Rb. Gelderland, 14-11-2013, nr. AWB-12, 5056

Eiseres heeft in haar aangiften omzetbelasting voor de tijdvakken eerste kwartaal tot en met vierde kwartaal 2006 verzocht om teruggaaf van de volgende bedragen aan omzetbelasting:

Tijdvak Verzochte teruggaaf

1e kwartaal 2006 € 36.873

2e kwartaal 2006 € 28.167

3e kwartaal 2006 € 25.272

4e kwartaal 2006 € 11.998

Bij beschikking van 25 augustus 2006 (nummer [000].O.01.6240) heeft verweerder de gevraagde teruggaaf van € 28.167 voor het tweede kwartaal 2006 verleend.

Bij beschikking van 23 februari 2007 (nummer [000].O.01.6300) heeft verweerder de gevraagde teruggaaf van € 11.998 voor het vierde kwartaal 2006 verleend.

Bij beschikking van 18 juni 2010 (nummer [000].O.01.6211) heeft verweerder het bedrag van de teruggaaf over het eerste kwartaal 2006 vastgesteld op nihil.

Bij beschikking van 18 juni 2010 (nummer [000].O.01.6271) heeft verweerder het bedrag van de teruggaaf over het derde kwartaal 2006 vastgesteld op nihil.

Met dagtekening 28 december 2011 heeft verweerder aan eiseres een naheffingsaanslag omzetbelasting (aanslagnummer [000].F.01.6502) over het tweede kwartaal 2006 opgelegd van € 28.167, door middel waarvan de eerder aan eiseres verleende teruggaaf over dat tijdvak is nageheven. Gelijktijdig met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan eiseres bij beschikking ook een bedrag van € 5.304 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Eveneens met dagtekening 28 december 2011 heeft verweerder aan eiseres een naheffingsaanslag omzetbelasting (aanslagnummer [000].F.01.6501) over het vierde kwartaal 2006 opgelegd van € 11.998, door middel waarvan de eerder aan eiseres verleende teruggaaf over dat tijdvak is nageheven. Gelijktijdig met het opleggen van de naheffingsaanslag is aan eiseres bij beschikking ook een bedrag van € 2.259 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Bij afzonderlijke uitspraken op bezwaar van 29 september 2012 heeft verweerder:

 de teruggaaf omzetbelasting voor het eerste kwartaal 2006 vastgesteld op € 354.

Bij beschikking is € 70 heffingsrente vergoed;

Bij beschikking is € 61 heffingsrente vergoed;

 de naheffingsaanslag omzetbelasting voor het vierde kwartaal 2006 met € 269 verminderd tot € 11.729. De beschikking heffingsrente is verminderd tot € 2.208.

Eiseres heeft daartegen bij brief van 8 oktober 2012, ontvangen door de rechtbank op 10 oktober 2012, beroep ingesteld.

Verweerder heeft de op de zaken betrekking hebbende stukken overgelegd en een verweerschrift ingediend.

Eiseres heeft bij brief van 22 maart 2013 gereageerd op het verweerschrift.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 3 oktober 2013 te Arnhem.

Namens eiseres is daar verschenen mr. [A], directeur, bijgestaan door mr. [gemachtigde], gemachtigde. Namens verweerder is verschenen mr. [gemachtigde].

Eiseres is opgericht op 31 januari 2005. Enig aandeelhouder en bestuurder van eiseres is [A] (hierna: [A]). [A] is per 1 januari 2005 als participant toegetreden tot [B] B.V. (hierna: [B]) . In verband met deze toetreding heeft [A], via eiseres, een certificaat van aandeel in [B] verworven.

Op grond van een gesloten managementovereenkomst verricht eiseres tegen vergoeding werkzaamheden voor [B]. [A] is op basis van een arbeidsovereenkomst als directeur tegen vergoeding voor eiseres werkzaam.

