Hof 's-Hertogenbosch, 22-04-2021, nr. 17/00591 en 17/00592

De inspecteur heeft over de perioden 1 januari 2013 tot en met 31 december 2013 en 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 naheffingsaanslagen omzetbelasting opgelegd tot een bedrag van € 3.994.186 respectievelijk € 4.135.193 (hierna: de naheffingsaanslagen).

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt.

De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar en de naheffingsaanslagen vernietigd.

De inspecteur heeft tegen deze uitspraak hoger beroep ingesteld bij het Gerechtshof Den Haag. Vervolgens is de zaak op verzoek van belanghebbende op grond van artikel 62b van de Wet op de rechterlijke organisatie verwezen naar het Gerechtshof ’s-Hertogenbosch. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank. De inspecteur heeft over het incidentele hoger beroep een zienswijze gegeven.

Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) heeft belanghebbende bij brief van 4 oktober 2018, met bijlagen, vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn in afschrift doorgezonden aan de wederpartij.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 18 oktober 2018 te ‘s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, [bestuurder] , bestuurder van belanghebbende, [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als gemachtigden van belanghebbende, alsmede, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] .

De inspecteur heeft op de zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij. Belanghebbende heeft op de zitting twee pleitnota’s voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij.

Het hof heeft het onderzoek op de zitting geschorst, mede met het oog op de uitkomst van bij het arrest van 22 september 2017, nr. 15/04171, ECLI:NL:HR:2017:2431 door de Hoge Raad gestelde prejudiciële vragen, en daarbij bepaald dat het vooronderzoek wordt hervat. Het hof heeft partijen voorts verzocht schriftelijk inlichtingen te geven en/of stukken in te zenden. De inspecteur heeft dit gedaan bij brieven van 19 november 2018 (met bijlage) en 28 februari 2019 en belanghebbende bij brief van 21 januari 2019 (met bijlagen).

Van de eerste zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan partijen is verzonden.

Op grond van artikel 8:58 van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) hebben belanghebbende en de inspecteur vóór de nadere zitting nadere stukken ingediend. De inspecteur een stuk van 9 januari 2020 en belanghebbende een stuk (met 7 bijlagen) van 24 januari 2020. Deze stukken zijn in afschrift doorgezonden aan de wederpartij.

De nadere zitting heeft plaatsgevonden op 7 februari 2020 in ’s-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord, [bestuurder] , bestuurder van belanghebbende, [gemachtigde 1] en [gemachtigde 2] , als gemachtigden van belanghebbende, ter bijstand vergezeld van [A] en [B] , alsmede, namens de inspecteur, [inspecteur 2] en [inspecteur 3] . Bij aanvang van de nadere zitting zijn partijen erop gewezen, dat de meervoudige Belastingkamer tijdens het onderzoek ter zitting op 18 oktober 2018 was samengesteld uit mr drs P. Fortuin, mr drs L.B.M. Klein Tank en mr drs M.J.C. Pieterse, en dat de zaak verder wordt behandeld in een gewijzigde samenstelling van de Kamer door mr. drs. P. Fortuin, mr. M. Harthoorn en prof. dr. B.G. van Zadelhoff, en dat de zaak wordt voortgezet, gelet op artikel 8:64, derde lid, Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb), in de stand waarin deze zich bevond op 18 oktober 2018. Partijen hebben daarmee ingestemd. Tijdens het onderzoek ter zitting is [C] gehoord.

Belanghebbende heeft op de zitting twee pleitnota’s (waarvan één met een bijlage) voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de wederpartij.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de nadere zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen is verzonden.

Particuliere eindgebruikers nemen (erotische) webcamdiensten af. Deze (erotische) webcamdiensten worden aangeboden en verricht door zogenoemde performers; soms is de performer verbonden aan een studio, die de (erotische) webcamdiensten aanbiedt en laat verrichten door aan de studio verbonden performers. De performers en studio’s zijn gevestigd in Nederland, in andere landen van de Europese Unie en in landen buiten de Europese Unie. De particuliere eindgebruikers zijn woonachtig in Nederland, in andere landen van de Europese Unie en in landen buiten de Europese Unie. Belanghebbende en de performers en de studio’s zijn ondernemer voor de omzetbelasting.

De particuliere eindgebruikers kunnen via ongeveer 7.000 websites toegang krijgen tot de door de performers verrichte (erotische) webcamdiensten; ongeveer 945 websites zijn eigendom van belanghebbende. De andere websites zijn niet van belanghebbende, en worden ‘affiliates’ genoemd. De particuliere eindgebruikers die de websites bezoeken (hierna: de gebruikers) dienen, alvorens gebruik te kunnen maken van de websites, zich te registreren en akkoord te gaan met de algemene voorwaarden van belanghebbende. De gebruikers kunnen wel zonder dat zij zich registreren en voordat zij betalen chatten met een performer. Door op de knop ‘krediet verkrijgen’ te klikken, kunnen de gebruikers door middel van onder meer Paypal, iDeal, creditcard, bankoverboeking of 0906 telefoonnummer geld storten in de zogenoemde e-wallet. Zij verkrijgen dan een virtueel tegoed. Met het virtueel tegoed in de e-wallet kunnen zij vervolgens gebruik maken van en betalen voor de webcamdiensten. Door middel van een internetapplicatie wordt het verbruik van de tegoeden geadministreerd, hiertoe beschikken de performers ook over een e-wallet. De e-wallets worden beheerd door belanghebbende. Door het gebruik van de e-wallet worden de (persoons)gegevens van de gebruikers en de performers voor elkaar afgeschermd.

De performers werken zelfstandig of via een studio. Belanghebbende sluit overeenkomsten met de performer (‘Hosting Agreement between model/performer and [belanghebbende] ’) als die zelfstandig werkt of met de studio als de performers verbonden zijn aan een studio. Voor het aangaan van die overeenkomst vult de performer een ‘Model Hosting Sign Up Form’ in. Eén van de studio’s die (erotische) webcamdiensten via belanghebbende aanbiedt is Geelen, belanghebbende in de procedure waar het arrest HvJ 8 mei 2019, Geelen, C‑568/17, ECLI:EU:C:2019:3881.(hierna: Geelen) betrekking op heeft.

De voornoemde algemene voorwaarden van belanghebbende die de gebruikers moeten accepteren luiden, voor zover te dezen van belang, als volgt:

‘.: Algemene Voorwaarden :.

Algemeen

Op bezoek en gebruik van deze Website en overige door ons aangeboden diensten zijn de onderhavige algemene voorwaarden van toepassing.

Bestudeer deze algemene voorwaarden aandachtig voor u de Website bezoekt en een account aanmaakt. Zijn er een of meerdere punten in onze algemene voorwaarden waarin u zich niet kunt vinden of ondervindt u hinder bij het lezen van deze algemene voorwaarden, breek dan het bezoek aan deze Website direct af.

Het bezoeken van deze Website en het inloggen daarop, impliceert dat u deze algemene voorwaarden volledig en zonder voorbehoud aanvaardt.

Artikel 1 : Definities

[belanghebbende] (hierna; [belanghebbende] ): Besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid, gevestigd en kantoorhoudende te (…) [plaats] , (…), Kamer van Koophandel nr. (…).

