3.1 Inleiding

Een belangrijke conclusie uit hoofdstuk twee is dat een duaal systeem van rechtshandhaving onmisbaar is in het fiscale recht. Vanwege het feit dat fiscale rechtshandhaving een duaal karakter heeft, moet rekening worden gehouden met:

De invloed van twee verschillende rechtsgebieden op de fiscale rechtshandhaving kan als rijkdom worden beschouwd, maar betekent ook dat eenduidigheid en consistentie van het systeem sneller gevaar lopen.1 Dit lijkt in praktijk inderdaad het geval te zijn. Hartmann spreekt, wanneer hij het heeft over het gehele terrein van het bestuursstrafrecht, in dit verband terecht van fuzzy law.2

Dit gevaar van fuzzy law wordt vergroot doordat de fiscale rechtshandhaving, naast door de invloeden van het bestuursrecht en het strafrecht, ook door de eigenaardigheden van de fiscaliteit zelf wordt ingegeven. Gebleken is dat het gaat om:

De optelsom van dit alles (dualiteit, de invloed van bestuursrecht en strafrecht én de eigenheden van het fiscale) leidt tot de conclusie dat fiscale rechtshandhaving vanuit juridisch oogpunt een veelzijdig en complex geheel betreft. De complexiteit met betrekking tot de duale rechtshandhaving wekt de indruk dat de inrichting van de forumkeuze dan ook geen sinecure is.

De veelzijdigheid en complexiteit in ogenschouw genomen, rijst de volgende vraag: In hoeverre is de forumkeuze binnen het systeem van fiscale rechtshandhaving voorzienbaar? Voorzienbare forumkeuze is van belang voor frauderende belastingplichtigen, aangezien er verschillende implicaties verbonden zijn aan bestuursrechtelijke of strafrechtelijke bestraffing. In het licht van een evenwichtige rechtshandhaving past geen willekeurige (dus onverantwoorde) keuze: vertrouwd moet kunnen worden op de legitieme toepassing van het opportuniteitsbeginsel.

Het antwoord op de vraag naar voorzienbaarheid van bestraffing in fiscale fraudezaken moet weergeven in hoeverre de in hoofdstuk één gesignaleerde druk op het systeem van sanctionering ten aanzien van fiscale fraude daadwerkelijk heeft geleid tot juridische onhoudbaarheid van het in hoofdstuk twee nader uitgewerkte onderzoeksobject forumkeuze.3

Hoofdstuk drie is de analyse bij hoofdstuk twee (en samen vormen deze hoofdstukken ‘deel één’ van dit onderzoek). In dit derde hoofdstuk zal eerst een toetskader worden aangelegd (paragraaf 3.2.) en zal vervolgens een toetsing plaatsvinden (paragraaf 3.3).

Het toetskader ter beantwoording van de gestelde vraag bestaat ten eerste uit het criterium van voorzienbaarheid. Dit criterium is een afgeleide van het legaliteitsbeginsel (lex certa). De beginselen van behoorlijke procesorde en dan in het bijzonder het beginsel van een behoorlijk vervolgingsbeleid vormen de tweede maatstaf. In paragraaf 3.2. worden de twee genoemde toetsmaatstaven uitgewerkt.

In paragraaf 3.3. vindt vervolgens de analyse plaats. De wettelijke en beleidsmatige variant van de forumkeuze (art. 80 AWR en het AAFD-Protocol) in fiscale zaken worden behandeld, alvorens ze langs de in de vorige paragraaf behandelde voorzienbaarheidslat gelegd worden. Voldoet het keuzemodel dat de forumkeuze begeleidt aan de uitgewerkte voorzienbaarheidseis(en)? Ter vergelijking wordt ingegaan op het onderscheidend criterium ten aanzien van forumkeuze in algemene zin bij duale systemen van rechtshandhaving. Ook wordt het AAFD-Protocol vergeleken met het handhavingsbeleid van de Autoriteit Financiële Markten (hierna: AFM) en De Nederlandsche Bank (hierna: DNB).

In hoofdstuk drie wordt kortom getracht de druk op het systeem inzake forumkeuze te bepalen. Op basis daarvan wordt geanalyseerd in hoeverre het keuzemodel voorzienbaarheid van forumkeuze (en dus van bestraffing) garandeert. In paragraaf 3.4. wordt, bij wijze van beantwoording van de vraag in hoeverre de forumkeuze binnen het systeem van fiscale rechtshandhaving voorzienbaar is, een conclusie geformuleerd.