhoogde vrijstelling.

Beroep op begunstigend beleid

Vervolgens komt de rechtbank toe aan de vraag of belanghebbende een geslaagd beroep kan doen op het kennisgroepstandpunt over het herleven van de eenmalig verhoogde vrijstelling dat de Belastingdienst op zijn website heeft gepubliceerd (zie 3.9).

De rechtbank merkt het kennisgroepstandpunt aan als begunstigend beleid. Dat beleid behandelt eerst de specifieke casus dat 1) een schenking is gedaan met de mogelijkheid van herroeping, 2) waarvoor een beroep op de eenmalig verhoogde schenkingsvrijstelling was gedaan, en 3) deze schenking werd herroepen door de ouder om andere dan fiscale redenen. Voor die situatie noemt het beleid dat de herroepen schenking voor de toepassing van de eenmalig verhoogde vrijstelling helemaal wordt weggedacht, en in het geval van een nieuwe schenking (nogmaals) een geslaagd beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling – zoals de eigenwoningvrijstelling – kan worden gedaan. Hetzelfde geldt als sprake is van een andere ontbindende voorwaarde dan een bedongen herroeping. Ook dan ‘herleeft’ volgens het beleid de mogelijkheid voor het doen van een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling.

Anders dan belanghebbende stelt, is de rechtbank van oordeel dat dit begunstigend beleid niet letterlijk op de situatie van belanghebbende van toepassing is. In de situatie van belanghebbende is bij de schenking uit 2008 namelijk niet de mogelijkheid tot herroeping bedongen. Ook waren er geen andere ontbindende voorwaarden op de schenking van toepassing verklaard. Die voorwaarden staan namelijk niet in de akte die belanghebbende heeft overgelegd. De stelling van belanghebbende dat de mogelijkheid van herroeping destijds wel met de notaris was besproken, en zij en haar ouders dachten dat de schuldigerkenning wel kon worden herroepen, maakt dit niet anders. De mogelijkheid staat niet in de akte en niet aannemelijk is geworden dat herroeping toch buiten de akte om zou zijn bedongen. De enige aanwijzing in die richting zou de klacht van belanghebbende tegen de notaris zijn, maar de rechtbank acht op basis van de stukken en de reactie van de notaris op die klacht waarschijnlijk dat belanghebbende destijds de mogelijkheid om te stoppen met het betalen van rente heeft gezien als herroepingsmogelijkheid. Dit is echter niet hetzelfde (zie ook 4.3).

De rechtbank komt daarom tot de conclusie dat het begunstigend beleid van de inspecteur niet letterlijk op belanghebbende van toepassing is, aangezien van een (bedongen) herroeping of een andere in werking getreden ontbindende voorwaarde van de schuldigerkenning uit 2008 geen sprake is. De vraag ligt voor of de situatie van belanghebbende vergelijkbaar is, waardoor zij desondanks wel een beroep op het kennisgroepstandpunt kan doen.

De inspecteur bestrijdt dat het kennisgroepstandpunt ook toepassing kan vinden in het geval de overeenkomst van schenking met wederzijds goedvinden door belanghebbende en haar ouders is ontbonden. Daartoe voert hij allereerst aan dat de schenkingsovereenkomst een eenzijdige overeenkomst is, en daarom de artikelen die gaan over ontbinding in het Burgerlijk Wetboek (artikel 6:265 BW en verder) niet van toepassing zijn. Bovendien is naar zijn mening geen sprake van een tekortkoming. Verder voert hij aan dat er in dit geval fiscale motieven aan de ontbinding ten grondslag lagen, en daarom de ontbinding van de schenking fiscaal niet moet worden gevolgd.

De rechtbank is van oordeel dat de argumenten die de inspecteur aandraagt, geen reden zijn om het kennisgroepstandpunt niet toe te passen. Zoals reeds overwogen is in dit geval geen beroep gedaan op artikel 6:265 van het BW(zie 4.4). Verder acht de rechtbank in dit geval niet aannemelijk dat aan de ontbinding van de schenkingsovereenkomst door belanghebbende en haar ouders fiscale motieven ten grondslag lagen. Belanghebbende heeft namelijk onbetwist gesteld dat de reden van de ontbinding was gelegen in enerzijds het feit dat de afwikkeling van de nalatenschap van haar grootmoeder dusdanig problematisch verliep, dat haar moeder destijds in de veronderstelling was niets meer uit die nalatenschap te verkrijgen, en dus ook de vordering van belanghebbende niet zou kunnen voldoen, en anderzijds belanghebbende op dat moment zelf in geldproblemen zat, en niet wilde dat schuldeisers zich eventueel bij haar ouders zouden gaan verhalen op de vordering die zij op hen had. Dat zijn naar het oordeel van de rechtbank geen fiscale motieven.