Gebruiker: de persoon die deze Website bezoekt.

Website: een medium voor de presentatie van informatie via het internet in het bijzonder de Website met de domeinnaam [website 1] .

Content: de inhoud van de Website, deze inhoud bestaat onder andere maar niet uitsluitend uit films, foto's, teksten en videobeelden, geplaatst en voor eigen rekening en risico geëxploiteerd door derden (c.q. Performer).

Performer: persoon die via de Website diensten aan de Gebruiker aanbiedt.

Account: de persoonlijke registratie van de Gebruiker bij [belanghebbende] .

Virtuele tegoed: het geld dat de Gebruiker uitsluitend via de Website kan aanwenden om diensten te kunnen afnemen van de Performer. Met het Virtuele tegoed kunnen alleen betalingen bij [belanghebbende] worden verricht.

Artikel 2: Algemene voorwaarden en werkingssfeer

Deze algemene voorwaarden zijn uitsluitend van toepassing tussen [belanghebbende] en de Gebruiker.

Deze algemene voorwaarden hebben voorrang op geldende wetten en verdragsbepalingen, behalve op regels van dwingend recht in de betreffende wetten en/of verdragen.

Deze algemene voorwaarden zijn van toepassing op het gebruik van de Website van [belanghebbende] .

Waar onderdelen van deze voorwaarden nietig of vernietigbaar zijn blijven de overige onderdelen van kracht en wordt overigens het betreffende onderdeel geconverteerd in een wel geldend onderdeel dat de oorspronkelijke bedoeling zoveel mogelijk benaderd.

Artikel 3: Opzet Website

Deze Website is door [belanghebbende] opgezet om Performers in staat te stellen hun diensten tegen betaling aan Gebruikers te kunnen aanbieden. Indien de Gebruiker gebruik maakt van diensten van de Performer gaat de Gebruiker een overeenkomst aan met de Performer. Tussen [belanghebbende] en Gebruikers komt ook geen overeenkomst tot stand tot levering van diensten door de Performers.

Artikel 4: Registratie

Ten tijde van de registratie dient de Gebruiker de leeftijd te hebben bereikt van 18 jaren of een zodanige leeftijd die de meerderjarigheid laat intreden volgens de wetgeving van het land waar de Gebruiker zich bevindt.

De Gebruiker dient het registratieproces volledig te doorlopen. De Gebruiker dient bij zijn registratie de opgevraagde informatie naar volledigheid, actualiteit en waarheid te verstrekken.

(…)

Artikel 5: Account

Het account is voor strikt persoonlijk gebruik en kan niet worden overgedragen aan derden.

(…)

Artikel 6: Wachtwoord en gebruikersnaam

Het wachtwoord en de gebruikersnaam zijn strikt persoonlijk en mogen daarom niet aan derden worden overgedragen.

Het is verboden om het wachtwoord en de gebruikersnaam ter beschikking te stellen aan derden zodat deze onbevoegd kunnen inloggen. De Gebruiker dient de grootst mogelijke mate van zorgvuldigheid in acht te nemen ten aanzien van het wachtwoord zodat het wachtwoord niet verloren gaat of bekend wordt.

Bij vermoeden van misbruik dient de Gebruiker [belanghebbende] onverwijld te informeren.

Artikel 7: Gebruik Website

De computer van de Gebruiker dient op een zodanige wijze te zijn geïnstalleerd dat kinderen geen toegang hebben tot de Website.

Het staat de Gebruiker niet vrij om persoonlijke informatie, zoals naam en contactgegevens, door te geven aan Performers of andere op de Website aanwezige gebruikers.

Het staat de Gebruiker niet vrij om een valse identiteit aan te nemen.

(…)

Het staat de Gebruiker niet vrij om de webcambeelden via welke media dan ook door te zenden aan derden. Het is uitsluitend bedoeld voor persoonlijk gebruik (niet voor groepen mensen).

Artikel 8: Technische eisen aan computer

(…)

Artikel 9: Intellectueel eigendom

Alle rechten van intellectuele eigendom, alsmede alle soortgelijke rechten, rustende op alle op de Website aangeboden diensten, producten en informatie berusten uitsluitend bij [belanghebbende] en/of diens juridisch gemachtigde(n).

Niets van deze Website mag zonder schriftelijke toestemming van [belanghebbende] worden verveelvoudigd.

Voor zover Gebruiker teksten, beelden, geluiden en/of programmatuur aan [belanghebbende] toestuurt of op de Website achterlaat, verleent Gebruiker [belanghebbende] een niet-exclusieve, wereldwijde en eeuwigdurende licentie op voornoemde materialen en vrijwaart Gebruiker [belanghebbende] of haar juridisch gemachtigde(n) voor aanspraken van derden.

Artikel 10: Tarieven en vergoedingen

Voor de dienst die de Performer verleent aan de Gebruiker is de Gebruiker een vastgesteld tarief per minuut verschuldigd. Dit tarief staat vermeld op het profiel van de Performer.

Gebruiker en de Performer kunnen een vergoeding overeenkomen voor aanvullende diensten.

Het is slechts mogelijk om diensten af te nemen van Performers voor zover het Virtuele tegoed op het account dat toelaat. Een Virtueel tegoed kan worden verkregen door betaling door de Gebruiker op de Website aangegeven wijze.

Een aangekocht tegoed is 24 maanden. Er zal nimmer aan de Gebruiker restitutie plaatsvinden van een niet aangewend Virtueel tegoed.

Artikel 11: Betaling

Voor de betaling van bovengenoemde tarieven en vergoedingen dient Gebruiker via het bestelproces op de Website op een door [belanghebbende] aangegeven wijze een Virtueel tegoed te kopen voor zijn of haar Account.

Met dit Virtuele tegoed kan de Gebruiker alleen bij [belanghebbende] betalingen verrichten.

Dit Virtuele tegoed kan niet aan derden worden overgedragen of anderszins worden aangewend door bijvoorbeeld het aankopen van diensten of goederen bij andere partijen.

Een betaling van de Gebruiker aan [belanghebbende] leidt tot een bevrijdende betaling van hetgeen de Gebruiker verschuldigd is aan de Performer.

Artikel 12: Wijzigen van de algemene voorwaarden

(…)

Artikel 13: Aansprakelijkheid

(…)

[belanghebbende] is op geen enkele wijze aansprakelijk voor de diensten die de Performer jegens de Gebruiker verricht. De vergoeding voor de dienst van de Performer die [belanghebbende] van Gebruiker heeft ontvangen kan daarom nimmer van [belanghebbende] worden teruggevorderd doch dit dient door Gebruiker rechtsreeks met Performer worden besproken.

Artikel 14: Duur en beëindiging Account

Uw account wordt aangegaan, tot wederopzegging, voor onbepaalde tijd.

Bij overtreding van een van de in deze algemene voorwaarden opgenomen bepalingen heeft [belanghebbende] het recht om de account van de Gebruiker te verwijderen en hem geen toegang meer te verlenen tot de Website. Het Virtuele tegoed zal niet door [belanghebbende] worden terugbetaald.

Artikel 15: Toepasselijk recht en bevoegde rechter

(…)

Op deze algemene voorwaarden is Nederlands recht van toepassing.

(…).’