Op 4 september 1995 hebben [A] en zijn partner [C], ieder voor de onverdeelde helft, een woning aan de [A-straat 1] te [Z] in eigendom verkregen. Ten tijde van de levering waren [A] en zijn partner geen ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: Wet OB).

Vanaf eind 2005 tot eind 2007 is de woning verbouwd en is een aanbouw gerealiseerd met daarin een werkruimte met toilet (souterrain), een woonkeuken (begane grond) en een slaapkamer (eerste verdieping). In het souterrain bevindt zich tevens een archiefruimte en een badkamer. De woning is inpandig opnieuw ingedeeld en er zijn twee nieuwe badkamers gerealiseerd. Diverse nutsvoorzieningen, zoals de waterleiding en de centrale verwarming, zijn vervangen of uitgebreid. Het trappenhuis is omgedraaid en enkele ramen en deuren in de buitenmuren zijn verwijderd of verplaatst. De woonoppervlakte vóór de verbouwing bedroeg 175 m², de woonoppervlakte na de verbouwing bedraagt 285 m².

De economische waarde van het pand bedroeg voor de verbouwingswerkzaamheden € 425.000. De kosten van de verbouwing bedroegen € 826.687,73.

Tijdens de verbouwing hebben [A] en zijn partner tijdelijk elders gewoond. In juli 2006 hebben zij de woning weer in gebruik genomen. De woning werd in 2006 door [A] mede gebruikt voor zijn werkzaamheden als directeur van eiseres.

In de aangiften omzetbelasting heeft eiseres de omzetbelasting die in verband met de verbouwingswerkzaamheden aan [A] en zijn partner in rekening is gebracht, in totaal €  130.009, als voorbelasting in aftrek gebracht. In de onderhavige tijdvakken heeft eiseres het volgende bedrag aan voorbelasting in aanmerking genomen ter zake van de verbouwing van de woning:

Tijdvak Voorbelasting verbouwingswerkzaamheden

1e kwartaal 2006 € 36.519

2e kwartaal 2006 € 28.028

3e kwartaal 2006 € 24.965

4e kwartaal 2006 € 11.727

Totaal € 101.239

Bij de uitspraken op bezwaar van 29 september 2012 is de aftrek van de ter zake van de verbouwing in rekening gebrachte omzetbelasting geweigerd.

In de jaarrekeningen 2005 en 2006 van eiseres staat vermeld dat er rechtens en feitelijk een fiscale eenheid voor de omzetbelasting bestaat tussen eiseres en [A]. Eiseres heeft in augustus 2005 een zogenoemde “Opgaaf gegevens startende onderneming” ingediend. Hierin heeft zij onder meer vermeld dat zij aangifte gaat doen binnen een fiscale eenheid omzetbelasting. Eiseres heeft geen verzoek voor deze fiscale eenheid ingediend en er is evenmin een beschikking voor deze fiscale eenheid afgegeven.

In geschil is of de teruggaafbeschikkingen, de naheffingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente tot de juiste bedragen zijn opgelegd.

In het bijzonder is in geschil of eiseres recht heeft op aftrek van voorbelasting ter zake van de verbouwing van de woning. Het geschil spitst zich toe op de volgende vragen:

Fiscale eenheid

Bij arrest van 26 april 2002 (nr. 35 775, ECLI:NL:HR:2002:AD3572) heeft de Hoge Raad beslist dat een directeur-aandeelhouder die meer dan de helft van de aandelen in een BV bezit en jegens die BV prestaties tegen vergoeding verricht, in beginsel ondernemer is voor de omzetbelasting. In het arrest van het Hof van Justitie van 18 oktober 2007 (zaak Van der Steen, C-355-06, BNB 2005/52) is vastgesteld dat de natuurlijk persoon die prestaties verricht jegens de BV waarvan hij enig aandeelhouder, bestuurder en personeelslid is die prestaties niet als ondernemer verricht en dat van een fiscale eenheid voor de omzetbelasting geen sprake kan zijn. In zijn Besluit van 21 december 2007 (nr. CPP2007/3160, VN 2008/3.24, onderdeel 2.2) stelt de Staatssecretaris van Financiën dat uit het vertrouwensbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel volgt dat de Belastingdienst de eerder erkende ondernemersstatus, behoudens in geval van misbruik en fraude, niet met terugwerkende kracht aan een persoon kan ontnemen. Dit betekent dat een directeur-grootaandeelhouder in de periode van 27 april 2002 tot 18 oktober 2007 als ondernemer wordt beschouwd als hij als zodanig heeft gehandeld.

