Hof 's-Hertogenbosch, 15-01-2008, nr. 01/03474

BELASTINGKAMER

Nr. 01/03474

HET GERECHTSHOF TE 's-HERTOGENBOSCH

U I T S P R A A K

Uitspraak van het Gerechtshof te 's-Hertogenbosch, tweede meervoudige Belastingkamer, op het beroep van X B.V., X1 B.V. c.s. te Y (hierna: belanghebbende) tegen de uitspraak van het Hoofd van de eenheid Grote Ondernemingen/P van de rijksbelastingdienst (hierna, evenals de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst/Z van de rijksbelastingdienst, die thans ten aanzien van belanghebbende bevoegd is, aan te duiden als: de Inspecteur) op het bezwaarschrift betreffende na te melden naheffingsaanslag en boetebeschikking.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is onder aanslagnummer 0000.00.000.F01.0501 over het tijdvak 1 januari 1996 tot en met 31 december 2000 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd ten bedrage van fl. 452.840,= aan belasting. Tegelijkertijd met de naheffingsaanslag is bij voor bezwaar vatbare beschikking een boete opgelegd van fl. 22.642,=. De Inspecteur heeft ambtshalve de boete verminderd tot fl. 10.000,=.

Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur bij de bestreden, in een geschrift vervatte uitspraken (hierna: de uitspraak) de naheffingsaanslag en de, verminderde, boete gehandhaafd.

1.2. Belanghebbende is tegen die uitspraak in beroep gekomen bij het hof.

Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 204,=.

De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.3. Belanghebbende heeft, na daartoe door het hof in de gelegenheid te zijn gesteld, schriftelijk gerepliceerd en de Inspecteur schriftelijk gedupliceerd.

1.4. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 7 oktober 2004 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.5. Belanghebbende en de Inspecteur hebben te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij. Het hof rekent deze pleitnota's tot de stukken van het geding.

1.6. Het hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

2. Feiten

Op grond van de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting staat, als tussen partijen niet in geschil, dan wel door een van hen gesteld en door de wederpartij niet of niet voldoende weersproken, het volgende vast:

2.1. Belanghebbende, ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet OB 1968), verhuurt in de periode 1996 tot en met 2000 een aantal panden aan A B.V. (hierna: A). Terzake is door verhuurder en huurder indertijd bij aanvang van de verhuur geopteerd voor belaste verhuur als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, ten vijfde van de Wet OB 1968. A heeft ter zake van die verhuur jaarlijks verklaard de betreffende panden te gebruiken voor doeleinden waarvoor zij een (nagenoeg) volledig recht op aftrek van belasting heeft.

2.2. A, ondernemer in de zin van artikel 7 van de Wet OB 1968, houdt zich onder meer bezig met waardetransporten. In dat kader verricht zij onder meer de prestaties van het tellen van geld. In een aantal panden die A van belanghebbende huurt bevinden zich ruimten die mede worden gebruikt voor vrijgestelde prestaties. In een viertal panden bedraagt de aan de vrijgestelde prestaties toe te rekenen oppervlakte meer dan 10%.

De inspecteur bevoegd voor A heeft aanvankelijk het standpunt ingenomen dat (onder andere) de muntverwerking- en geldteldiensten voor de heffing van omzetbelasting als belaste prestaties dienen te worden aangemerkt. Bij brief van 16 januari 1991 heeft voornoemde inspecteur A kenbaar gemaakt dat de betreffende prestaties kunnen zijn vrijgesteld. A past vanaf die datum de vrijstelling toe. Bij brief van 22 maart 1993 bericht voornoemde inspecteur A dat het hier gaat om een verplichte vrijstelling.

2.3. Op 15 april 1996 stelt de voor A bevoegde inspecteur een controlerapport op naar aanleiding van een bij A ingesteld boekenonderzoek. In dat rapport is vermeld dat A voor de aftrek van belasting moet uitgaan van beperking van de aftrek op basis van kostenplaatsen in plaats van de zogenoemde pro-rata methode.

De methode van de pro-rata zou bij A leiden tot een beperking van de aftrek van 1 tot 3%. A heeft overigens feitelijk geen beperking van de aftrek toegepast.

Een beperking van de aftrek bij A op basis van kostenplaatsen zou voor de vier onder 2.2 vermelde panden een correctie van de aftrek van meer dan 10% inhouden. In het controlerapport zijn daar overigens verder geen gevolgen aan verbonden.

2.4. De vorenbedoelde inspecteur heeft, gezien het onder 2.3 vermelde, A een naheffingsaanslag opgelegd. Dit heeft geleid tot een procedure bij het Gerechtshof 's-Gravenhage. Van de uitspraak van voornoemd hof van 14 april 2000, nr. 97/1942, is een samenvatting opgenomen in Vakstudie Nieuws van 24 augustus 2000, V-N 2000/37.1.16. In geschil was onder meer de toepassing van de vrijstelling en de toepassing van de zogenoemde pro-rata methode.