Het onder 2.3 bedoelde ‘Model Hosting Sign Up Form’ bevat gegevens zoals naam, adres, e-mail, telefoonnummer, bankrekeningnummer enzovoorts van de performer. De onder 2.3 bedoelde overeenkomsten met de performer luiden, voor zover te dezen van belang, als volgt:

‘HOSTING AGREEMENT BETWEEN MODEL/PERFORMER AND [belanghebbende]

Article 1: Definitions

[belanghebbende] : Private company with limited liability [belanghebbende] , established and having its main office, (…) in [plaats] (… THE NETHERLANDS). Chamber of Commerce (…). VAT nr (…).

User /Member/Customer/Visitor: the person who visits the Web Site.

Web Site : a medium for the presentation of information via the internet, more in particular the Web Site : [website 2] and [website 3] .

Content: the content of the Web Site; said content consists among other things, but not exclusively, of movies, photos, texts and video images.

Performer : also known as the Host, Hostess or Model, the person who performs on the web camera for the Customer, possibly on the Customer's instructions.

Article 2 : Description of the Service

[belanghebbende] shall only provide a technical platform including but not limited to a dial-room and webcast that the Model/performer can use to chat via a web cam with third parties to render their services.

[belanghebbende] shall provide for the payments by the Customer, the collection of debt's for the services of the Models/Performers, including but not limited to, credit card billing.

[belanghebbende] will publicize and promote through various media. (Marketing services.)

[belanghebbende] shall not provide any technical support to the Models/Performers computer equipment.

Article 3 : Terms and Conditions Applying between [belanghebbende] and the Model /Performer

The following terms and conditions shall apply to the legal relationship between [belanghebbende] and the Model/Performer.

Article 4 : Registration of the Model/Performer

Anyone at least 18 years-of-age (or the lawful age of majority where you reside, whichever is greater) shall be eligible to register as a Model/Performer.

When registering, the Models/Performers shall have to produce proof of identity showing dial they/he/she (have)has reached the age of 18 and/or the lawful age of majority of their domicile.

The Registrant Model/Performer may register by completing and sending this on-line registration form.

The moment [belanghebbende] has received, inspected and approved the required documents, [belanghebbende] shall send the Registrant Model/Performer an e-mail. The Registrant Model/Performer shall find the contract in the said e-mail message. Said contract shall then have to be completed and returned to [belanghebbende] by fax or e-mail.

The moment the contract is received, [belanghebbende] shall give the Model/Performer a user name and a password to allow him/her to log on to the Web Site. The Model/Performer shall also be given a link to his/her account which he/she can use to log on. From that moment onwards, the Model/Performer shall be entitled to offer his/her services via the Web Site.

The Registrant Model/Performer shall be under the obligation to supply current, correct, complete and truthful data. The Performer shall furthermore be under the obligation to immediately inform [belanghebbende] of any changes in said data (such as Address, Banking Information, etc.).

In the event of non-compliance with article 4.6, [belanghebbende] shall be entitled to dissolve the agreement with immediate effect or to suspend this agreement for an (in)definite period of time. The payments to the Model/Performer still outstanding shall be forthwith suspended.

Article 5 : Data

[belanghebbende] shall at all times be entitled to check the images as well as other information exchanged by and between the Web Cam House "Studio's" Model(s)/Performer(s) and the User for illegal activities. If any illegal activities or activities contrary to this agreement are established, this agreement shall be dissolved (terminated) with immediate effect.

Article 6 : Account non Assignable

The Model/Performer's account is non assignable, shall be strictly personal and must not be transferred to or used by any third party (another person).

Creating a Model/Performer account for a third party (another person) shall be prohibited.

Article 7: Password and User Name

The password and user name given to the Model/Performer is for that person ONLY.

It is the Model/Performer’s responsibility to safeguard the secrecy of their password.

The Model/Performer shall be prohibited to make their user name and/or password available to any other person (third party).

Any damage the Model/Performer sustains shall at all times be for the Model/Performer's account.

Article 8 : Use of the Web Site

The Model/Performer’s computer and software shall have to be installed or configured in such manner that children cannot access the Web Site.

During the FREE chat, it is strictly prohibited for the Model/Performer :

1. to appear naked in front of the web cam

2. to use the zoom function

3. to put his/her hands or objects under his/her underwear

It shall be generally strictly prohibited when using the Web Site, to :

a. have sex with animals

b. have sex with children or with persons who have not yet reached the age of 18 and commit incestuous acts

c. engage in SM activities (sado-masochism) or engage in self-mutilation activities

d. engage in defecation (to defecate) activities (scat) urinate or simulate urinating, (pissing)

e. engage in fisting activities

f. engage in bondage activities

g. use or consume drugs or other illegal substances

The Model/Performer shall be prohibited to call third parties names, to threaten them or to otherwise treat them rudely.

The Model /Performer shall lie prohibited to incite third parties to prostitution or to prostitute himself/herself.

Transmitting the images in such manner that third parties can receive said images, in any way whatsoever, shall be prohibited.

The Model /Performer shall be prohibited to pass on personal information about himself/herself to third parties (with customers).

The Model /Performer shall be prohibited to make an appointment outside the Web Site, to meet with third parties (with customers) (for personal and sexual contacts) he/she has met via the Web Site.

Smoking shall be allowed but is only recommended during the private chat.

The Model /Performer shall be prohibited to appear in front of the web cam while visibly pregnant.

When the Model /Performer is on line, he/she shall be prohibited to consume food and to carry on private telephone conversations.

Article 9 : Stipulations Regarding the Activities

The Model /Performer shall have to carry out the activities in person. It shall therefore be strictly prohibited to have the model / performer activities earned out by third parties or to display video.

No display of video by a Model/Performer shall be allowed.

The Model /Performer shall be at liberty to determine at his/her own discretion when he/she logs on, the time he/she will stay logged on and the way the Model/Performer carries out the activities. The Model/Performer shall however limit any activities to be within the the limitations of Article 8 above and the general rules/guideline within this agreement or other such rules that the Company shall, by posting in a place (a URL) accessible to the Model/ Performer add by amendment to this Model/ Performer Agreement.

The Model/Performer shall set their own times and working hours.

The Model /Performer shall at all times have to comply with the legislation and the moral values of the User's country.

I understand that the above acts of articles 8 (excluding 8.9/ 8.10 / 8.11) and 9.2 will be cause for my immediate termination.

[signature performer (…)]

Article 10 : Payments

Within the selling prices per minute allowed, as defined by [belanghebbende] , the Model/Performer shall be able to establish at his/her own discretion what the User has to pay per minute for the acts performed by the Model/Performer in front of the camera.

[belanghebbende] provides for the Model/Performer the collection of debts (credit card and other payment acceptance) for what the User/Member/Customer pays for the Models/Performers performance.

The Model/Performer shall receive from [belanghebbende] a percentage of the collected payments to be specified on the rate the User pays.

The rest of the collected payments will be retained to honorifie the services of [belanghebbende] (transactions concerning debts, marketing and hosting fees.) The invoice of the services of [belanghebbende] can be downloaded from the Model/Performer account.

Said percentage shall be paid in arrears twice a month when the balance amounts to € 100.00 or more.

Payment will be made on the first working day following the fifteenth (15th) and the thirtieth (30th) day of each month (bimonthly).

