11.2.1 Positieve reguliere voordelen

Het tijdstip van genieten van reguliere voordelen wordt gegeven in art. 20h Wet IB. Ingevolge het eerste lid van art. 20h Wet IB worden de reguliere voordelen beschouwd te zijn genoten op het tijdstip bepaald overeenkomstig art. 33 Wet IB, het zgn. kasstelsel. Met betrekking tot de reguliere voordelen uit aanmerkelijkbelangaandelen geldt dus hetzelfde genietingsmoment als tot 1 januari 1997 gold voor de inkomsten uit (aanmerkelijkbelang)aandelen en nog steeds geldt voor de inkomsten uit vermogen. De reguliere voordelen worden aldus beschouwd te zijn genoten op het tijdstip waarop zij ontvangen of verrekend zijn, ter beschikking van de belastingplichtige zijn gesteld of rentedragend zijn geworden, dan wel vorderbaar en tevens inbaar zijn geworden. Dit betekent dat contante dividenden en andere door de aandeelhoudersvergadering vastgestelde uitdelingen worden genoten op het moment van betaalbaarstelling ervan.1 Vermomde dividenden worden genoten met inachtneming van de bijzondere omstandigheden van het geval; onder omstandigheden kan dit met zich brengen dat een vermomd dividend in de vorm van woongenot 'van dag tot dag' wordt genoten.2 Reguliere voordelen uit de aanmerkelijkbelangaandelen en -winstbewijzen die onder opschortende voorwaarde worden genoten, worden pas in de belastingheffing betrokken op het moment waarop de voorwaarde in vervulling gaat en overigens aan de criteria van art. 20h, eerste lid, Wet IB j° art. 33 Wet IB - met name de vorderbaar- en inbaarheidstoets van art. 33, eerste lid, onderdeel b, Wet IB - is voldaan. Inkomsten uit aandelen die onder ontbindende voorwaarde worden genoten, worden onmiddellijk in aanmerking genomen voor het daadwerkelijk ontvangen bedrag - uiteraard voorzover wordt voldaan aan de overige criteria van art. 33 Wet IB - en vormt de terugbetaling als gevolg van het intreden van de ontbindende voorwaarde een negatieve inkomst in het jaar van teruggaaf.3-4

Bonusaandelen worden krachtens art. 20b, eerste lid, onderdeel a, Wet IB in de belastingheffing betrokken op het moment dat de aandelen worden uitgereikt dan wel de bijstempeling op de aandelen plaatsvindt (zie hoofdstuk 6, onderdeel 6.2.2). Het besluit tot kapitaalsvergroting van het daartoe bevoegde orgaan, leidt (nog) niet tot belastingheffing. Worden de nieuwe aandelen na het besluit tot kapitaalsvergroting verkocht maar vóór het tijdstip van beschikbaarstelling, dan vindt de belastingheffing plaats op grond van art. 20b, eerste lid, onderdeel e, Wet IB (vervanging van inkomsten) en niet op grond van art. 20b, eerste lid, onderdeel a, Wet IB.5

Toevoegingen van bedragen uit de winst aan een (eventueel slechts voor een bepaalde categorie aandelen bestemde) winstreserve is in het algemeen geen terbeschikkingstelling als bedoeld in art. 20h, eerste lid, Wet IB j° art. 33 Wet IB.6 Onder omstandigheden kan dit echter anders liggen. Hierbij moet met name worden gedacht aan situaties waarin een categorie aanmerkelijkbelanghouders een afgezonderde dividendreserve heeft, waarover zij te allen tijde zonder meer kan beschikken. De dividendreserve vervult dan in wezen de functie van vreemd vermogen binnen de vennootschap. Alsdan wordt het aan de dividendreserve toegevoegde bedrag genoten in de zin van art. 20h, eerste lid, Wet IB j° art. 33 Wet IB op het moment waarop het bedrag aan de dividendreserve wordt toegevoegd; de latere daadwerkelijke uitkering van het aldus reeds genoten dividend leidt dan niet tot belastingheffing, vergelijkbaar met de (onbelaste) aflossing van een schuldvordering.7

Indien aandelen zijn gecertificeerd, rijst de vraag of de certificaathouder de opbrengst geniet op het moment waarop deze bij het administratiekantoor kan worden geïnd dan wel op het moment waarop het administratiekantoor deze bij de vennootschap kan innen. Met betrekking tot een bijschrijving op aandelen besliste de Hoge Raad dat de certificaathouder geniet op het moment waarop bij het administratiekantoor op de aandelen is bijgeschreven.8 Een rechtshandeling van het administratiekantoor, zoals een bijstempeling op de certificaten of een omwisseling van certificaten in andere certificaten, is voor het genieten van de certificaathouder niet nodig, omdat de certificaathouder op grond van de administratievoorwaarden gerechtigd is tot al hetgeen de aandelen opleveren. Op grond van deze jurisprudentie kan worden aangenomen dat de certificaathouder alle belastbare voordelen geniet op het moment waarop het administratiekantoor die geniet.9 Bij Resolutie van 12 oktober 1994, nr. DB94/2980M, BNB 1994/329 heeft de staatssecretaris van Financiën bepaald dat dit slechts het geval is voor die inkomsten in natura die door het administratiekantoor naast of in plaats van de originele aandelen in administratie worden genomen. Voor dividenden in contanten die door het administratiekantoor worden doorbetaald en inkomsten in natura die door het administratiekantoor worden verkocht, waarna de opbrengst ter beschikking wordt gesteld van de certificaathouders, wordt in de resolutie het standpunt ingenomen dat de certificaathouder pas geniet op het moment waarop het administratiekantoor deze baten ter beschikking stelt.

Voorts is een aantal bijzondere regelingen in art. 33 Wet IB van overeenkomstige toepassing bij de reguliere voordelen. Dit geldt bijvoorbeeld voor de regeling van art. 33, vierde lid, Wet IB, ingevolge welke het fictieve rendement van art. 29a Wet IB wordt beschouwd niet later te zijn genoten dan bij het einde van het kalenderjaar of het einde van de belastingplicht zo deze in de loop van het kalenderjaar eindigt.10 Dit geldt echter niet voor de bijzondere regeling van art. 33, derde lid, Wet IB, aangezien het forfaitaire rendement van art. 25a Wet IB sedert 1 januari 1997 niet langer van toepassing is op blote eigenaren tevens aanmerkelijkbelanghouders (zie hoofdstuk 4, onderdeel 4.3.1). De bijzondere regeling van art. 33, derde lid, Wet IB is in de nieuwe aanmerkelijkbelangregeling dus niet relevant. Hetzelfde geldt voor de schenking van (losse) dividendbewijzen, aangezien de bijzondere regeling van art. 27, tweede lid, Wet IB in de nieuwe aanmerkelijkbelangregeling geen rol speelt. Het dividend dat nadien op de geschonken losse dividendbewijzen wordt genoten, wordt op de normale wijze bij de begiftigde in de belastingheffing betrokken op het moment waarop dit dividend ter beschikking wordt gesteld.