1.2.5 Samenvatting

In dit deel heb ik een beschrijving gegeven van de plichten van de fiscus tegenover de burger. De bevoegdheid van de fiscus om vage wetgeving te verduidelijken en om praeter legem te handelen teneinde doel en strekking beter tot uitdrukking te brengen bleek bij nader onderzoek de plicht in te houden het formele en materiële gelijkheidsbeginsel in acht te nemen. Allereerst is dit toegelicht aan de hand van het politiek-filosofische gelijkheidsbeginsel zoals dat voor de overheid geldt. Naast deze politiek-filosofische fundering is er ook een juridische fundering voorhanden. Art. 26 IVBPR verschaft een verdragsrechtelijke basis voor het handelen van de fiscus. In de eerste plaats bevat art. 26 IVBPR het formele gelijkheidsbeginsel. Deze eis van de gelijkheid voor de wet bleek ook de plicht in te houden om in geval van vage of onduidelijke wettelijke bepalingen expliciet standpunten in te nemen. Op deze wijze kan de fiscus inhoud geven aan de idee van de eenheid in de rechtstoepassing. Daarnaast geeft art. 26 IVBPR het materiële gelijkheidsbeginsel weer: allen hebben zonder discriminatie aanspraak op gelijke behandeling door de wet. Aldus vinden ook de praeter-legemstandpunten van de fiscus hun fundering in art. 26 IVBPR.

Op de fiscus rust daarmee de rechtsplicht om zo nodig de belastingwetgeving in de uitvoering in overeenstemming met art. 26 IVBPR te brengen. In dat verband is ook gesproken van de interne verticale werking van het gelijkheidsbeginsel van art. 26 IVBPR. De betekenis van art. 26 zou te eng worden opgevat als deze in de praktijk van de uitvoering van de bestaande wetgeving alleen maar met behulp van de rechter zou kunnen worden afgedwongen.

De plicht om het gelijkheidsbeginsel in acht te nemen houdt tevens de plicht tot consistentie in. Het standpunt dat in het ene geval wordt ingenomen, dient als uitgangspunt voor de beslissing in volgende gevallen te worden genomen. Als zich aldus een vaste gedragslijn aftekent in het handelen van de fiscus, is de fiscus verplicht beleidsregels vast te stellen en bekend te maken.

Bovenstaande plichten gelden naar mijn mening zowel voor’ de staatssecretaris als voor de inspecteur. De staatssecretaris heeft daarbij een bijzondere verantwoordelijkheid voor de eenheid in de rechtstoepassing door de belastingdienst als geheel. Deze verantwoordelijkheid is een wezenlijk onderdeel van zijn ministeriële verantwoordelijkheid. De verantwoordelijkheid voor de eenheid in de rechtstoepassing houdt in dat hij de plicht heeft tot coördinatie en autorisatie van de verschillende beleidsontwikkelingen. Tegenover deze plicht van de staatssecretaris staat de plicht van de inspecteur om zodra zich in de praktijk van de uitvoering beleid aftekent, deze ontwikkeling te melden aan de staatssecretaris. In voorkomende gevallen kan dit betekenen dat de inspecteur pas tot praeter legem handelen overgaat nadat hij daartoe toestemming van de staatssecretaris heeft gekregen. Dit is met name het geval als de wettelijke regeling een discriminatoir element bevat en het feitelijke aspect een ondergeschikte rol speelt. In andere gevallen, waarin er sprake is van een grote verwevenheid met de feiten, moet de inspecteur het ontstaan van een vaste gedragslijn melden. Op deze wijze kan de staatssecretaris de eenheid in de rechtstoepassing gestalte geven en kan de inspecteur overeenkomstig het gelijkheidsbeginsel blijven handelen.

Ten slotte is het perspectief van de fiscus geplaatst tegenover dat van de rechter. Voor beiden is dit het perspectief van de rechtsbescherming. Toch vallen zij niet geheel samen. Het perspectief van de fiscus is dat van de algemene norm.

De algemene norm van de wettelijke bepaling wordt onder omstandigheden aangevuld door een nadere standpuntbepaling. Aan deze standpuntbepaling is op haar beurt weer de eis te stellen dat zij eveneens een algemeen karakter heeft of krijgt. Voor de rechter is het perspectief van de rechtsbescherming primair de rechtsbescherming van de individuele belastingplichtige. Daardoor kan het gebeuren dat de rechter de fiscus gebonden acht aan een bepaald standpunt, terwijl de fiscus niet het oogmerk had om zich te binden. Dit perspectief vormt het onderwerp van het volgende deel en, in het verlengde daarvan, van de hoofdstukken twee en drie.