[belanghebbende] shall make out an overview of these payments on behalf of each Model/Performer twice a month.

[belanghebbende] shall be entitled to retain as a reserve 10% of the amounts the Model/Performer is entitled to, as surety for payment by the User/Member/Customer and to pay said retained percentage to the Model/Performer later on after payment is received and final.

Article 11 : Payments if a Model/Performer Registration is on behalf of a Web Cam House "Studio"

All payments for each Model/Performer registered on behalf of a Web Cam House "Studio" will be made by [belanghebbende] , at the terms of this agreement, to the Web Cam House "Studio" only.

Responsibility for disbursement of the Web Cam House "Studios" payments to its Models/Performers from the monies disbursed to the Studio shall lie the Studio's responsibility. Web Cam Studios "Studio" shall be responsible for payment of any sub-contracts with said Model/Performers.

I 1.3 No claims can be made, nor honoured, to or by [belanghebbende] for the Web Cam House Studio’s own non-payment of its Model/Performers, from monies received by it from [belanghebbende] under this agreement or others part of it.

I understand that the above acts of articles 8 (excluding 8.9/ 8.10 / 8.11) and 9.2 will be cause for my immediate termination.

[signature performer (…)]

Article 12 : Compensation

The Model/Performer shall compensate against all possible claims, both civil law and criminal law claims, lodged by third parties resulting from non-compliance with the present agreement or a violation of the national legislation of the country in which the

Model/Performer is established (located). Model shall indemnify and hold [belanghebbende] harmless to third party claims as a result of their action.

The Model/Performer shall be liable for its actions at all times

Article 13 : Intellectual Property

Nothing of the Web Sites may be duplicated without written consent of its copyright holder, [belanghebbende] . All rights are reserved.

The intellectual property rights to all texts, images and software shall he vested in [belanghebbende] and/or its authorized representatives, successors or assigns.

The Model/Performer does herewith to exclusively assign to [belanghebbende] and/or its legally authorized representative(s), all the exclusive intellectual property rights vested in him/her, which shall have to be understood to include, but not limited to; copyrights, portrait rights and neighbouring rights, which (may) arise further to continuing acts committed by the Model/Performer within the framework of this agreement.

With said assignment of exclusive rights, the Model/Perfomer shall grant [belanghebbende] and/or the latter's legally authorized representative(s), the unconditional permission to copy, re-use, duplicate, sell, publish or use or reproduce in any other way the image material of the Model/Performer created within the framework of this agreement, such as; images, movies, texts and photos of the Model/Performer, for promotional, art, editorial, publicity, commercial, marketing, entertainment, fantasy or other purposes, no matter what they may be called.

Should [belanghebbende] be informed of any (alleged) infringing use or (alleged) infringing links on the Web Site. [belanghebbende] shall have the right, but not the obligation, to immediately remove said content or links.

Article 14 : Dissolution

Should [belanghebbende] note any violation of one of the stipulations (agreements) set out herein, the agreement may be dissolved by [belanghebbende] with immediate effect. Any payments to the Studio/Model/Performer still outstanding, shall be forthwith suspended.

Article 15 : Modifications of the Agreement

(…)

Article 16 : Applicable Law and Competent Court

Dutch law shall apply to the present agreement.

THUS AGREED UPON AND SIGNED IN DUPLICATE IN: (…)

Select one of the following options :

A ( ) Private person or Company established in a country outside European Union

VAT 0%

B ( ) Company established in a European Union country with VAT Number fill in NR

VAT reversed to recipient

C ( ) Private person or Micro Company established in a European Union country without VAT number

VAT not reversed

PERFORMER NAME : [belanghebbende] . [STAMP].’

De performer bepaalt zijn eigen tarieven (per minuut). De door de gebruikers in de e-wallets gestorte gelden worden door belanghebbende voor 50% uitbetaald aan de performer. Van de overige 50% komt 15% belanghebbende toe voor het betalingsverkeer (e-wallet). Verder komt belanghebbende 35% toe als zij zelf de hosting en de marketing verricht. Als de hosting en de marketing wordt verricht door de affiliate(s) betaalt belanghebbende 35% aan de affiliate(s).

In een brief van de Nederlandsche bank van 29 februari 2012 aan (de advocaat van) belanghebbende is, voor zover te dezen van belang, het volgende vermeld:

‘2 ACTIVITEITEN

Uit de in uw brieven geschetste activiteiten blijkt het volgende. De Onderneming beheert een aantal websites. Op deze website kunnen bezoekers een virtueel tegoed opbouwen waarmee webcamdiensten kunnen worden afgenomen. Deze opbouw kan op diverse manieren plaatsvinden, bijvoorbeeld via creditcard of iDEAL. Met dit virtuele tegoed kunnen erotische webcamdiensten worden afgenomen. Per tijdseenheid wordt hiervoor via het tegoed betaald. Het tegoed kan uitsluitend worden gebruikt op de websites van de Onderneming. Op deze websites worden geen andere diensten of goederen aangeboden dan de erotische webcamdiensten.

3 STANDPUNT DNB

De Onderneming maakt het mogelijk voor consumenten om een geldwaarde aan te houden die elektronisch is opgeslagen, en is uitgegeven in ruil voor ontvangen geld waarmee betalingen kunnen worden verricht aan een andere persoon dan de Onderneming.

Dit online tegoed kwalificeert derhalve als elektronisch geld in de zin van artikel 1.1 Wft. Elektronisch geld is een betaalinstrument.

Artikel 1:5, onderdeel a Wft stelt dat de Wft niet van toepassing is op de uitgifte van betaalinstrumenten als bedoeld in artikel 1:5a, tweede lid, onderdeel k Wft.

In artikel 1:5a, tweede lid, onderdeel k Wft zijn (ondermeer) uitgezonderd het verrichten van betalingstransacties ten behoeve van de aankoop van goederen of diensten die worden uitgevoerd met betaalinstrumenten die voorzien in een welbepaalde behoefte en die uitsluitend kunnen worden gebruikt voor een beperkte reeks van goederen of diensten.

In uw brieven van 30 september 2011 en 30 januari 2012 stelt u dat de Onderneming een beperkte reeks van diensten aanbiedt. Met het virtuele tegoed kunnen immers alleen webcamdiensten van de in uw brieven genoemde ‘performers’ worden gekocht. Het virtuele tegoed kan voor geen andere goed of dienst worden aangewend. Op de websites van de Onderneming worden ook geen andere diensten of goederen aangeboden.

In uw brief van 10 februari 2012 stelt u dat deze webcamdiensten voorzien in een welbepaalde behoefte van de afnemers, te weten online adult entertainment. De in deze brief door u aangehaalde passages van de websites van de Onderneming maken duidelijk dat hiermee voldaan wordt aan een welbepaalde behoefte.

Uit de door u verstrekte informatie komt DNB derhalve tot het oordeel dat uitgifte van betaalinstrumenten door de Onderneming gelet op artikel 1:5a, tweede lid, onderdeel k Wft, buiten de reikwijdte van de Wft valt.’.

