Rb. Noord-Nederland, 30-09-2022, nr. LEE 21/966

Met dagtekening 31 maart 2020 heeft verweerder de aanslag IB/PVV 2017 opgelegd. Verweerder is daarbij uitgegaan van Nederlandse premieplicht voor het gehele jaar.

Bij brief van 1 mei 2020, door verweerder ontvangen op 4 mei 2020, heeft eiser bezwaar gemaakt tegen de aanslag IB/PVV 2017.

Bij brief van 11 mei 2020 heeft verweerder de ontvangst van het bezwaar bevestigd. Verweerder heeft eiser in de gelegenheid gesteld om het bezwaar voor 8 juni 2020 te motiveren.

Bij brief van 5 juni 2020 heeft eiser het bezwaar gemotiveerd.

Bij brief van 22 juli 2020 heeft verweerder eiser een verzoek om informatie gezonden. Eiser heeft de gevraagde informatie bij brief van 28 september 2020 verstrekt.

Verweerder heeft eiser op 9 oktober 2020 een vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar gestuurd. Verweerder geeft aan voornemens te zijn om de bezwaren gedeeltelijk af te wijzen. Verweerder komt aan het bezwaar tegemoet ten aanzien van toepassing van de werkkostenregeling. Het inkomen uit werk en woning zal daardoor worden verlaagd van € 25.023 tot € 23.871. Ten aanzien van de Nederlandse premieplicht komt verweerder niet aan eisers bezwaar tegemoet.

Bij brief van 23 oktober 2020 heeft eiser gereageerd op de vooraankondiging van de uitspraak op bezwaar. Eiser geeft daarin onder meer aan dat hij graag telefonisch wil worden gehoord.

Eiser is op 28 januari 2021 gehoord. Van het hoorgesprek is een verslag gemaakt.

Verweerder heeft eiser op 4 maart 2021 de motivering op de uitspraak op bezwaar toegezonden. In de uitspraak op bezwaar met dagtekening 18 maart 2021 is het inkomen uit werk en woning vastgesteld op € 23.871 en is uitgegaan van premieplicht over het gehele jaar 2017.

Op 15 juli 2021 heeft een mondelinge behandeling plaatsgevonden in de procedure van eiser over de aanslag IB/PVV 2016. Eiser is na afloop van deze mondelinge behandeling in de gelegenheid gesteld om voor de jaren 2016 en 2017 nadere berekeningen te sturen met het oog op verrekening van premies en toepassing van de werkkostenregeling. Eiser heeft deze stukken, bestaande uit afschriften van maandelijkse loonstroken en een berekening van de per jaar ingehouden sociale verzekeringspremies, op 11 augustus 2021 toegezonden. Verweerder heeft hierop bij brief van 3 september 2021 gereageerd.

Geschil

Ten aanzien van de premieheffing is primair in geschil of verweerder eiser voor het jaar 2017 terecht in de premieheffing heeft betrokken. Als de rechtbank van oordeel is dat eiser over deze periode terecht in de premieheffing is betrokken, dan is subsidiair in geschil of op grond van artikel 73, tweede lid, van Vo 987/2009 de Liechtensteinse sociale zekerheidspremies met de premieheffing verrekend moeten worden.

Meer subsidiair is in geschil of het belastbare inkomen te hoog is vastgesteld. Daarbij is meer specifiek in geschil:

Meest subsidiair is in geschil is of door eisers Liechtensteinse werkgever ingehouden bedragen als loonheffing verrekend moeten worden met de aanslag IB/PVV 2017.