Vaststaat dat [A] directeur en enig aandeelhouder van eiseres is en dat hij in de periode van 1 januari 2005 tot 18 oktober 2007 tegen vergoeding prestaties heeft verricht jegens eiseres. Daarnaast staat vast dat eiseres en [A] niet bij beschikking zijn aangemerkt als fiscale eenheid voor de omzetbelasting.

Uit hetgeen hiervoor onder 4.1. is overwogen, in het bijzonder het Besluit van 21 december 2007, volgt naar het oordeel van de rechtbank dat [A] op grond van het vertrouwensbeginsel en het rechtszekerheidsbeginsel in de periode van 1 januari 2005 tot 18 oktober 2007 als ondernemer kan worden aangemerkt en dat deze status hem niet met terugwerkende kracht kan worden ontnomen. Daarnaast kan eiseres tezamen met [A] als fiscale eenheid worden aangemerkt. Ook deze status kan niet met terugwerkende kracht worden ontnomen. Eiseres heeft gehandeld als ware sprake van een fiscale eenheid tussen haar en [A]. Op het formulier “Opgaaf gegevens startende onderneming” heeft eiseres opgegeven dat zij onderdeel is van een fiscale eenheid en ook in de jaarrekening staat vermeld dat sprake is van een fiscale eenheid. [A] heeft bovendien over de door hem aan eiseres verrichte prestaties geen omzetbelasting in rekening gebracht. Aan het vorenstaande doet niet af, dat [A] en eiseres geen beschikking fiscale eenheid hebben verzocht en/of verkregen. Voor het bestaan van een fiscale eenheid is een beschikking niet nodig. De beschikking heeft slechts een declaratoir karakter (HR 27 januari 2006, nr. 41316, ECLI:NL:HR:2006:AV0408).

Nieuw vervaardigde onroerende zaak

Uit het arrest van de Hoge Raad van 19 november 2010 (nr. 08/01021, ECLI:NL:HR:BM6681) volgt dat met betrekking tot onroerende zaken slechts sprake is van vervaardiging van een goed, indien door de werkzaamheden aan de onroerende zaak in wezen nieuwbouw heeft plaatsgevonden.

Uit hetgeen hiervoor onder 2.4. is vastgesteld volgt dat de woning ingrijpend inpandig is verbouwd en aanzienlijk is uitgebreid. Er is naar het oordeel van de rechtbank echter geen sprake van een vervaardiging van een nieuwe onroerende zaak. De rechtbank verwerpt het standpunt van eiseres dat in feite sprake is sloop en herbouw. De buitenmuren, de verdiepingsvloeren en het dak van de woning zijn grotendeels intact gebleven. Slechts daar waar de aanbouw is gerealiseerd, is de buitenmuur verwijderd. Door de aanbouw is het aanzicht van de woning gewijzigd, maar niet zodanig dat naar maatschappelijke opvattingen een nieuwe woning is ontstaan. Het blijft de oude woning, maar nu met aanbouw. De rechtbank is voorts van oordeel dat een inpandige verbouwing slechts in uitzonderlijke gevallen kan leiden tot een nieuw vervaardigde onroerende zaak. Van een dergelijk uitzonderlijk geval is in casu geen sprake. De woning is inpandig weliswaar ingrijpend verbouwd en gedeeltelijk opnieuw ingedeeld, maar de woning omvat na de verbouwing grotendeels dezelfde verblijfsruimten als voor de verbouwing. Bovendien zijn een aantal voor een woning belangrijke verblijfsruimten, zoals de entree, de woonkamer en de eetkamer, ongewijzigd gebleven. Aan het vorenstaande doet niet af dat de kosten van de verbouwingswerkzaamheden aanzienlijk waren.

