1.4.2 Herstructurering (fiscaal) operationele modellen

Er zijn verschillende redenen waarom (fiscaal) operationele modellen over de afgelopen decennia zijn geherstructureerd.1 De achtergrond voor een herstructurering is vaak niet fiscaal ingegeven, maar heeft een meer operationele achtergrond, waarover ik verderop kom te spreken. Desalniettemin heeft het herstructureren van een operationeel model fiscaalrechtelijke implicaties.2 De aandacht voor deze fiscaalrechtelijke implicaties, in het bijzonder die met betrekking tot winstbelastingen, is toegenomen. De reden daartoe is vooral gelegen in het BEPS-project en dan in het bijzonder de eerdergenoemde aanbevelingen vervat in de op 5 oktober 2015 gepubliceerde actiepunten 7, 8-10 en 13. Deze actiepunten hebben namelijk invloed op de vaststelling van interne verrekenprijzen zoals vastgesteld tussen gelieerde ondernemingen en daarmee de allocatie van winsten tussen jurisdicties. Als gevolg van een en ander kunnen multinationale ondernemingen rekenen op meer aandacht van belastingautoriteiten indien zij overgaan tot herstructurering van hun (fiscaal) operationele model. Het inzicht dat belastingautoriteiten daarbij vergaren in de belastingpositie van een multinationale onderneming zorgt er ook voor dat douaneautoriteiten nieuwe inzichten krijgen en potentieel een grotere slagkracht in hun fiscale handhaving ontwikkelen door de toenemende interconnectiviteit tussen belasting- en douaneautoriteiten (zie ook onderdeel 1.3.4).

Zoals gezegd liggen operationeel gerelateerde motieven vaak ten grondslag aan de herstructurering van operationele modellen. Deze operationele motieven worden gestuurd door interne en externe factoren. Een van de externe factoren betreft de ontwikkeling van een in toenemende mate competitieve markteconomie. Multinationale ondernemingen moeten, om in deze competitieve markt winstgevend te zijn en blijven, beschikken over een groot adaptief vermogen om zich voortdurend aan te passen aan nieuwe economische, politieke en financiële ontwikkelingen. Het (fiscaal) operationele model op basis waarvan de multinationale onderneming is gestructureerd moet daarop toegerust zijn. Decentraal georganiseerde operationele modellen lijken in mindere mate te beschikken over een adaptief vermogen om op veranderingen adequaat te reageren. Om die reden bestaat vaak de noodzaak om multinationale ondernemingen te herstructureren waarbij de basis een meer centraal aangestuurd (fiscaal) operationeel model is. Een andere reden die strekt tot herstructurering betreft het reduceren van operationele kosten. Dit kan worden bereikt door het herverdelen van functies binnen een multinationale onderneming door bijvoorbeeld bedrijfsonderdelen te consolideren waarmee het behalen van synergievoordelen wordt beoogd. Een voorbeeld daarvan betreft het opzetten van ‘shared service centers’ waar op gecentraliseerd niveau bedrijfsonderdelen in onder worden gebracht. Dit kan bijvoorbeeld betekenen dat lokale juridische, verkoop-, logistieke of IT-supportafdelingen op centraal niveau worden samengevoegd. Naast kostenreductie kan dit ook tot doel hebben om de kwaliteit van de door de individuele bedrijfsonderdelen verrichte diensten te vergroten. In dat kader wordt ook wel gesproken over het oprichten van ‘center of excellences’ waarin de expertise van bepaalde bedrijfsonderdelen- en processen wordt samengebracht. Een voorbeeld betreft een center of excellence waar het strategische onderdeel van de douanefunctie in onder wordt gebracht om zo gerichter en adequater invloed uit te oefenen op bedrijfsbeslissingen die de vaststelling van de douanewaarde raken. Dit lijkt in het bijzonder van belang om de afstemming van het vaststellen van verrekenprijzen op de vaststelling van de douanewaarde te operationaliseren (onderdeel 10.3.9.2).

Het consolideren van functies – bijvoorbeeld het creëren van een gecentraliseerde opslagplaats – betekent tegelijk een verschuiving van risico’s tussen diverse onderdelen van een multinationale onderneming. Dit heeft gevolgen voor het al dan niet kwalificeren van activiteiten als vaste inrichting en daarmee op de vaststelling van de winstbelastinggrondslag in de landen waar de multinationale onderneming actief is. In dat kader wijs ik in het bijzonder naar actiepunt 7 van het BEPS-project dat belastingautoriteiten onder andere de mogelijkheid geeft om opslagplaatsen als vaste inrichting aan te merken, indien deze opslagplaatsen niet slechts een ondersteunend en voorbereidend karakter hebben.3 Op de vraag in hoeverre het aanmerken van een vaste inrichting voor de btw- of winstbelastingsfeer gevolgen heeft voor de vaststelling van de douanewaarde kom ik terug in onderdeel 7.4.2.4.5.

Mede als gevolg van het consolideren van functies, is de entiteit die belast is met de productie van de goederen binnen de multinationale onderneming, niet per se de entiteit die algehele zeggenschap heeft over het productieproces. Zelfs indien sprake is van een niet-gelieerde fabrikant kan de multinationale onderneming bijvoorbeeld zeggenschap hebben over de keuze van wie en waar vandaan grondstoffen worden aangekocht. Ook hoeven functies als productontwikkeling (lees: R&D-afdeling) niet bij de fabrikant te liggen en is de fabrikant ook niet per definitie de houder van bijvoorbeeld een licentierecht dat op de door haar gefabriceerde goederen rust. Andere separate betalingen vinden met andere woorden plaats die onderdeel zijn van de waarde van de geproduceerde goederen, maar niet in de prijs zijn begrepen die de fabrikant in rekening brengt voor de ingevoerde goederen (zie ook onderdeel 1.3.5). Indien deze goederen onderwerp zijn van een invoertransactie, moet worden bepaald of deze betalingen in aanmerking genomen moeten worden voor het bepalen van de douanewaarde (zie hoofdstuk 11).