Standpunten eiser

Ten aanzien van het primaire geschilpunt stelt eiser – samengevat – dat hij in het jaar 2017 niet verzekeringsplichtig in Nederland is, omdat hij niet een substantieel deel van zijn werkzaamheden in Nederland heeft verricht. Eiser stelt dat op zijn loon ook premie voor Liechtensteinse sociale verzekeringen is ingehouden. Nederlandse premieheffing is dan dubbele premieheffing. Het materiële zorgvuldigheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel van artikel 3:4 van de Awb staan dan aan de premieheffing in de weg. Verweerder dient bij zijn evenredigheidsafweging bovendien rekening te houden met de omstandigheid dat de A1-verklaring achteraf, pas op 22 maart 2018, is afgegeven. Op grond van het evenredigheidsbeginsel zal regularisatie (toepassing van artikel 16 van Vo (EG) nr. 883/2004) moeten plaatsvinden. Als er geen regularisatie plaatsvindt, dan staat het evenredigheidsbeginsel nog steeds in de weg aan het heffen van Nederlandse premie volksverzekeringen, omdat verweerder gegevens heeft opgevraagd ter beoordeling van de toepasselijkheid van artikel 13 van Vo (EG) nr. 883/2004. Vanwege dit uitdrukkelijke onderzoek door verweerder, kan hij de A1-verklaring van de SVB niet zonder meer volgen. Het is niet te rijmen met de beginselen van de rechtsstaat dat eiser met dubbele premieheffing wordt geconfronteerd en verweerder handelt daarmee bovendien in strijd met de menselijke maat.

Ten aanzien van het subsidiaire geschilpunt stelt eiser dat verweerder zonder verrekening geen premie volksverzekeringen mag heffen. Omdat Liechtenstein van mening was dat het Liechtensteinse sociale zekerheidsrecht van toepassing was op eiser zijn in Liechtenstein ook premies betaald. De SVB heeft met een beroep op artikel 73, tweede lid, van Vo (EG) nr. 987/2009, het Liechtensteinse orgaan verzocht de in Liechtenstein betaalde premies te verrekenen. Verweerder mag dit niet negeren en dient de in Liechtenstein betaalde premies daarom te verrekenen.

Ten aanzien van het meer subsidiaire geschilpunt stelt eiser dat het belastbaar inkomen te hoog is vastgesteld. Eiser voert daartoe – samengevat – de volgende gronden aan:

a. Op grond van artikel 3.16, negende lid, van de Wet inkomstenbelasting 2001 (hierna: Wet IB) moeten de in Liechtenstein betaalde premies in aftrek worden gebracht bij de bepaling van het belastbaar loon. Volgens eiser bestaat er geen rechtvaardiging om deze bepaling alleen in de winstsfeer toe te passen.

b. Er is ten onrechte geen rekening gehouden met de werkkostenregeling. Na omrekening van het Liechtensteinse loon naar Nederlandse maatstaven moet dat nog met 1,2% verminderd worden.

Ten aanzien van het meest subsidiaire standpunt stelt eiser dat op grond van Nederlandse jurisprudentie loonheffingen die door de werkgever op het loon zijn ingehouden door de werknemer verrekend kunnen worden, ook als de werkgever de ingehouden loonheffing niet afdraagt.

Standpunten verweerder

Ten aanzien van het primaire geschilpunt stelt verweerder – samengevat – dat hij gebonden is aan de door de SVB afgegeven A1verklaring. De door de SVB afgegeven A1-verklaring moet in de fiscale procedure gevolgd worden, ook als die A1-verklaring met terugwerkende kracht is afgegeven. Ten aanzien van eisers beroep op artikel 3:4 van de Awb en het daarin neergelegde materiële zorgvuldigheidsbeginsel en evenredigheidsbeginsel stelt verweerder dat hij geen discretionaire bevoegdheid heeft ten aanzien van het vaststellen van de sociale verzekeringspositie van eiser. Daarom is volgens verweerder geen sprake van strijd met artikel 3:4 van de Awb.

Ten aanzien van het subsidiaire geschil stelt verweerder – samengevat – dat eisers werkgever ten onrechte in Liechtenstein premies voor sociale verzekeringen heeft afgedragen. Artikel 73 van de Vo (EG) 987/2009 ziet niet op deze situatie. Daarnaast richt artikel 73 zich tot de door de bevoegde autoriteiten van een lidstaat aangewezen orgaan. Dit orgaan is voor Nederland de SVB en niet de Belastingdienst. Er bestaat daarom geen grondslag voor verrekening van de in Liechtenstein ingehouden premies.