Aan die publicatie kan het volgende worden ontleend:

"Het hof sluit zich aan bij de gemeenschappelijke opvatting van partijen dat de muntgeldverwerkingsactiviteiten en geldtelwerkzaamheden onder de vrijstelling van art. 11, eerste lid, aanhef en onderdeel i, onder 1, Wet OB 1968 valt. Vooraftrek is mitsdien uitgesloten. Voorts heeft belanghebbende geen feiten of omstandigheden aannemelijk gemaakt dat enig beginsel van behoorlijk bestuur is geschonden door dat de inspecteur art. 15, tweede lid, van de wet heeft toegepast. Het hof baseert haar oordeel op een aantal nader aangegeven feiten en omstandigheden. Het hof oordeelt voorts dat belanghebbende, op wie ingevolge een redelijke verdeling van de bewijslast de last drukt, niet aannemelijk heeft gemaakt dat de verrichte activiteiten een ondergeschikt karakter had ten opzichte van de overige belaste diensten, zodanig dat sprake is van een als een dienst te kwalificeren conglomeraat van diensten. De muntgeldverwerking en de geldtelactiviteiten zijn bij banken zelfstandig in aanmerking te nemen prestaties. Om die reden is de pro-ratamethode niet van toepassing. Het hof acht de inspecteur geslaagd in het aannemelijk maken dat sprake is van grove schuld ten aanzien van de aftrek van voorbelasting. De verhoging is terecht belopen en de kwijtschelding is niet onjuist.

Belanghebbende in cassatie.".

2.5. A heeft tegen voormelde hofuitspraak cassatie ingesteld. De Hoge Raad heeft in het arrest van 14 maart 2001, nr. 36 203, V-N 2001/17.28, het volgende overwogen:

"3.3.1. De klachten houden in: dat het Hof ten onrechte is voorbijgegaan aan belanghebbendes stelling dat zij de ruimten waar de muntgeldverwerkingsactiviteiten en geldtelwerkzaamheden worden verricht, mede gebruikt voor de met vervoer samenhangende opslag van munten, bankbiljetten en waardepapieren; dat omdat de desbetreffende opslag een geïntegreerd onderdeel vormt van belanghebbendes aan belastingheffing onderworpen transportactiviteiten, en ook afzonderlijk bezien als een aan belastingheffing onderworpen activiteit is aan te merken, belanghebbende de desbetreffende ruimten ook bezigt voor aan belastingheffing onderworpen handelingen; dat dientengevolge de op de exploitatie van die ruimten betrekking hebbende voorbelasting gedeeltelijk aftrekbaar zal zijn; dat voor de berekening van de aftrek van voorbelasting zich slechts leent de zogenoemde pro-ratamethode op basis van omzetverhoudingen.

3.3.2. In 's Hofs oordeel ligt besloten dat het Hof niet aannemelijk heeft geacht dat belanghebbende door de ruimten waar de muntgeldverwerkingsactiviteiten en geldtelwerkzaamheden worden verricht, voor die doeleinden te gebruiken, die ruimten mede gebruikt voor met vervoer samenhangende opslag van munten, bankbiljetten en waardepapieren. Dit oordeel is feitelijk en niet onbegrijpelijk. Het Hof behoefde daarbij niet op alle door belanghebbende aangedragen argumenten in te gaan. De klachten kunnen derhalve niet tot cassatie leiden.".

2.6. Belanghebbende heeft zich, naar zij stelt naar aanleiding van het arrest van de Hoge Raad van 7 juni 2000, nr. 35.423, V-N 2000/28.21, inzake de problematiek van de verhuur aan A gewend tot de Inspecteur. In de brief van 5 oktober 2000 aan de, heer B, medewerker van de, Inspecteur (hierna: de heer B), ter voorbereiding van een gesprek, dat kennelijk, op 9 oktober 2000 heeft plaatsgehad, is onder meer het volgende opgenomen:

"Naar mijn mening zijn er in deze situatie bijzondere omstandigheden die rechtvaardigen de belastingschade tot een redelijke omvang te beperken, uiteraard zonder het wettelijk systeem, zoals dat nu eenmaal geldt, buiten werking te stellen. Deze bijzondere omstandigheden bestaan mijns inziens uit de volgende aspecten.

In de eerste plaats is de belastingschade het gevolg is van recente jurisprudentie; de consequenties hiervan strekken zich uit tot bijna 5 jaar terug, terwijl deze eerst thans kenbaar zijn. Gezien de ingrijpende financiële gevolgen zou dit tot een bijzonder onredelijke uitkomst leiden.

In de tweede plaats zijn de telruimten zowel bouwkundig als qua feitelijk gebruik te beschouwen als zelfstandige gedeelten van de gebouwen, die een zelfstandige functie vervullen in het bedrijf van de huurder. Dit blijkt ook uit het feit dat de ruimten door A BV deels worden onderverhuurd aan opdrachtgevers. Het zou bijzonder onredelijk zijn indien dat de jurisprudentie inzake deze functioneel zelfstandige delen van de panden zou leiden tot de aangegeven belastingschade voor de panden in hun geheel.