Zakelijk gebruik verkeersruimten en keuken

Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat de verkeersruimten en de keuken voor de helft zakelijk worden gebruikt. Eiseres heeft daartoe aangevoerd dat [A] met ingang van 2008 niet meer over een zelfstandige kantoorruimte elders beschikte, dat hij als participant van [B] over een groot persoonlijk netwerk beschikt en dat alles wat je doet dan zakelijk is. Eiseres stelt dat de woonkeuken gebruikt is om klanten te ontvangen.

Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat de verkeersruimten en de keuken uitsluitend voor privédoeleinden worden gebruikt.

De rechtbank is van oordeel dat eiseres niet aannemelijk heeft gemaakt dat zij reeds op het tijdstip waarop de verbouwingswerkzaamheden hebben plaatsgevonden het voornemen heeft gehad de keuken en verkeersruimten mede te gebruiken voor bedrijfsdoeleinden. Eiseres heeft evenmin aannemelijk gemaakt dat zij de ruimten daadwerkelijk voor zakelijke doeleinden heeft gebruikt. De enkele stelling van eiseres dat zij de ruimtes mede zakelijk heeft gebruikt is daartoe, gelet op de betwisting door verweerder en het ontbreken van de objectieve gegevens die haar stelling onderbouwen, onvoldoende. De rechtbank neemt daarbij mede aanmerking dat [A] over een ruime werkkamer in de woning beschikt en dat de door eiseres genoemde verkeersruimten in het algemeen voor privédoeleinden plegen te worden gebruikt. Dat [A] met ingang van het jaar 2008 niet meer over een zelfstandige kantoorruimte elders beschikte is reeds vanwege het feit dat de verbouwingswerkzaamheden in 2005 zijn aangevangen en de aftrek van omzetbelasting over het jaar 2006 in geschil is, niet relevant.

Gelet op het vorenstaande komt de aan verbouwing van de keuken en de overige verkeersruimten toe te rekenen omzetbelasting niet voor aftrek in aanmerking. In het midden kan blijven of deze verbouwingswerkzaamheden, afzonderlijk dan wel tezamen, een investeringsgoed of investeringsgoederen vormen.

Aanbouw: investeringsgoed of investeringsgoederen

Uit het arrest van het Hof van Justitie van 19 juli 2012 (zaak X, C-334/10,

BNB 2012/271) volgt dat aan een gebouw duurzaam uitgevoerde aanpassingen ter zake waarvan omzetbelasting in rekening is gebracht op zich beschouwd afzonderlijk dan wel tezamen een investeringsgoed kunnen vormen. Voor een definitie van het begrip ‘investeringsgoed’ verwijst het Hof van Justitie naar de conclusie van de advocaat-generaal. A-G Kokott stelt dat de duurzaamheid van het goed en de dienovereenkomstige afschrijving van de aanschaffingskosten de wezenlijke elementen van de definitie van een investeringsgoed zijn.

Eiseres heeft zich op het standpunt gesteld dat de aanbouw als één investeringsgoed moet worden aangemerkt.

Verweerder heeft zich op het standpunt gesteld dat door de verbouwingswerkzaamheden meerdere investeringsgoederen zijn ontstaan.

Tussen partijen is niet in geschil dat door de verbouwingswerkzaamheden één of meerdere investeringsgoederen zijn ontstaan. Nu dit geen blijk geeft van een onjuiste rechtsopvatting zal de rechtbank partijen hierin volgen. De rechtbank verwerpt het standpunt van eiseres dat de aanbouw één investeringsgoed vormt. De ruimten in de aanbouw (werkkamer, woonkeuken en slaapkamer) vormen niet tezamen een afzonderlijk geheel. De ruimten zijn niet met elkaar verbonden en zijn slechts via de trappen, die zich in de oudbouw bevinden, te bereiken. Naar het oordeel van de rechtbank moet de werkruimte in het souterrain tezamen met de archiefruimte op diezelfde verdieping als één afzonderlijk investeringsgoed worden aangemerkt. De archiefruimte bevindt zich weliswaar in de oudbouw van de woning, maar vormt door de open verbinding met de werkruimte daarmee één geheel.