Ten aanzien van het meer subsidiaire geschil stelt verweerder – samengevat – dat artikel 3.16 van de Wet IB alleen ziet op de bepaling van de fiscale winst, en niet op de bepaling van het belastbaar loon. Verweerder merkt daarbij verder op dat artikel 3.16 van de Wet IB ziet op dubbele premieplicht, daar is hier ook geen sprake van. Wat betreft de werkkostenregeling stelt verweerder dat eiser aannemelijk dient te maken dat het belastbaar loon te hoog is vastgesteld.

Ten aanzien van het meest subsidiaire geschilpunt betwist verweerder dat recht bestaat op verrekening.

Beoordeling

Primaire geschil / Nederlandse verzekering- en premieplicht

De rechtbank stelt voorop dat door de SVB aan eiser een A1verklaring is afgegeven waaruit volgt dat op eiser voor (onder meer) het jaar 2017 het Nederlandse socialezekerheidsrecht van toepassing is (zie 1.5.). Deze A1verklaring is niet ingetrokken of ongeldig verklaard. De uitkomst van de (hoger) beroepsprocedures in de sociale zekerheidskolom, is dat deze A1verklaring nog steeds geldig is (zie 1.7.).

Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat zowel verweerder als de belastingrechter gebonden zijn aan een door de SVB afgegeven A1verklaring zolang die niet ingetrokken of ongeldig verklaard is.2.

Voor zover eiser de juistheid van de A1verklaring betwist overweegt de rechtbank dat de A1-verklaring in de fiscale procedure niet inhoudelijk getoetst kan worden. Tegen de beslissing van de SVB op grond waarvan de A1-verklaring is afgeven staat namelijk beroep open bij de algemene bestuursrechter. Hetgeen eiser in deze procedure heeft aangevoerd tegen de juistheid van de A1-verklaring treft daarom geen doel.

Gelet op het voorgaande heeft verweerder naar het oordeel van de rechtbank eiser terecht voor heel 2017 in de premieheffing betrokken.

Verzoek toepassing regularisatie door de belastingrechter

Ten aanzien van eisers stelling dat artikel 16 van Vo (EG) nr. 883/2004 (regularisatie) toegepast moet worden overweegt de rechtbank als volgt. Artikel 16 van Vo (EG) nr. 883/2004 richt zich tot twee of meer lidstaten, de bevoegde autoriteiten van deze lidstaten of door deze autoriteiten aangewezen instellingen. Deze partijen kunnen in onderlinge overeenstemming uitzonderingen vaststellen op de aanwijsregels van de verordening.

Gelet op het voorgaande heeft noch verweerder noch de belastingrechter de mogelijkheid om artikel 16 van Vo (EG) nr. 883/2004 toe te passen. Verweerder noch de belastingrechter zijn de daartoe bevoegde autoriteit of door deze autoriteiten aangewezen instellingen. Noch verweerder noch de belastingrechter komt een rol toe in dergelijke regularisatieprocedures. Gelet daarop slaagt deze beroepsgrond niet.3.

Staan artikel 3:4 van de Awb, de redelijkheid en billijkheid, de menselijke maat of ‘het leidende principe van efficiency’ in de weg aan premieheffing?

De rechtbank overweegt ten aanzien van deze stellingen van eiser als volgt. De rechtbank onderkent dat eiser met betrekking tot de premieheffing in een lastige positie terecht is gekomen. Eiser wordt aangeslagen voor Nederlandse premie volksverzekeringen terwijl over de terug- of doorbetaling van de op zijn Liechtensteinse loon ingehouden premies nog onzekerheid bestaat. Daarbij komt dat de Nederlandse premieheffing ook aanzienlijk hoger is dan de aanvankelijke inhoudingen door de Liechtensteinse werkgever. Eiser wordt daardoor achteraf met een lager netto loon geconfronteerd.

