4.4.3.7 Tussentijdse conclusie met betrekking tot het uitvoeren van de wettelijke controle bedoeld in artikel 2:393 BW

Bij zorgverplichting 1 is reeds stilgestaan bij de bekwaamheid/deskundigheid. De tweede zorgverplichting draait om het inzetten van die deskundigheid door de accountant. Bij het inzetten van die deskundigheid bij de uitvoering van de wettelijke controle valt mij in het bijzonder op dat bij de wet- en regelgeving inzake de wettelijke controle sprake is van veel open normen, zoals ‘redelijke mate van zekerheid’, ‘materieel belang’, ‘getrouw beeld/inzicht’, ‘voldoende en passend’ en ‘aanvaardbaar laag niveau’. Deze normen worden ingevuld met behulp van professionele oordeelsvorming. Van der Zijde1 spreekt in dit verband over een ‘grijs gebied’, waarin niet precies wordt aangegeven wat je moet doen. Professionele oordeelsvorming kent een zeker subjectief element, er is immers geen sprake van harde, objectief vaststelbare normen. Professionele oordeelsvorming is feitelijk ‘gevoel en indruk’.2 Door het subjectieve element wordt de kans op schending van deze zorgverplichting verkleind.

Daar komt nog eens bij dat de accountant voor aanvang van de controle een risico-inschatting dient te maken die bepalend is voor de vraag welke controlewerkzaamheden verricht moeten worden (zie paragraaf 1.4.2.6). Indien de betreffende risico-inschatting conform de regelgeving is gemotiveerd en in het controledossier is vastgelegd,5 wordt de kans op een schending van deze zorgverplichting eveneens verkleind.

De accountant dient toereikende controle-informatie te verkrijgen, hetgeen inhoudt dat er sprake moet zijn van voldoende en geschikte controle-informatie.6 De betrouwbaarheid van controle-informatie wordt beïnvloed door de aard en de herkomst van de controle-informatie en is afhankelijk van de specifieke omstandigheden waaronder zij is verkregen.7 In zijn algemeenheid geldt dat controle- informatie betrouwbaarder is wanneer deze wordt verkregen van onafhankelijke bronnen buiten de onderneming. Informatie kan ook uit interne bronnen komen, maar de accountant dient alsdan een professioneel-kritische instelling te tonen.8 Recent is in een aantal tuchtzaken (en door de AFM, zie paragraaf 5.9) geoordeeld dat bij diverse controles geen sprake was van voldoende en geschikte controle- informatie. Dit is een belangrijk aandachtspunt. Omdat er geen sprake was van voldoende en geschikte controle-informatie, oordelen de Accountantskamer en het CBb namelijk bij diverse tuchtzaken dat de controle van de jaarrekening met onvoldoende diepgang en met een onvoldoende professioneel-kritische instelling is gepland en uitgevoerd. Dientengevolge is (procedureel) ten onrechte een goedkeurende verklaring afgegeven.9 Mijns inziens betreft dit onderdeel onder het huidige recht het grootste risico van aansprakelijkheid.10

Niettegenstaande het voorgaande speelt de verwachting van de gebruiker een rol. Ook al geeft de accountant ‘slechts’ redelijke mate van zekerheid, de gebruiker van de jaarrekening heeft hier (vaak) andere verwachtingen bij. Reden om hier een uitstapje te maken naar de verwachtingen van het maatschappelijk verkeer. Ik merk hierbij op dat de verwachtingen van het maatschappelijk verkeer niet van invloed zijn op de inhoudelijke aansprakelijkheidsvragen, maar wel de grondslag zijn van veel maatschappelijke onrust, waardoor de accountant om de haverklap negatief in het nieuws is.