Ik verzoek u derhalve medewerking te verlenen aan een regeling waardoor enerzijds de belastingschade wordt beperkt tot die gedeelten van de panden, waar de recente jurisprudentie betrekking op heeft(de geldtelruimten) en anderzijds wordt recht gedaan aan het wettelijk systeem zoals dat nu eenmaal geldt. Een oplossing in deze zin zou (bijvoorbeeld)kunnen zijn de geldtelruimten te beschouwen als zelfstandige objecten; dit komt overeen met de bouwkundige inrichting van deze ruimten en de feitelijke situatie. Door de geldtelruimten te beschouwen als zelfstandige objecten kan vervolgens worden aangenomen dat deze ook zelfstandig zijn verhuurd, zij het in één huurovereenkomst in plaats van afzonderlijke overeenkomsten. De huurovereenkomsten kunnen eventueel met terugwerkende kracht tot 1 januari 1996 ook formeel worden gesplitst in afzonderlijke overeenkomsten voor de telruimten en voor de overige gedeelten

Alsdan blijft de herrekening van omzetbelasting beperkt tot de telruimten, en wordt voorkomen dat het gehele gebouw hierin wordt betrokken.

Graag wil ik tijdens onze bespreking met u van gedachten wisselen omtrent de vraag of een oplossing in deze zin (of via een andere weg) mogelijk is.".

2.7. In het door de adviseur van belanghebbende opgestelde verslag van de voormelde bespreking is het volgende opgenomen:

"Belangrijkste punten:

1. De heer B zal eerst nagaan of de overgangsregeling inzake de invoering van de nieuwe 90%-regeling in 1995 nog kan worden toegepast. Deze oplossing heeft zijn voorkeur. Probleem is het feit dat destijds geen aanmelding heeft plaats gevonden.

2. Indien de overgangsregeling niet kan worden toegepast wil hij nagaan of splitsing van de huurovereenkomsten met terugwerkende kracht tot 1 januari 1996 mogelijk is. Indien dit het geval is zal dit wel voor alle panden moeten worden toegepast (dus ook indien de telruimten minder dan 10% uitmaken).

3. Eventueel moet overleg via de kennisgroep plaats vinden. In dat geval zal een standpuntbepaling van BGO wat langer op zich laten wachten.

4. De heer B sluit niet uit dat de berekening van het aandeel van de telruimte in het pand voor de splitsing belast / onbelast gebruik moet worden gemeten aan de "output" (opbrengstverhouding) en niet aan de hand van oppervlakte. Mogelijk kan het onbelast gebruikte deel dan hoger uitvallen.

5. Bij herrekening van de voordruk (bij splitsing met terugwerkende kracht) zullen de voortbrengings- en onderhoudskosten moeten worden uitgesplitst. Indien de telruimten duurder waren dan de rest van het pand i.v.m. extra voorzieningen etc. moet hiermee rekening worden gehouden. Ook de ondergrond moet in deze herrekening worden betrokken indien hierover destijds BTW is verrekend.

6. Afgesproken is eerst af te wachten of een oplossing mogelijk is en daarna afspraken te maken omtrent uit te voeren berekeningen. Hierbij zal ook de medewerking van A wellicht nodig zijn.

7. De heer B wil graag vernemen hoe A is omgegaan met de onderverhuur van telruimten aan C. Het was zijns inziens duidelijk dat hiervoor niet kon worden geopteerd voor belaste verhuur.

8. Voor de toekomst lijkt het de heer B raadzaam altijd afzonderlijke huurcontracten voor de telruimten af te sluiten c.q. bestaande overeenkomsten alsnog te splitsen. Hij is bereid een afspraak te maken hoe te handelen indien de Hoge Raad alsnog zou beslissen dat het tellen van geld bij A wel tot de belaste prestaties zou behoren.".

2.8. Op 18 januari 2001 hebben de Inspecteur en de adviseur van belanghebbende een nadere bespreking. Bij die bespreking is ook een vertegenwoordiger van A aanwezig. Mede naar aanleiding van de ontvangst van een afschrift van voormelde uitspraak van het Gerechtshof te 's-Gravenhage neemt de Inspecteur in zijn brief van 14 mei 2001 een standpunt in terzake van de correctie van de aftrek van belanghebbende. In deze brief van 14 mei 2001 is het volgende opgenomen:

"Tijdens de bespreking op 9 oktober 2000 ben ik uitgegaan van de door u gepresenteerde gegevens. Hierbij is door u gesteld dat door een recente uitspraak de consequenties zich bijna uitstrekken tot bijna vijf jaar terug, terwijl deze eerst thans kenbaar zijn.

Tijdens een tweede onderhoud op 18 januari 2001, waarbij tevens aanwezig waren de heer D (finacieel directeur van A) en mr. F van G, is door de heer D gesteld dat bij zijn bedrijf een boekenonderzoek is gestart in 1995. Volgens zijn verklaring zou de Inspecteur eerst tijdens het boekenonderzoek hebben gesteld dat de prestaties door A dienden te worden gesplitst in deels belaste en deels vrijgestelde prestaties: het waardetransport wat belast is voor de OB en het tellen van munten en bankbiljetten hetgeen als een vrijgestelde prestatie wordt aangemerkt. Na afloop van het gesprek heb ik een afschrift ontvangen van de heer F inzake de Hofuitspraak van 14 april 2000.

Nogmaals wil ik hier benadrukken dat de door partijen weergegeven informatie niet volledig aansluit bij de werkelijke feiten.