Naar het oordeel van de rechtbank is de situatie van eiser echter mede te wijten aan zijn (materiële) werkgever. Eiser was werkzaam op een Nederlands schip dat voer in het stroomgebied van de Rijn en België. Dat eiser formeel in dienstbetrekking werkzaam was bij een Liechtensteinse werkgever wijst op een juridische constructie, naar alle waarschijnlijkheid gericht op lagere premielasten. Dit beeld komt ook duidelijk naar voren in de talloze procedures van andere Rijnvarenden waarin de formele werkgevers telkens gevestigd zijn in lidstaten met relatief lage (werkgevers)lasten voor sociale verzekeringen. Zie in deze zin ook A-G Wattel:4.

“1.7 De vele procedures van Rijnvarenden die willen dat de Svb ‘regularisatie’-procedures met Luxemburg start, zijn een gevolg van uitzendconstructies uit het verleden die erop gericht waren om Nederlandse premieplicht te omzeilen door Rijnvarenden die volgens de dwingende regels van het RVV en de RVO in Nederland verzekerd waren (omdat de scheepsexploitant voor wie zij materieel werkten in Nederland gevestigd was), in dienst te laten treden van een Luxemburgs (of soms Cypriotisch) uitzendbureau waar de premielasten lager waren. Die constructies zijn meestal mislukt omdat de uitdenkers ervan het toepasselijke EU- en volkenrecht niet helemaal doorgrondden, of wél doorgrondden, maar dan hun cliënten niet volledig hebben voorgelicht, of die cliënten wél op de niet geringe risico’s hebben gewezen, maar die cliënten die risico’s desondanks hebben genomen, naar nu blijkt met dubbele premieheffing ten laste van die Nederlandse Rijnvarenden tot gevolg..”

Ten aanzien van eisers beroep op artikel 3:4 van de Awb (het materiële zorgvuldigheidsbeginsel en het evenredigheidsbeginsel) overweegt de rechtbank als volgt. Artikel 3:4 van de Awb heeft enkel betekenis als het bestuursorgaan (verweerder) een discretionaire bevoegdheid uitoefent. Ten aanzien van de premieheffing heeft verweerder geen discretionaire bevoegdheid. Op grond van artikelen 57 en 58 van de Wet financiering sociale verzekeringen en artikelen 9.1 en 9.4, eerste lid, onderdelen a en b, van de Wet IB, moet verweerder de premie volksverzekeringen heffen. Nu op eiser voor 2017 het Nederlandse sociale zekerheidsrecht van toepassing is (zie 5.1. tot en met 6.2.), is verweerder gehouden om eiser in de premieheffing te betrekken. Het beroep op artikel 3:4 van de Awb slaagt daarom niet. De rechtbank merkt daarbij op dat artikel 3:4 mogelijk wel een rol kan toekomen in de sociale zekerheidskolom in het kader van regularisatie of verrekening.5.

Ten aanzien van eisers beroep op de redelijkheid en billijkheid, de menselijke maat, en het ‘leidende principe van efficiency’ overweegt de rechtbank als volgt. De rechtbank overweegt ten eerste dat het hier geen zelfstandige algemene beginselen van behoorlijk bestuur betreft waaraan de rechtbank kan toetsen. Daarnaast ziet de rechtbank, mede gelet op hetgeen hiervoor bij 7.1. tot en met 7.3. is overwogen, in de specifieke omstandigheden van dit geval geen aanleiding voor een ruimere toetsing aan het evenredigheidsbeginsel. Deze beroepsgronden van eiser slagen daarom niet. Ten aanzien van de premie volksverzekeringen heeft voorts te gelden dat – nu vast staat dat eiser onderworpen is aan het Nederlandse sociale zekerheidsrecht – de verschuldigdheid hiervan voortvloeit uit de (nationale) wettelijke bepalingen. De rechter mag niet de innerlijke waarde of billijkheid van de wet beoordelen.6.Ook om die reden kan eisers beroep op de redelijkheid en billijkheid niet slagen.