Tussen partijen is niet in geschil dat aan de werk- en archiefruimte 49m² zijn toe te rekenen. Evenmin is in geschil dat deze ruimten volledig zakelijk worden gebruikt. Het zakelijk gebruik bedraagt als percentage van de totale oppervlakte derhalve

(49 m²/285 m² =) 17,1%.

Arrest HE; maximale recht op aftrek

Uit rechtsoverweging 74 van het arrest van het Hof van Justitie van 21 april 2005 in de zaak HE volgt dat de in aftrek te brengen omzetbelasting ter zake van de aanschaf van een investeringsgoed niet hoger kan zijn dan het aandeel van de belastingplichtige in de mede-eigendom van het investeringsgoed.

Vaststaat dat op het moment dat de woning in 1995 werd gekocht en geleverd en op het moment dat de woning werd verbouwd en opgeleverd en de aftrek werd genoten, [A] en zijn partner ieder voor de onverdeelde helft eigenaren waren van de woning.

Naar het oordeel van de rechtbank volgt uit het vorenstaande dat eiseres de werk- en archiefruimte slechts voor 50% van 17,1% tot zijn bedrijfsvermogen heeft kunnen rekenen. Partijen zijn bij hun berekening van de voor aftrek in aanmerking komende omzetbelasting uitgegaan van een verdeling van de omzetbelasting op basis van de oppervlaktehoudingen. De rechtbank zal partijen hierin volgen. Dit betekent dat eiseres maximaal 8,55% van de in rekening gebrachte omzetbelasting in aftrek kan brengen. Nu verweerder heeft aangegeven in te kunnen stemmen met een aftrekpercentage van 11% en dit hoger is dan het hiervoor genoemde percentage, kan de aftrek op 11% van de in rekening gebrachte omzetbelasting worden bepaald.

De teruggaafbeschikkingen over het eerste en derde kwartaal 2006 dienen dan als volgt te worden vastgesteld:

Tijdvak Voorbelasting 11% Teruggaafbeschikking

1e kwartaal 2006 € 36.519 € 4.017 (€ 4.017+ € 354) = € 4.371

3e kwartaal 2006 € 24.965 € 2.746 (€ 2.746+ € 307) = € 3.053

De naheffingsaanslagen over het tweede en vierde kwartaal 2006 dienen voorts te worden verminderd tot:

Tijdvak Voorbelasting 11% Naheffingsaanslag

2e kwartaal 2006 € 28.028 € 3.084 (€ 28.028 - € 3.084) = € 24.944

4e kwartaal 2006 € 11.727 € 1.290 (€ 11.727 - € 1.290) = € 10.437

Heffingsrente

Eiseres stelt zich op het standpunt dat de heffingsrente moet worden gematigd omdat verweerder onredelijk lang heeft gewacht met het opleggen van de naheffingsaanslagen over het tweede en vierde kwartaal 2006. Volgens eiseres heeft verweerder het zorgvuldigheidsbeginsel overtreden.

De rechtbank is van oordeel dat niet kan worden gezegd dat verweerder onzorgvuldig heeft gehandeld. De heffingsrente is het gevolg van de omstandigheid dat eiseres zelf een te hoog bedrag aan omzetbelasting op aangifte heeft teruggevraagd (Hoge Raad 25 februari 2011, nr. 09/03966, ECLI:NL:HR:BP5536).

De te vergoeden heffingsrente moet wel overeenkomstig de wijzigingen van de teruggaafbeschikkingen worden vermeerderd. De in rekening gebrachte heffingsrente moet overeenkomstig de verminderingen van de naheffingsaanslagen worden verminderd.