Belanghebbende heeft met de Belastingdienst Rotterdam /kantoor Rijnmond

op 12 november 2012 een vaststellingsovereenkomst APA (advance pricing agreement) gesloten met betrekking tot de vennootschapsbelasting. Hierin is onder meer opgenomen:

‘1. Feiten en omstandigheden welke ten grondslag liggen aan deze overeenkomst

[belanghebbende] vormt een onderdeel van [E BV] , met haar internationale hoofdkantoor in Nederland.

[E BV] is de tophoudster van dochterondernemingen in Nederland, Frankrijk, Roemenië en Curaçao. De groep houdt zich bezig met het ontwikkelen en exploiteren van verschillende websites/portals waarmee online individuele live communicatie diensten worden gefaciliteerd (bijvoorbeeld middels chat en/of een live webcam interface). De activiteiten van de groep worden sinds de opstart gecoördineerd en geleid vanuit het hoofdkantoor in Nederland. [belanghebbende] is de centrale entrepreneur van de groep.

Nederland wordt beschouwd als de thuishaven van één van de grootste en belangrijkste ‘Peering Points’ in de wereld voor het in staat stellen van hoge snelheid internet verbindingen. De belangrijkste activiteit van de groep is het faciliteren van een platform middels websites waarbij partijen elkaar kunnen treffen om in contact met elkaar te treden.

De inhoud van dergelijke contacten bestaan hoofdzakelijk uit erotisch getinte vermaak via chat en of webcam. Als zodanig biedt de groep een virtuele marktplaats waarbij cliënten en aanbieders van diensten bij elkaar worden gebracht. Hierbij vindt nadrukkelijk monitoring plaats om te verzekeren dat zowel cliënten als aanbieders handelen binnen de afgesproken en de toepasselijke wettelijke regels.

[belanghebbende] houdt zich bezig met de commerciële ontwikkeling en exploitatie van internetactiviteiten en beheert daarnaast websites. Op die websites worden (o.a.) webcamdiensten aangeboden door derde partijen. Deze partijen hebben een contractuele relatie met [belanghebbende] , op basis waarvan bemiddelings-, IT-technische, hosting- en marketingdiensten worden verleend aan deze partijen tegen een commissie.

[belanghebbende] bezit in Nederland diverse server locaties waarbij gezamenlijk gebruik wordt gemaakt van kabelverbindingen over meer dan 40 km. [belanghebbende] is juridisch en economisch eigenaar van alle tot op heden ontwikkelde immateriële vaste activa (meer specifiek, maar niet uitputtend benoemd: huidige affiliates, merknamen, handelsnamen, imagorechten, portretrechten, copyrights, klantenbestand en met voorgaande zaken verband houdende overige rechten).

Teneinde bovengenoemde activiteiten binnen de groep te faciliteren worden sommige ondersteunende functies verricht binnen de groep door de dochterondernemingen in Frankrijk, Roemenië en Curaçao die als volgt kunnen worden samengevat: (…).’

Belanghebbende heeft bij brief van 28 juli 2011 de inspecteur medegedeeld dat zij een fiscale beoordeling wenst van haar activiteiten en dat deze beoordeling door de belastingdienst

schriftelijk wordt vastgesteld en ondertekend. In antwoord op deze brief van belanghebbende schrijft de inspecteur in de brief van 16 augustus 2011, voor zover te dezen van belang, het volgende:

‘Dit heeft tot gevolg dat de belastingdienst (…) zich op het standpunt stelt dat de door [F] aangeboden diensten zijn aan te merken als electronische diensten en dat de plaats van de dienst op grond van artikel 6 lid 2 van de wet op de omzetbelasting 1968 daar is waar de dienstverrichter is gevestigd.’

Op 9 oktober 2012 heeft (een opvolgende gemachtigde van) belanghebbende bij brief contact opgenomen met de inspecteur om over de gevolgen voor de omzetbelasting van haar activiteiten overeenstemming te bereiken. In reactie daarop heeft de inspecteur een brief gezonden van 11 december 2012, die voor zover te dezen van belang, als volgt luidt:

‘ [F] stelt afnemers door het aanmaken van een account en het storten van een tegoed in de gelegenheid erotisch te chatten en/of erotische afbeeldingen te bekijken. Aldus is sprake van een dienst tegen vergoeding tussen [F] en de klant die een account aanmaakt en een tegoed stort. De dienst bestaat uit het tegen vergoeding gelegenheid geven tot deelname aan erotische chatsessie en/of bekijken van erotische afbeeldingen.

Op grond van de uitspraak van Hof Amsterdam van 24 mei 2012 kwalificeert deze dienst als een vermakelijkheidsdienst en is als zodanig op grond van artikel 6 E van de Wet op de omzetbelasting 1968 (hierna: de Wet) belast op de plaats waar de activiteiten daadwerkelijk plaatsvinden.

De plaats waar vermakelijkheidsdiensten daadwerkelijk plaatsvinden wordt geacht te zijn gelegen op de plaats waar degenen aan wie de diensten worden verricht zich bevinden op het moment dat zij het aangebodene bekijken.

(…)

Voor het mogelijk maken van haar diensten maakt [F] gebruik van de diensten van de dames. De overeengekomen vergoeding voor deze ingekochte diensten is gelijk aan het bedrag van het account van de afnemer wordt afgeschreven minus 50%.

(…) Voorzover de dame een ondernemer voor de omzetbelasting betreft dient de Selfbilling BTW in rekening te worden gebracht. Voor [F] is deze BTW vervolgens aftrekbaar. Als de dame geen ondernemer is wordt op de self-billing factuur geen BTW in rekening gebracht.’

Na deze brief heeft op 14 februari 2013 een gesprek tussen (een opvolgende gemachtigde van) belanghebbende en de inspecteur plaatsgevonden en heeft belanghebbende een brief van 19 maart 2013 aan de inspecteur gezonden, die voor zover te dezen van belang, als volgt luidt:

‘Naar aanleiding van onze bespreking van 14 februari 2013 kunnen wij u als volgt

berichten.

Tijdens onze bespreking heeft u aangegeven dat de belastingdienst het standpunt betrekt dat [F] voor de doeleinden van de Nederlandse omzetbelasting vermakelijkheidsdiensten verricht aan de bezoekers van haar website.

(…)

Graag spreken wij met U verder over een vaststellingsovereenkomst ten name van [F] ter zake van de omzetbelasting.’

Bij brief van 19 juni 2014 heeft de inspecteur belanghebbende aangekondigd dat hij naheffingsaanslagen zou opleggen. In de brief is, voor zover te dezen van belang, het volgende vermeld:

‘Ik ben van oordeel dat [F] een vermakelijkheidsdienst verricht aan de gebruikers

De performers verrichten een dienst aan de [F] .

De plaats van dienst van de modellen aan [F] is Nederland. Over de vergoeding dient omzetbelasting te worden voldaan. Deze omzetbelasting is aftrekbaar bij [F] .

De plaats van dienst van [F] aan de gebruiker is daar waar de gebruiker zich bevindt op het moment dat hij de dienst afneemt. Betreft het Nederland of is dit onbekend, dan dient over de vergoeding 21% omzetbelasting te worden aangegeven en voldaan.’