Subsidiaire geschil / verrekening op grond van artikel 73, tweede lid, Vo (EG) 987/2009

8. De rechtbank overweegt dat artikel 73, tweede lid, van Vo (EG) nr. 987/2009 geen rechtsgrond biedt voor verrekening van op het Liechtensteinse loon ingehouden premies met Nederlandse premieheffing. Dit artikel richt zich tot de bevoegde organen van de betrokken lidstaten en verweerder is niet een van die bevoegde organen. Het recht op een eventuele verrekening van in Liechtenstein betaalde premies op grond van artikel 73, tweede lid, van Vo (EG) nr. 987/2009 zal daarom niet kunnen worden geëffectueerd in de(ze) fiscale procedure.

Meer subsidiaire geschil / de hoogte van het belastbare inkomen

Ten aanzien van eisers stelling dat de Liechtensteinse premies op grond van artikel 3.16 van de Wet IB in aftrek gebracht moeten worden op het belastbaar inkomen overweegt de rechtbank als volgt. Artikel 3.16 van de Wet IB ziet enkel op de bepaling van de fiscale winst. De Wet IB bevat geen schakelbepaling op grond waarvan artikel 3.16, negende lid, van de Wet IB ook van toepassing is bij de bepaling van het belastbaar loon. Gelet daarop biedt artikel 3.16, negende lid, van de Wet IB geen grond voor verrekening van de in Liechtenstein betaalde premies en slaagt eisers beroepsgrond niet.

Ten aanzien van eiser stelling dat het Liechtensteinse loon nog verminderd moet worden met 1,2% in verband met toepassing van de vrije ruimte van de werkkostenregeling overweegt de rechtbank dat verweerder hiermee in de uitspraak op bezwaar al rekening heeft gehouden (zie 1.15.). Tegenover de betwisting door verweerder heeft eiser niet aannemelijk gemaakt dat toepassing van de werkkostenregeling tot een lager belastbaar loon zou leiden dan het loon waarvan verweerder bij de uitspraak op bezwaar is uitgegaan. De stukken die eiser in dit verband heeft overgelegd, te weten afschriften van maandelijkse loonstroken en een berekening van ingehouden sociale verzekeringspremies (zie 1.19.) zijn hiervoor onvoldoende.

Verrekening Liechtensteinse premies als voorheffingen

De rechtbank overweegt inzake verrekening van premies als voorheffing als volgt. Op grond van artikel 15 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen dienen in de belastingwet aangewezen voorheffingen verrekend te worden met de aanslag. Op grond van artikel 9.2, eerste lid, onderdeel a, van de Wet IB behoren tot de voorheffingen van de inkomstenbelasting de geheven loonbelasting met uitzondering van de als eindheffing geheven loonbelasting. Als op grond van artikel 9.1, derde lid, van de Wet IB de inkomstenbelasting en premie voor de volksverzekeringen door middel van één aanslag geheven worden, behoren op grond van artikel 9.2, zesde lid, van de Wet IB de bij wijze van inhouding geheven premies voor de volksverzekeringen ook tot de voorheffingen.

Met het in de hiervoor genoemde bepalingen gebruikte begrip ‘premie voor de volksverkeringen’ wordt naar het oordeel van de rechtbank enkel gedoeld op de Nederlandse volksverzekeringen. Immers, slechts premies voor de Nederlandse volksverzekeringen kunnen met de heffing van inkomstenbelasting door middel van één belastingaanslag geheven worden. Deze opvatting is eveneens af te leiden uit bijvoorbeeld artikel 3.16, negende lid, van de Wet IB. In onderdeel a van dat artikellid wordt het begrip ‘premie voor de volksverzekeringen’ gebruikt. In onderdeel b wordt vervolgens genoemd ‘premies voor buitenlandse verzekeringen die naar aard en strekking overeenkomen met de volksverzekeringen’.