Uit de Hofuitspraak is gebleken dat A reeds in 1990 en 1991 en later in 1993 op de hoogte is gebracht door de Inspecteur van de deels vrijgestelde prestaties. Hierna heeft een boekenonderzoek plaatsgevonden over de jaren 1990 t/m 1994, hetgeen geresulteerd heeft in een naheffingsaanslag met boete. Het overgrote deel van de boete heeft betrekking op de gecorrigeerde voordruk over de vrijgestelde omzet. Er kan derhalve niet worden gesproken over een pleitbaar standpunt.

De huurder is reeds in de jaren 1990, 1991 en 1993 door de Belastingdienst op de hoogte gebracht van het standpunt dat A deels vrijgestelde prestaties verrichte. A had X hierover tijdig kunnen inlichten, voor die panden, waarvoor niet voldaan werd (en wordt) aan het 90% criterium. Dit is overigens iets tussen de huurder en de verhuurder, waar de Belastingdienst zich niet in mengt.

Nu X niet door A op de hoogte is gebracht heeft X steeds gehandeld alsof de betreffende panden volledig belast verhuurd zijn geweest. De voorbelasting op investeringen en onderhoud is steeds volledig verrekend.

Zoals hiervoor reeds is gesteld is niet voldaan aan één van de voorwaarden om gebruik te kunnen maken van de overgangsregeling. Op grond hiervan zal de door X ten onrechte verrekende voorbelasting op investeringen (herzieningstermijnen) en op onderhoudskosten worden gecorrigeerd vanaf 1 januari 1996.".

2.9. De Inspecteur heeft op basis van het gebruik dat A maakt van de van belanghebbende verhuurde panden geconcludeerd dat er voor de vier onder 2.2 vermelde panden door de wijziging van het onroerend goed regime per 31 maart 1995, 18.00 uur sprake was van vrijgestelde verhuur. Terzake van voormelde vier panden heeft vòòr de onder 2.6 vermelde brief van 5 oktober 2000 aan de Inspecteur geen melding plaats gevonden als bedoeld in artikel V, negende lid van de Wet van 18 december 1995, Stb. 659, tot wijziging van de Wet op de omzetbelasting (...) in verband met de bestrijding van constructies met onroerende zaken (hierna: de Wet van 18 december 1995, Stb. 659). In dat verband heeft de Inspecteur voor genoemde vier panden aan belanghebbende over het tijdvak 1 januari 1996 tot en met 31 december 2000 een naheffingsaanslag in de omzetbelasting opgelegd van fl. 452.840,= aan belasting, waarbij hij ingevolge paragraaf 24, tweede lid, van het Besluit Bestuurlijke Boeten belastingdienst 1998, een boete heeft opgelegd.

2.10. In de conclusie van repliek is het volgende opgenomen:

"2.6. Tijdens de bespreking (verslag is bijgevoegd als Bijlage II)blijkt dat de Belastingdienst niet ongenegen is om na te denken over een oplossing. Door de heer B wordt onder andere geopperd dat dient te worden gekeken naar een eventuele mogelijkheden tot toepassing van de overgangsregeling, of eventuele splitsing van de contracten met terugwerkende kracht tot 1 januari 1996. Tussen de heren H en B wordt dan besproken dat de telruimten bij wijze van compromis geacht worden vanaf 1 januari 1996 afzonderlijk en vrijgesteld van omzetbelasting te zijn verhuurd. Dit compromis houdt dan tevens in (...).(...) Uiteraard is de inspecteur bij het bespreken van dit compromisvoorstel uitgegaan van de gegevens zoals die hem op dat moment ter beschikking stonden.

2.7. Op 18 januari 2001 volgt nog een bespreking, (...). Tijdens deze bespreking wordt gesproken over de mogelijkheid tot het afzien van splitsen voor eventueel later nieuw te huren panden waarbij wel aan het 90% criterium wordt voldaan.

2.8. Na deze bespreking heeft de heer B telefonisch contact opgenomen met de heer H, en daarbij aangegeven het compromisvoorstel in te willen trekken. Als reden noemde de heer B dat hem niet het volledige feitencomplex ter beschikking was gesteld. Met name was hem uit de Hof uitspraak gebleken dat A reeds in 1991 op de hoogte was van de mening van de Belastingdienst dat de muntverwerkings- en geldteldiensten vrijgesteld waren.(...)

2.9. (...) Eerst nadat de fiscus haar standpunten in het controlerapport had ingenomen, kon het besef ontstaan dat de vrijgestelde prestaties invloed hadden op de belaste huur. Op dat moment was melding voor de overgangsregeling al niet meer mogelijk.".

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

I: Is terzake van de naheffing inzake de onderhavige verhuur aan A B.V. een compromis met de Inspecteur gesloten en dient de Inspecteur zich aan dat compromis te houden?

Zo het antwoord op vraag I ontkennend is:

II: Kan terzake van de onderhavige verhuur de overgangsregeling van artikel V, negende lid van de Wet van 18 december 1995, Stb. 1995, 659, toepassing vinden?

Zo het antwoord op vraag II ontkennend is:

III: Dient er van rechtswege splitsing plaats te vinden van de huurovereenkomsten in een van omzetbelasting vrijgesteld deel en een met omzetbelasting belast deel?