In een brief van 2 juli 2014 aan de inspecteur schrijft (de toenmalige gemachtigde van) belanghebbende voor zover te dezen van belang, het volgende:

‘Graag wil ik u er nog op wijzen dat tijdens onze laatste bespreking met de Belastingdienst Rotterdam van 2013 afgesproken is dat het door [belanghebbende] gevolgde systeem zal worden gerespecteerd mede gelet op de in 2011 gemaakte afspraak. Doel daarvan is in 2014 te bezien welke consequenties de invoering van de nieuwe regeling van elektronische diensten per 1 januari 2015 zou hebben voor [belanghebbende] .’

In een brief van 26 november 2014 van (dezelfde gemachtigde van) belanghebbende aan de inspecteur, voor zover te dezen van belang, het volgende vermeld:

‘3.3. Tussen de Belastingdienst en [F] is niet in geschil dat [F] gedurende enkele jaren er gerechtvaardigd op heeft mogen vertrouwen dat [F] door de Belastingdienst wordt aangemerkt als een elektronisch platform en dat [F] door de Belastingdienst niet wordt beschouwd als de aanbieder van webcamdiensten.

In 2013 / 2014 is nader overleg geweest met mevrouw [G] van de Belastingdienst. Mevrouw [G] stelde zich in december 2012 op het standpunt dat [F] vermakelijkheidsdiensten verrichtte. In het overleg in februari 2013 dat daarop volgde zette [F] uiteen dat de situatie in het arrest waarop zij zich baseerde sterk afweek van die van [F] . Mevrouw [G] heeft in dat gesprek opgemerkt dat zij de zaak opnieuw zou bezien zodra [F] haar zienswijze (uitgebreid) aan haar zou voorleggen. In dat licht heeft [F] in maart 2013 haar standpunt uitgebreid uiteengezet. Hierop heeft zij nimmer in negatieve zin gereageerd, waaruit [F] heeft opgemaakt dat zij haar zienswijze niet onmiddellijk verwierp.

(…)

Samenvattend is tussen de Belastingdienst en [F] thans nog in geschil of de webcamdiensten zijn geleverd door de performers dan wel door [F] .

(…)

Op 4 november jl. en 19 november jl. hebben er besprekingen plaatsgevonden omtrent het zoeken naar een oplossing dat recht doet aan het standpunt van beide partijen.

U heeft tijdens de bespreking van 19 november jl. aangegeven dat het in het verleden door de Belastingdienst opgewekte vertrouwen, dat [F] niet zal worden aangemerkt als aanbieder van vermakelijkheidsdiensten, wordt gehonoreerd.

De Belastingdienst en [F] blijven verdeeld over de vraag of in de tussenliggende periode, tussen het niet meer hebben van het gerechtvaardigd vertrouwen en het moment dat de overeenkomsten met performer en gebruiker zijn aangepast, de webcamdiensten worden geleverd door de performers dan wel door [F] .

(…)

Om pragmatische redenen stelt [F] voor de tussenliggende periode vast te stellen op 19 juni 2014 (datum van uw brief) tot 1 november 2014 (de datum van aanpassing van de overeenkomsten met performer en gebruiker).’.

In een brief van 25 maart 2015 van de inspecteur aan belanghebbende is, voor zover te dezen van belang, het volgende vermeld:

‘Gewekt vertrouwen

Met haar brief van 11 december 2012 heeft mijn collega, mevrouw [G] te kennen gegeven dat op [F] de prestaties verricht aan de gebruiker. Vanaf dit moment kan geen vertrouwen meer ontleend worden aan de aan deze datum voorafgaande gedragingen en mededelingen van de Belastingdienst. Naar aanleiding van deze brief heeft op 14 februari 2013 een bespreking plaatsgevonden met mevrouw [G] , bijgestaan door de heer mr. [inspecteur 2] . Tijdens de bespreking is door haar geen afstand genomen van het door haar ingenomen standpunt. Zij heeft u wel in de gelegenheid gesteld om uw standpunt nader te onderbouwen. (…)

Het feit dat de verdere behandeling te lang op zich heeft laten wachten doet niets af aan het feit dat het standpunt van de belastingdienst bij u bekend was. Een te late reactie van de Belastingdienst impliceert niet dat is teruggekomen op een eerder ingenomen standpunt. Dit verlengt niet de toestand van gewekt vertrouwen.’.

In een schriftelijke verklaring van de persoon die op 14 februari 2013 gemachtigde van belanghebbende was, is voor zover te dezen van belang, het volgende opgenomen:

‘Amsterdam, 13 december 2016

Verklaring

Op 28 juli 2011 heb ik namens [belanghebbende] ( [F] ) de Belastingdienst verzocht een standpunt te bepalen inzake de omzetbelastingheffing die zij verschuldigd is.

Op 16 augustus 2011 heeft de Belastingdienst (kantoor Maastricht) bij brief van de heer [H] het standpunt ingenomen dat lopende de procedure van het Hof Amsterdam de door [F] aangeboden diensten zijn aan te merken als elektronische diensten.

Op 28 september 2012 deelde Staatssecretaris van Financiën mede dat hij afziet van het instellen van beroep in cassatie tegen de desbetreffende uitspraak van het Hof Amsterdam.

Op 11 december 2012 deelde mevrouw [G] mede aan [F] dat de Belastingdienst thans het standpunt inneemt dat bij [F] sprake is van een vermakelijkheidsdienst.

Op 14 januari 2013 heb ik namens [F] aangegeven dat mevrouw [G] haar opvatting heeft gebaseerd op een onjuist beeld van het businessmodel en van de werkelijke gang van zaken bij [F] . Ik heb haar gevraagd om met haar de zienswijze van [F] te bespreken in een mondeling overleg.

Op 14 februari 2013 heeft daarop een bespreking plaatsgevonden met mevrouw [G] , waarbij aan de zijde van de Belastingdienst de heer [J] het woord voerde. Namens [F] waren mevrouw [bestuurder] , de heer [K] en ik aanwezig.

Tijdens de bespreking overhandigden wij aan de heer [J] de brief van 16 augustus 2014 [hof: 2011] van zijn collega de heer [H] waarin de heer [H] het standpunt van de belastingdienst bevestigde dat de door [F] aangeboden diensten zijn aan te merken als elektronische diensten.

Na bestudering van de brief merkte de heer [J] op dat het doel van de bespreking is een standpunt te bepalen voor de toekomst te weten, 15 januari 2015, omdat de Europese Richtlijn op het punt van elektronische diensten zal worden gewijzigd en de toelichting erop van de Europese Commissie nog moest worden afgewacht.

Tevens zal de uitslag van een aantal nog lopende procedures bij rechtbanken en gerechtshoven moeten worden afgewacht.

De heer [J] gaf duidelijk aan dat vanwege de standpuntwijziging van de Belastingdienst [F] een overgangstermijn zal worden gegund tot de ingangsdatum van de nieuwe Europese richtlijn inzake elektronische diensten, te weten 10 januari 2015, en dat het voor beide partijen van belang is te weten of de diensten van [F] daaronder zullen vallen. (…)’

Tot de stukken behoren een notitie van advocaat mr [A] van 11 april 2017, een bedrijfskundige notitie ‘ [belanghebbende] ’ van 21 januari 2019 van drs [C] , een schriftelijke, en op de nadere zitting mondeling bevestigde, verklaring van drs [C] van 20 januari 2020 en een ‘Transfer Pricing Report For [belanghebbende] Group’ van 27 oktober 2011.