Naar het oordeel van de rechtbank kunnen enkel Nederlandse premies volksverzekeringen als voorheffing in aanmerking worden genomen. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat zijn Liechtensteinse werkgever dergelijke premies heeft ingehouden. Reeds daarom slaagt ook deze beroepsgrond niet.

Belastingrente

11. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De rechtbank ziet geen aanleiding af te wijken van de beschikking belastingrente zoals die bij uitspraak op bezwaar is verminderd. Hierbij wijst de rechtbank eiser erop dat het bedrag van de belastingrente het bedrag van de aanslag volgt.

Immateriële schadevergoeding

Eiser heeft verzocht om een immateriële schadevergoeding (ISV) wegens overschrijding van de redelijke termijn.

Volgens vaste jurisprudentie geldt voor een uitspraak in eerste aanleg dat deze niet binnen een redelijke termijn is gedaan als de rechtbank niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak doet, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden. In die termijn is de duur van de bezwaarfase begrepen. De termijn vangt aan op de dag van ontvangst van het bezwaarschrift en eindigt op de dag van de uitspraak in het beroep. Als de redelijke termijn is overschreden, dan moet de rechtbank beoordelen in hoeverre die overschrijding is toe te rekenen aan verweerder en in hoeverre aan de rechtbank. Daarbij heeft te gelden dat de bezwaarfase niet langer dan een half jaar mag duren en de beroepsfase niet langer dan anderhalf jaar. De ISV bedraagt forfaitair € 500 per half jaar (of deel daarvan) van overschrijding.7.

Verweerder heeft het bezwaarschrift op 4 mei 2020 ontvangen. Tot aan de datum van deze uitspraak zijn er afgerond 2 jaren en 6 maanden verstreken, zodat de redelijke termijn voor geschilbeslechting met (afgerond naar boven) 6 maanden is overschreden. Dit leidt tot een ISV van € 500.

Voor wat betreft de toerekening van de ISV aan verweerder en de rechtbank overweegt de rechtbank als volgt. De uitspraak op bezwaar is op 18 maart 2021 gedagtekend. Tussen de ontvangst van het bezwaarschrift en de uitspraak op bezwaar zijn afgerond naar boven 11 maanden verstreken, terwijl de redelijke beslistermijn voor verweerder 6 maanden bedraagt. Gelet daarop is de overschrijding voor 5/6 deel aan verweerder toe te rekenen, en voor 1/6 deel aan de rechtbank. Gelet daarop zal verweerder veroordeeld worden tot een vergoeding van € 417 en de Minister tot een vergoeding van € 83.

Omdat het bedrag van de ISV waarvoor de Minister wordt veroordeeld minder dan € 5.000 beloopt, behoeft de Minister niet in de gelegenheid te worden gesteld hierop schriftelijk of mondeling verweer te voeren.8.

Conclusie

13. Uit het voorgaande volgt dat het beroep ongegrond is.

Proceskosten en griffierecht

De rechtbank ziet enkel in de toegekende ISV aanleiding om eiser een proceskostenvergoeding toe te kennen. Voor een vergoeding van de in bezwaar gemaakte proceskosten bestaat geen aanleiding, omdat hiervoor in de bezwaarfase al een vergoeding is toegekend. Gelet daarop stelt de rechtbank de proceskostenvergoeding in de beroepsfase op grond van het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op € 379,50 (1 punt voor het indienen van het beroepschrift met een waarde per punt van € 759 en een wegingsfactor 0,5).9.

Ook het griffierecht van € 49 moet, gelet op de toekenning van een ISV, aan eiser vergoed worden.

Nu zowel verweerder als de Minister worden veroordeeld tot het betalen van een deel van de ISV moeten het griffierecht en de proceskostenvergoeding door ieder voor de helft worden vergoed.10.Dit betekent dat verweerder en de Minister aan proceskostenvergoeding elk € 189,75 verschuldigd zijn. Aan griffierecht zijn verweerder en de Minister elk € 24,50 verschuldigd.