Belanghebbende is van oordeel dat deze vragen bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Ter zitting hebben zij hieraan nog het volgende, zakelijk weergegeven, toegevoegd:

Belanghebbende

- Aan mijn pleitnota voeg ik toe dat wij geen vergoeding van proceskosten vragen, omdat alles op een misverstand berust.

-Ik beriep mij eerst op het arrest Schlößstraße, maar die stelling laat ik varen. Nu is aan de orde of er een compromis is gesloten en zo dat niet het geval is, dan is de vraag aan de orde of niet gewoon de overgangsregeling van toepassing is. Het klopt dat sprake is van een nieuwe insteek.

- Mijn stelling is nu dat de overgangsregeling van toepassing en dat we op tijd contact met de Inspecteur hebben opgenomen.

- Het misverstand, zoals ik heb geschetst in de pleitnota, blijft bestaan. Het was A inderdaad duidelijk dat vrijstelling gold. Men dacht wellicht moeten we wel naar pro rata om de beperking van de aftrek vast te stellen, maar het issue was: halen we de 90% wel.

- De Inspecteur heeft in het begin de uitspraak niet kunnen vinden.

Na de bespreking in januari 2001 is hem een afschrift van de uitspraak toegezonden. Er is aanvankelijk wel een onjuist hof vermeld, maar met een goede zoekmachine was die uitspraak te vinden.

- Naar aanleiding van de uitspraak van het hof 's-Gravenhage en de uitspraak inzake pro rata op basis van oppervlakte begon het te kriebelen bij belanghebbende.

- Op de vraag waarom de uitspraak inzake A niet bij het gesprek in oktober 2000 is overgelegd en het tot 19 januari 2001 duurde voordat die uitspraak wordt toegestuurd, antwoord ik dat ik vermoed dat W hetzelfde probleem had als belanghebbende om de uitspraak te vinden.

- Onze klant A had ons die uitspraak inderdaad kunnen verstrekken. Het was beter geweest als we de uitspraak direct aan de Inspecteur hadden gegeven.

- Het klopt allemaal wel dat er kon worden gemeld. Ondernemers is ook de tijd gegeven om te melden. A ging ervan uit dat de regeling niet op haar zag. Het was wellicht verstandiger geweest om wel te melden. A ging er echter van uit dat er niets aan de hand was. Een en ander is niet bewust gebeurd. Er is niet bewust voor gekozen om een groot bedrag aan BTW te moeten betalen, terwijl dat met een simpel briefje niet had gehoeven.

- Ik blijf erbij dat op 18 januari 2001 mondeling een compromis is gesloten. Dat wordt niet ontkend door de Inspecteur. Wel is er onduidelijkheid over de feiten.

- De cijfers uit mijn pleitnota komen gewoon uit het staatje dat bij de conclusie van repliek is gevoegd; het betreft herziening en onderhoud. Voor het verschuldigde bedrag aan omzetbelasting bij splitsing van de verhuur verwijs ik naar de derde bijlage bij deze conclusie. Ik heb deze cijfers naar de Inspecteur gezonden, deze had daarom gevraagd.

- Mijn stelling is nu dat de overgangsregeling van toepassing is en dat we op tijd contact met de Inspecteur hebben opgenomen.

- Met een pleitbaar standpunt van A bedoel ik dat een beperking van de aftrek op basis van omzet pleitbaar is. Ik stel dat er een boete bij A is opgelegd, omdat er geen beperking van de aftrek heeft plaatsgevonden. Het probleem was niet de beperking van de aftrek zelve, maar de vraag hoe hoog het bedrag was van de aftrekbeperking. Dat A al eerder wist dat er aftrekbeperking moest plaatsvinden, laat onverlet dat men van mening was dat het criterium van 90% zeker gehaald werd. Er is sprake een misverstand bij het aangaan van het compromis met de Inspecteur. Het zou bij beperking van de aftrek gaan om 1 tot 3%. Het criterium van 90% zou dus bij lange na niet in gevaar komen.

- De termijn van melding voor de overgangsregeling moet worden opgeschort zolang niet duidelijk is voor een belanghebbende dat hij melding moet doen. In dit geval is de kwestie eerst in 2000 bij Hoge Raad aan de orde gekomen. Toen is pas uitgegaan van een beperking van de aftrek op basis van kubieke meters.

- In de in mijn pleitnota genoemde uitspraak van het hof 's-Gravenhage is inderdaad sprake van meerdere contracten. Het mag echter niet uitmaken of er meer huurcontracten zijn of dat er maar één huurcontract is afgesloten voor meerdere afgescheiden ruimten.

- Ik kom afgezien van artikel 13 van de Uitvoeringsbeschikking OB 1968 niet aan herziening van de aftrek toe. Ik ben wel bereid de panden te splitsen. Bij splitsing van de panden kom ik niet aan het overschrijden van de 10% norm inzake de vrijstelling voor verhuur toe.