In geschil is het antwoord op de volgende vragen:

I. Dienen de naheffingsaanslagen vernietigd te worden wegens strijd met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, in het bijzonder het vertrouwensbeginsel, het verbod op détournement de pouvoir, het beginsel van fair play en het zorgvuldigheidsbeginsel?

II. Dienen de naheffingsaanslagen vernietigd te worden wegens strijd met de goede procesorde, omdat de inspecteur gedurende de procedure zijn standpunt meermalen heeft gewijzigd?

III. Welke diensten verleent belanghebbende en aan wie en wat is de plaats van dienst?

IV. Dienen de naheffingsaanslagen vernietigd te worden wegens strijd met het in artikel 1 Eerste Protocol bij het EVRM (hierna: artikel 1 EP) gewaarborgde ongestoorde genot van eigendom?

V. Dienen de werkelijke kosten van bezwaar en de werkelijke proceskosten ad in totaal € 1.508.107,27 (inclusief € 758.065 de kosten (van advocaten) van overleg vóór bezwaar en inclusief € 243.373,50 reorganisatiekosten) te worden vergoed?

VI. Indien vraag V ontkennend moet worden beantwoord: Heeft belanghebbende recht op een schadevergoeding ter grootte van € 758.065, zijnde de kosten (van advocaten) van overleg vóór bezwaar?

De Inspecteur concludeert primair tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot ongegrondverklaring van het bij de rechtbank ingestelde beroep. Subsidiair, meer subsidiair en meer, meer subsidiair concludeert de inspecteur tot vermindering van één of beide naheffingsaanslagen. Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank met betrekking tot de tegemoetkoming in de kosten van bezwaar en de proceskosten en bevestiging van de uitspraak van de rechtbank voor het overige en tot vergoeding van de werkelijke kosten van bezwaar, de werkelijke proceskosten en van schade.

Ten aanzien van het geschil

Vraag I

Met betrekking tot het beroep op het vertrouwen dat zou zijn gewekt tijdens een bespreking op 14 februari 2013 tussen de inspecteur en de gemachtigde van belanghebbende, inhoudende dat toen zou zijn toegezegd dat (kort samengevat) tot 1 januari 2015 niet zou worden nageheven overweegt het hof als volgt.

De inspecteur heeft betwist, dat tijdens de bespreking op 14 februari 2013 een toezegging zou zijn gedaan dat tot 1 januari 2015 niet zou worden nageheven.

Aan die bespreking voorafgaand heeft de inspecteur in zijn brief van 11 december 2012 zijn standpunt medegedeeld dat belanghebbende aan de gebruiker een vermakelijkheidsdienst levert en dat de woonplaats van de gebruiker bepalend is voor de plaats van dienst. Dat daarna tijdens de bespreking op 14 februari 2013 zou zijn toegezegd dat tot 1 januari 2015 niet zou worden nageheven vindt geen bevestiging in de op de bespreking volgende brief van de gemachtigde van belanghebbende van 19 maart 2013: er wordt over een dergelijke toezegging niet gerept en er wordt de wens uitgesproken dat graag verder wordt gesproken over een vaststellingsovereenkomst. De vermeende toezegging is wel terug te vinden in de brief van 2 juli 2014 van de desbetreffende gemachtigde en zijn latere schriftelijke verklaring van 13 december 2016. Aldus is de vastlegging dat er een toezegging zou zijn gedaan alleen afkomstig van de gemachtigde van belanghebbende. In de brief van de gemachtigde van belanghebbende van 26 november 2014 schrijft de belanghebbende dat de inspecteur haar zienswijze niet heeft verworpen na haar toelichting in maart 2013. Hieruit is niet, anders dan uit haar brief van 2 juli 2014, af te leiden dat belanghebbende toen meende dat haar zou zijn toegezegd dat tot 1 januari 2015 niet zou worden nageheven. Gelet op de betwisting door de inspecteur van die mondelinge toezegging, onder meer in zijn brief van 25 maart 2015, en bij gebreke van bewijs van bevestiging van de toezegging door de inspecteur heeft belanghebbende tegenover de betwisting door de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat tijdens de bespreking op 14 februari 2013 een toezegging zou zijn gedaan zoals door haar gesteld.

Het beroep van belanghebbende op het verbod op détournement de pouvoir betreft de omstandigheid dat de inspecteur zich beroept op artikel 37e van de Wet OB 1968 en dat de naheffingsaanslagen tot in totaal een bedrag van € 8,4 miljoen zijn opgelegd, terwijl dit - ook indien het standpunt van de inspecteur juist zou zijn - veel te hoog zou zijn.

De omstandigheid, dat de inspecteur zich beroept op (de toepassing van een bewijsregel in) een wetsartikel levert geen détournement de pouvoir op. Over de uitleg die belanghebbende geeft met betrekking tot de vraag wanneer dat wetsartikel kan worden toegepast kunnen meningen verschillen en daarmee is het beroep van de inspecteur op dat wetsartikel niet zo kennelijk onredelijk, dat hij in strijd heeft gehandeld met het verbod op détournement de pouvoir. De omstandigheid dat de inspecteur bij het opleggen van de naheffingsaanslagen de meest maximale positie heeft ingenomen lijkt (mede) te zijn ontstaan doordat de inspecteur digitaal aangeleverde informatie niet kon lezen.2.Mede gelet hierop is niet vast te komen staan dat de inspecteur met het opleggen van de naheffingsaanslagen in strijd heeft gehandeld met het verbod op détournement de pouvoir.

Het hof begrijpt, dat het beroep op het beginsel van fair play en het zorgvuldigheidsbeginsel niet een zelfstandige beroepsgrond betreft, maar dient ter onderbouwing van de stelling dat het verbod op détournement de pouvoir door de inspecteur is geschonden. Het beroep op het beginsel van fair play en het zorgvuldigheidsbeginsel heeft aldus geen zelfstandige betekenis en deelt het lot van het oordeel omtrent de gestelde schending van het verbod op détournement de pouvoir. Voor zover het beroep op het beginsel van fair play en het zorgvuldigheidsbeginsel is aangevoerd in het kader van het verzoek om vergoeding van de werkelijke kosten van bezwaar en de werkelijke proceskosten wordt verwezen naar de beantwoording van vraag V.

Vraag I dient ontkennend te worden beantwoord.