De rechtbank stelt vast dat de inspecteur niet betwist dat tevens een beroep kan worden gedaan op het kennisgroepstandpunt als sprake is van ontbinding om een andere reden dan genoemd in het kennisgroepstandpunt, als aan de overige voorwaarden is voldaan. De rechtbank acht dat terecht. Het begunstigend beleid is door de inspecteur algemeen geformuleerd. Niet alleen in het geval van een schenking die is aangegaan met de mogelijkheid van herroeping, maar ook in het geval sprake is van een andere ontbindende voorwaarde die in vervulling treedt, noemt het beleid dat een redelijke wetstoepassing meebrengt dat de mogelijkheid tot het doen van een beroep op de eenmalig verhoogde vrijstelling herleeft als de vrijstelling feitelijk niet is benut. De situatie van belanghebbende waarin een voorgaande schenking wordt ontbonden met wederzijds goedvinden, leidt rechtens tot dezelfde gevolgen als het inroepen van een herroeping of het intreden een ontbindende voorwaarde. Immers ook dan is de schenking ongedaan gemaakt en is feitelijk geen gebruik gemaakt van de eenmalige verhoogde vrijstelling. De situatie van belanghebbende verschilt in zoverre niet van de situaties genoemd in het kennisgroepstandpunt.

Strekking van het kennisgroepstandpunt is dat als bij een eerdere schenking feitelijk geen gebruik is gemaakt van de eenmalig verhoogde vrijstelling, bij een latere schenking volledig recht bestaat op de verhoogde vrijstelling. De rechtbank ziet in deze strekking, de ruime bewoordingen van het kennisgroepstandpunt, alsmede in de benadering die de Hoge Raad ten aanzien van de toepassing van artikel 53 van de SW voorstaat10., aanleiding voor het oordeel dat ook in dit geval het kennisgroepstandpunt van toepassing is. De situatie van belanghebbende is op relevante punten gelijk aan die waarop het kennisgroepstandpunt ziet. Een redelijke wetstoepassing brengt dan mee dat de eerdere schenking wordt weggedacht en bij een latere schenking alsnog een geslaagd beroep kan worden gedaan op de eenmalig verhoogde vrijstelling. Dat betekent dat de schenking uit 2008 wordt weggedacht en belanghebbende voor de schenkingen in 2018 en 2019 voor de eigen woning een geslaagd beroep kan doen op de eigenwoningvrijstelling. Omdat tussen partijen vaststaat dat verder aan alle voorwaarden van die vrijstelling wordt voldaan, moeten de aanslagen schenkbelasting voor de jaren 2018 en 2019 met toepassing van de eigenwoningvrijstelling daarom worden verminderd tot nihil.

Gelet op deze beslissing behoeven de overige door belanghebbende aangedragen gronden tegen de beslissing van de inspecteur geen behandeling.

5. Het beroep is gegrond. De aanslagen schenkbelasting worden verminderd naar nihil, wat betekent dat belanghebbende geen schenkbelasting hoeft te betalen.

Belanghebbende heeft geen proceskosten gesteld die voor vergoeding in aanmerking komen. Wel moet de inspecteur, omdat het beroep gegrond is, het griffierecht aan belanghebbende vergoeden.

De rechtbank:

- verklaart de beroepen gegrond;

- vernietigt de uitspraken op bezwaar;

- vermindert de aanslagen schenkbelasting voor 2018 en 2019 tot nihil;

- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 49 aan belanghebbende moet vergoeden.

Deze uitspraak is gedaan door mr. drs. S.J. Willems-Ruesink, rechter, in aanwezigheid van mr. S.A.C. Deeleman, griffier op 12 september 2023 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.

Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:

Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist.11.

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer).

Als het een Rijksbelastingzaak betreft (dat is een zaak waarbij de Belastingdienst partij is), kunt u digitaal beroep instellen via www.rechtspraak.nl. Daar klikt u op “Formulieren en inloggen”. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds per brief op de hierna vermelde wijze.

Betreft het een andere belastingzaak (bijvoorbeeld een zaak waarbij een heffingsambtenaar van een gemeente of een samenwerkingsverband partij is), dan kan het hoger beroep uitsluitend worden ingesteld door verzending van een brief aan het gerechtshof te ‘sHertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583, 5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.