De Inspecteur

-Ik heb de zaak nog eens nader bezien. Ik verwijs naar mijn conclusie van dupliek waar ik al ben ingegaan op de stelling van belanghebbende inzake het compromis. In eerste instantie is aangegeven dat de betreffende hofuitspraak inzake A een zaak van het hof te Amsterdam zou zijn, maar dat bleek later het een uitspraak van het hof 's-Gravenhage te zijn. De overgangsregeling is bestemd voor oude gevallen. Wil men geen gebruik maken van die regeling of is er niet om verzocht, dan moet men aan de nieuwe regels voldoen en dan kan men niet meer opteren voor belaste verhuur. Dat is aangegeven dat voor de aftrek bij A de pro-ratamethode zou kunnen worden gebruikt, komt omdat mijn collega destijds niet alle feiten kende. Al filosoferend kun je tot alles komen. De bedragen aan het eind van belanghebbendes pleitnota zeggen me nu helemaal niets. Ik ben het daar nu niet mee eens. Een aantal elementen uit de pleitnota van belanghebbende heb ik overigens al in mijn pleitnota behandeld.

- De later verstrekte nadere gegevens haalden de bereidheid om te komen tot het sluiten van een compromis onderuit. De hofuitspraak inzake A had direct op tafel moeten komen. In 1995 had de problematiek van splitsen van prestaties bekend moeten zijn. Dan was ook bekend geweest dat 90%-norm wellicht in de toekomst in gevaar zou komen. Dat had gemeld kunnen worden, maar dat is niet gebeurd en dan moet je voldoen aan de nieuwe regels. Het is niet juist dat men verrast was door het arrest van de Hoge Raad in 2000. Men was er al veel eerder van op de hoogte dat er een kans bestond dat niet aan de voorwaarde voor de vrijstelling werd voldaan.

- De splitsing in ruimten is al eens aan de orde geweest. Als je wilt splitsen dan moet je wel alle panden splitsen. Dan is de uitkomst een heel andere; er moet dan een heel andere berekening worden gemaakt. Er zijn namelijk panden met 40% telruimte, maar er zijn ook panden met 3% geldtelruimte. Er bestond indertijd op basis van de toen bekende gegevens de bereidheid om naar een oplossing te zoeken, maar splitsing van de ruimten is nu een gepasseerd station.

- Op de vraag of ik de cijfers niet accepteer, antwoord ik dat u mij verkeerd heeft begrepen. Ik bedoelde dat ik de cijfers wel herken, maar dat ik het niet eens ben met de cijfers.

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de bestreden uitspraak en vermindering van de naheffingsaanslag.

De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het beroep.

4. Beoordeling van het geschil

Vooraf

4.1. Tussen partijen is niet in geschil dat de huurder van de vier in geding zijnde panden die panden voor meer dan 10% bezigt voor vrijgestelde handelingen. De door de Inspecteur gehanteerde berekening van de naheffingsaanslag, overigens op basis van het onder 2.5 vermelde arrest van de Hoge Raad met betrekking tot de huurder A en door belanghebbende verstrekte gegevens, is op zich eveneens niet in geschil.

Vraag I

4.2. Het is aan belanghebbende het bewijs te leveren van zijn stelling dat terzake van de naheffing inzake de onderhavige verhuur aan A B.V. een compromis met de Inspecteur is gesloten. Belanghebbende maakt van het compromis melding in punt 2.6 van haar conclusie van repliek. In punt 2.6 gaat zij in op de bespreking op 9 oktober 2000. In dat kader geeft zij ook aan dat is gebleken dat de belastingdienst niet ongenegen is om na te denken over een oplossing. Door de heer B, zo geeft belanghebbende verder aan, wordt onder andere geopperd dat dient te worden gekeken naar eventuele mogelijkheden tot toepassing van de overgangsregeling of eventuele splitsing van de contracten met terugwerkende kracht tot 1 januari 1996.

4.3. In haar pleitnota geeft belanghebbende inzake het door haar gestelde compromis het volgende aan:

"De inspecteur heeft mondeling te kennen gegeven een oplossing te willen vinden in hetzij toepassing van de overgangsregeling, hetzij in splitsing van de huurovereenkomsten in een omzetbelasting vrijgesteld deel en een met omzetbelasting belast deel. Uiteindelijk heeft de inspecteur een compromis aangeboden op basis van splitsing van de huurcontracten. Belanghebbende heeft dit voorstel geaccepteerd. Korte tijd later heeft de inspecteur het compromis ingetrokken omdat hij van mening is dat hem niet de volledige feiten zijn voorgelegd.".

In dat kader is niet aangegeven op welk tijdstip en door welke personen het compromis zou zijn gesloten. Ter zitting heeft belanghebbende in dit verband wel aangegeven er bij te blijven dat er op 18 januari 2001 mondeling een compromis is gesloten. Dat zou ook niet worden ontkend door de Inspecteur, aldus belanghebbende. Er zou alleen onduidelijkheid zijn over de feiten.

4.4. In de conclusie van dupliek is onder meer het volgende opgenomen:

"4.4

(...) Er is de inspecteur een casus voorgelegd (zie brief van J van 5 oktober 2000) waarbij niet alle feitelijkheden juist waren weergegeven. Op basis van het voorgelegde is het compromisvoorstel gedaan.