Conclusie

Gelet op het vorenstaande dienen de beroepen gegrond te worden verklaard.

Voor zover eiseres heeft bedoeld om een integrale vergoeding van haar proceskosten te verzoeken, overweegt de rechtbank als volgt.

Artikel 2, derde lid, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Besluit) biedt de mogelijkheid om in bijzondere omstandigheden een integrale proceskostenvergoeding toe te kennen. Voor een dergelijke vergoeding is plaats ingeval een bestuursorgaan een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in de daartegen gestelde procedure geen stand zal zouden (HR 13 april 2007, nr. 41 235, ECLI:NL:HR: BA2802, BNB 2007/260). Ook indien de inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld kan sprake zijn van een bijzondere omstandigheid als bedoeld in artikel 2, derde lid, van het Besluit (HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR: BP2975). Hiervan is in dit geval geen sprake. Gelet op alle relevante feiten en omstandigheden kan niet worden geoordeeld dat verweerder tegen beter weten in heeft gehandeld. Van in vergaande mate onzorgvuldig handelen is evenmin sprake.

De rechtbank ziet aanleiding de proceskosten op de voet van het Besluit voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vast te stellen op € 2.121 (1 punt voor het indienen van de bezwaarschriften, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting, met een waarde per punt van € 235, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het bijwonen van de zitting met een waarde per punt van € 472, met een wegingsfactor 1 en een factor 1,5 wegens samenhangende zaken). Anders dan verweerder stelt komt rechtsbijstand die is verleend ter voorbereiding van een proceshandeling ook voor vergoeding in aanmerking.

Op grond van artikel 1, onderdeel d, van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) kan eiseres tevens aanspraak maken op vergoeding van verletkosten van [A]. Ingevolge het arrest van de Hoge Raad van 21 maart 2001 (nr. 35988, LJN: AB0636,

BNB 2001/235) gaat het hierbij slechts om kosten van tijdverzuim door bijvoorbeeld vrijaf te moeten nemen voor het bijwonen van een zitting en de heen- en terugreis. Het gaat dus niet om tijdverzuim voor voorbereidende handelingen, zoals het opstellen of lezen van stukken. De hierdoor ontstane verletkosten worden in aanmerking genomen tegen een maximum tarief van € 78 per uur (artikel 2, onderdeel d, van het Besluit). Nu partijen zich niet hebben uitgelaten over de hiermee gemoeide tijd zal de rechtbank deze schattenderwijs op drie uur voor het hoorgesprek en vier uur voor de zitting stellen. Voor vergoeding komt dan in aanmerking 7 uur x € 78 = € 546.

De rechtbank:

- verklaart de beroepen gegrond;

- vernietigt de uitspraken op bezwaar;

- stelt de teruggaafbeschikking over het 1e kwartaal 2006 vast op € 4.371;

- stelt de teruggaafbeschikking over het 3e kwartaal 2006 vast op € 3.053;

- vermindert de naheffingsaanslag over het 2e kwartaal 2006 tot € 24.944;

- vermindert de naheffingsaanslag over het 4e kwartaal 2006 tot € 10.440;

- bepaalt dat de beschikkingen heffingsrente overeenkomstig de wijzigingen van de teruggaafbeschikkingen worden gewijzigd;

- bepaalt dat de beschikkingen heffingsrente overeenkomstig de verminderingen van de naheffingsaanslagen worden gewijzigd;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraken op bezwaar;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiseres ten bedrage van € 2.667;

- gelast dat verweerder het door eiseres betaalde griffierecht van € 310 vergoedt.

Deze uitspraak is gedaan door mr. P.J. Tikken, voorzitter, mr. J.M.W. van de Sande en mr. J. Rakhan, rechters, in tegenwoordigheid van drs. R.P.M. Lemmen, griffier.

De griffier, De voorzitter,

Uitgesproken in het openbaar op: 14 november 2013

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden: a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.