4.5

Er is door de heer B diverse malen gevraagd naar de vindplaats van de hofuitspraak inzake de procedure met betrekking tot A. Eerst op 18 januari 2001 is een afschrift van de publicatie in Vakstudienieuws als lopende procedure verstrekt. Op 22 januari 2001 is getracht de heer H, adviseur van belanghebbende, op de hoogte te brengen van het feit dat er van een eventueel te sluiten compromis geen sprake kan zijn. (...)".

In zijn pleitnota ontkent de Inspecteur dat er een compromis is gesloten. Hij verwijst daarbij naar het door de adviseur van belanghebbende overgelegde verslag van de bespreking van 9 oktober 2000 en het feit dat op 18 januari 2001 nog geen afspraak kon zijn gemaakt. Wel was er, zo stelt de Inspecteur, bereidheid om op grond van de voorgelegde casus te komen tot een voor beide partijen aanvaardbare oplossing.

4.5. Gezien het vorenstaande is het hof van oordeel dat belanghebbende er niet in is geslaagd het van haar te verlangen bewijs te leveren dat er in dezen een compromis tot stand is gekomen met de Inspecteur. Afgezien van de stelling dat sprake zou zijn van een compromis heeft belanghebbende immers geen gegevens en/of stukken of ander bewijs ingebracht. Het hof overweegt daarbij onder meer dat gezien het vermelde in punt 2.7 van deze uitspraak - in het bijzonder het geciteerde punt 6 - in elk geval op 9 oktober 2000 geen overeenstemming tussen partijen was bereikt en dat belanghebbende het door de Inspecteur gestelde met betrekking tot de aard van de bespreking op 18 januari 2001 ook niet heeft weersproken.

4.6. Hoewel dit geen onderwerp van geschil is merkt het hof nog op dat er geen sprake is van een situatie waarin de Inspecteur gehouden zou zijn verder te onderhandelen over een oplossing. Het hof overweegt daarbij dat nu belanghebbende in haar onder 2.6 vermelde brief van 5 oktober 2000 stelt:

"Onlangs heeft A aan X laten weten dat op grond van de uitspraak in de procedure ten aanzien van enkele telruimten niet is voldaan aan deze eis [hof: van tenminste 90% gebruik voor belaste prestaties]."

en zij verder aangeeft dat sprake is van een bijzondere omstandigheid van belastingschade als gevolg van recente rechtspraak waardoor de consequenties zich uitstrekken tot 5 jaar terug, het op de weg van belanghebbende had gelegen de Inspecteur uitgebreider te informeren. Het hof merkt daarbij nog op dat ook bij het onderhoud op 18 januari 2001, waarbij vertegenwoordigers van de huurder A aanwezig waren, geen volledige duidelijkheid is gegeven. Het terzake gestelde in de brief van de Inspecteur van 14 mei 2001 is op zich niet weersproken. Het element van de onverwachte "belastingschade" was, zo leidt het hof uit de stukken van het geding en het verhandelde ter zitting af, nu juist het element dat de Inspecteur er toe bracht met belanghebbende in gesprek te gaan om een oplossing te bereiken.

4.7. Vraag I dient ontkennend te worden beantwoord.

Vraag II

4.8. In artikel V, negende lid van de Wet van 18 december 1995, Stb. 1995, 659, is met betrekking tot de overgangsregeling inzake de verhuur als bedoeld in artikel 11, eerste lid, onderdeel b, ten vijfde Wet OB 1968 het volgende bepaald:

In afwijking in zoverre van het eerste lid en het vijfde lid blijft artikel 11, eerste lid, onderdeel b, onder 5°, van de Wet op de omzetbelasting 1968, zoals dat luidde onmiddellijk vóór het tijdstip van inwerkingtreding van deze wet, van gelding tot het

tijdstip van aanvang van het tiende boekjaar volgend op het boekjaar waarin de verhuurder de onroerende zaak is gaan bezigen, mits:

a. de verhuur plaatsvindt op grond van een op 31 maart 1995, 18.00 uur, bestaande schriftelijke overeenkomst;

b. het tijdstip van ingebruikneming van de onroerende zaak door de huurder is gelegen vóór 1 april 1996;

c. de vergoeding per jaar ten minste een bij ministeriële regeling vast te stellen percentage van de stichtingskosten van de onroerende zaak bedraagt; èn

d. de schriftelijke overeenkomst binnen vier weken na de inwerkingtreding van deze wet is gemeld bij de inspecteur.

4.9. Niet in geschil is dat voor een viertal van de door belanghebbende aan A verhuurde panden niet wordt voldaan aan de voorwaarden van artikel 11, eerste lid, onderdeel b, ten vijfde van de Wet OB 1968 (tekst per 31 maart 1995, 18.00 uur) en dat feitelijk niet is voldaan aan het bepaalde in artikel V, negende lid, onderdeel d van de Wet van 18 december 1995 en de daarbij behorende uitvoeringsregels. Belanghebbende is echter van mening dat aan de voorwaarde inzake de melding niet kon worden voldaan, omdat op het moment dat de melding moest worden gedaan om gebruik te kunnen maken van de overgangsregeling, nog niet vaststond dat niet aan het zogenoemde 90% criterium werd voldaan. Op basis van redelijkheid meent belanghebbende dat de meldingstermijn van vier weken eerst verloopt vier weken na het arrest met betrekking tot haar huurder A van 14 maart 2001.

4.10. Het hof is van oordeel dat nu vaststaat dat niet wordt voldaan aan het criterium van meer dan 90% aftrek bij A, belanghebbende in dezen alleen gebruik kan maken van voormelde overgangsregeling indien tijdig een melding aan de Inspecteur zou zijn gedaan. De tekst van artikel V, negende lid van de Wet van 18 december 1995, Stb. 1995, 659, en het doel van de regeling bieden geen ruimte voor belanghebbendes hiervoor onder 4.9 vermelde standpunt. Bovendien geldt dat ingevolge artikel 11 van de Wet van 15 mei 1829, houdende algemeene bepalingen der wetgeving van het Koningrijk (Stb. 1822, 10 en Stb. 1829, 28) het hof in geen geval de innerlijke waarde of billijkheid van de wet mag beoordelen.

4.11. Vraag II dient ontkennend te worden beantwoord.

Vraag III

4.12. Gelet op de door partijen gewisselde stukken en het verhandelde ter zitting moet worden vastgesteld dat belanghebbende voor elk pand dat zij aan A heeft verhuurd telkens één contract heeft afgesloten en wel tegen één prijs. Verder blijkt dat de panden slechts voor een zeer gering of gering gedeelte (de geldtelruimten) worden gebezigd voor de vrijgestelde prestaties van A. Belanghebbende heeft wel gesteld dat, zie de brief van 5 oktober 2000, vanwege de veiligheid aan de geldtelruimten in de panden bijzondere eisen worden gesteld, doch bijzondere en/of aparte afspraken tussen partijen terzake van de terbeschikkingstelling van de geldtelruimten zijn niet gesteld en niet gebleken.

4.13. Mede gelet op het gestelde in de onder 2.6 vermelde brief van 5 oktober 2000,

"Door de geldtelruimten te beschouwen als zelfstandige objecten kan vervolgens worden aangenomen dat deze ook zelfstandig zijn verhuurd, zij het in één huurovereenkomst in plaats van afzonderlijke overeenkomsten."

en gelet op het bepaalde in het arrest Card Protection Plan van het Hof van Justitie van 25 februari 1999, BNB 1999/224 is het hof van oordeel dat belanghebbende telkens slechts één dienst aan A heeft verricht, zijnde de verhuur van het desbetreffende pand. Dat belanghebbende zelf vervolgens soms een deel van het pand, zijnde de geldtelruimte, aan een derde verhuurde doet aan het vorenstaande niet af. Het hof overweegt daarbij nog dat naar het oordeel van het hof ook de modale consument onder de in geding zijnde omstandigheden zal uitgaan van het afnemen van telkens één dienst. Het vorenstaande heeft derhalve tot gevolg dat aan de door belanghebbende voorgestane splitsing niet kan worden toegekomen.

4.14. Vraag III dient ontkennend te worden beantwoord.

Slot

4.15. Gelet op het vorenstaande is het gelijk met betrekking tot de in geschil zijnde vragen aan de zijde van de Inspecteur.

Ambtshalve

4.16. Gelet op het arrest van de Hoge Raad der Nederlanden van 9 september 1992, nr 27 874, BNB 1992/369 en artikel 24a, tweede lid van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (tekst zoals geldend vanaf 1 januari 1998) moet(en) (het bezwaar en) het beroep worden geacht mede te zijn gericht tegen de boetebeschikking. De belanghebbende heeft tegen de boete als zodanig geen grieven aangevoerd; het hof acht de boete terecht opgelegd en de hoogte daarvan - afgezien van het hierna overwogene - passend en geboden. Naar het oordeel van het Hof is echter de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, eerste lid, van het Europees verdrag tot bescherming van de rechten van de mens en de fundamentele vrijheden overschreden, nu de boete is opgelegd op 26 juni 2001 en eerst heden uitspraak wordt gedaan. Hierin vindt het hof aanleiding de boete te matigen tot fl. 6.000,=.

5. Griffierecht

Gelet op artikel 8:74, eerste lid, van de Algemene wet bestuursrecht dient aan de belanghebbende het door haar betaalde griffierecht te worden vergoed.

6. Proceskosten

De belanghebbende heeft tijdens het onderzoek ter zitting uitdrukkelijk verklaard geen beroep te doen op vergoeding van proceskosten.

7. Beslissing

Het hof:

- verklaart het beroep gegrond,

- bevestigt de uitspraak betreffende de naheffingsaanslag in de omzetbelasting,

- vernietigt de uitspraak betreffende de boetebeschikking,

- vermindert de boete tot fl. 6.000,= (€ 2.722,68),

- gelast dat aan de belanghebbende wordt vergoed het door deze ter zake van de behandeling van het beroep betaalde griffierecht ten bedrage van € 204,=, en

- wijst de Staat aan als de rechtspersoon die het griffierecht moet vergoeden.

Aldus gedaan op: 15 januari 2008 door A. Bijlsma, voorzitter, P. Fortuin en G.D. van Norden, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De beslissing is op die datum in het openbaar uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kan binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie worden ingesteld bij de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in

cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd.

Na het instellen van beroep ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het beroepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.