Vraag II

Het staat een partij, en dus ook de inspecteur, vrij om zich in hoger beroep te verweren met alle gronden die hij dienstig acht. Dit is slechts anders voor zover het desbetreffende standpunt onderscheidenlijk verweer ondubbelzinnig zou zijn prijsgegeven, dan wel wordt aangevoerd onder zodanige omstandigheden, dat behandeling ervan zou leiden tot een inbreuk op een goede procesorde.3.Zoals hierna (onder 4.21) wordt overwogen, is de door de inspecteur in het stuk van 9 januari 2020 ingenomen nieuwe stelling tardief en zal die buiten beschouwing worden gelaten. Voor de overige (nieuwe) standpunten geldt dat niet is vast komen te staan dat die ondubbelzinnig zijn prijsgegeven, dan wel dat die zijn aangevoerd onder zodanige omstandigheden, dat behandeling ervan zou leiden tot een inbreuk op een goede procesorde. Hierbij merkt het hof op, dat belanghebbende onder ondubbelzinnig prijsgegeven standpunten ook schaart de standpunten die voor aanvang van de rechterlijke procedure ondubbelzinnig zouden zijn prijsgegeven; dat is evenwel niet de juiste toets. De goede procesorde betreft de orde tijdens het rechterlijke proces. Het staat in een rechterlijke (belasting)procedure een partij, dus ook de inspecteur, vrij standpunten in te nemen die vóór aanvang van de rechterlijke procedure zijn verlaten, tenzij die partij in die fase uitdrukkelijk en ondubbelzinnig heeft verklaard het verlaten standpunt in een aanstaande rechterlijke procedure niet meer in te nemen of het opnieuw innemen van een verlaten standpunt in strijd komt met algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Noch van het eerste noch van het tweede is gebleken.

Vraag II moet ontkennend worden beantwoord.

Vraag III

De relevante bepalingen in de Wet op de omzetbelasting 1968 (tekst 2013 en 2014; hierna: Wet OB 1968) luiden, voor zover te dezen van belang, als volgt:

‘Artikel 4

Lid 4 Diensten welke worden verleend door tussenkomst van een commissionair of dergelijke ondernemer die overeenkomsten sluit op eigen naam maar op order en voor rekening van een ander, worden geacht aan en vervolgens door die ondernemer te zijn verleend.

Artikel 6

Lid 1 De plaats van een dienst, verricht voor een als zodanig handelende ondernemer, is de plaats waar die ondernemer de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd. (…)

Lid 2 De plaats van een dienst, verricht voor een andere dan ondernemer, is de plaats waar de dienstverrichter de zetel van zijn bedrijfsuitoefening heeft gevestigd. (…)’.

Artikel 6a

De plaats van een dienst die voor andere dan ondernemers wordt verricht door een tussenpersoon die in naam en voor rekening van derden handelt, is de plaats waar de onderliggende handeling overeenkomstig de bepalingen van deze wet wordt verricht.

Artikel 6e

Lid 1 De plaats van voor een andere dan ondernemer verrichte diensten en van daarmee samenhangende diensten, in verband met culturele, artistieke, sportieve, wetenschappelijke, educatieve, vermakelijkheids- of soortgelijke activiteiten, zoals beurzen en tentoonstellingen, inclusief de dienstverrichtingen van de organisatoren van dergelijke activiteiten, is de plaats waar die activiteiten daadwerkelijk plaatsvinden.

Artikel 6i

Lid 1 De plaats van de volgende diensten, verricht voor een andere dan ondernemer die buiten de Gemeenschap [na 31 december 2013: de Unie] gevestigd is of aldaar zijn woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats heeft, is de plaats waar deze persoon gevestigd is of zijn woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats heeft:

(…)

k. elektronische diensten.

Artikel 11

Lid 1 Onder bij algemene maatregel van bestuur vast te stellen voorwaarden zijn van de belasting vrijgesteld:

(…)

j. de volgende diensten:

(…)

2°. de handelingen, bemiddeling daaronder begrepen, betreffende giro- en rekeningcourantverkeer, deposito's, betalingen, overmakingen, schuldvorderingen, cheques en andere handelspapieren, met uitzondering van de invordering van schuldvorderingen;’.

Partijen verschillen van mening wat de rechtsbetrekkingen zijn tussen de gebruikers, de performers (inclusief de studio’s; hierna alleen aangeduid met performers) en belanghebbende. Tevens verschillen de partijen van mening over de aard van de verrichte dienst, waardoor partijen ook van mening verschillen over de plaats waar de dienst wordt verricht.

Belanghebbende stelt, dat belanghebbende diensten verleent aan de performers en dat deze diensten bestaan uit:

 technisch platform of hosting diensten;

 marketingdiensten; en

 betaaldiensten.

Als de zogenoemde (ongeveer 7.000 – 945 eigen sites = 6.055) affiliates de technisch platform of hosting diensten en de marketingdiensten zelf verrichten dan verricht belanghebbende alleen de betaaldienst. Belanghebbende stelt, dat er door de performers (erotische webcam-) diensten worden verleend aan de gebruikers (en niet door belanghebbende).

De inspecteur heeft zich (primair) op het standpunt gesteld dat de rechtsbetrekking bestaat tussen belanghebbende en de gebruikers en dat de door belanghebbende aan de gebruikers verrichte dienst is aan te merken als een vermakelijkheidsdienst. De plaats van dienst is de vestigingsplaats van belanghebbende; in 2013 en 2014 is dat Nederland, aldus de inspecteur.

In het dossier zijn geen facturen opgenomen. Daardoor kan niet aan de hand van facturen worden bepaald wie aan wie welke diensten verleent.4.

Het hof stelt voorop, dat over de verhouding tussen belanghebbende en de affiliates niet meer informatie bekend is dan dat door belanghebbende met de affiliates overeenkomsten worden gesloten (die niet tot het dossier behoren) en dat belanghebbende 35% van de in de e-wallet door de gebruikers gestorte gelden uitbetaalt aan de affiliates als de affiliates zelf de hosting- en marketingdiensten verrichten. Ondanks dat het hof tijdens het eerste onderzoek ter zitting de zaak onder meer heeft aangehouden om belanghebbende gelegenheid te geven over de verhouding tussen belanghebbende en de affiliates duidelijkheid te verschaffen tast het hof door het ontbreken van onderliggende bewijsstukken nog steeds in het duister ten aanzien van die verhouding. Dat de gemachtigde een beschrijving heeft ingebracht van die verhouding doet hier niet aan af, omdat die door de inspecteur is betwist.

Echter, de onder 4.12 vermelde stellingen van belanghebbende vinden bevestiging in de tussen belanghebbende en de gebruikers geldende algemene voorwaarden, vermeld onder 2.4, en de tussen de performers en belanghebbende geldende ‘HOSTING AGREEMENT BETWEEN MODEL/PERFORMER AND [belanghebbende] ’ (hierna: hosting agreement), zoals vermeld onder 2.5.

Uit de brief van de inspecteur van 19 november 2018 volgt, dat de inspecteur (op zich) niet betwist dat de werkelijke gang van zaken is, zoals blijkt uit de onder 2.4 opgenomen algemene voorwaarden en de onder 2.5 opgenomen hosting agreement. Wel heeft de inspecteur gesteld dat bepaalde onderdelen van die algemene voorwaarden en die hosting agreement erop duiden dat hetgeen belanghebbende stelt niet juist is. De inspecteur heeft bijvoorbeeld erop gewezen, dat belanghebbende instructies geeft aan wat de performers wel of niet mogen doen, dat de gebruikers gelden storten in de door belanghebbende beheerde e-wallet en dat daarmee, aldus de inspecteur, een vergoeding door gebruikers wordt betaald aan belanghebbende of dat een eventueel overblijvend tegoed in de e-wallet aan belanghebbende toekomt.

Het hof is van oordeel, dat met hetgeen de inspecteur heeft aangevoerd met betrekking tot de inhoud van de onder 2.4 opgenomen algemene voorwaarden en de onder 2.5 opgenomen hosting agreement hij niet aannemelijk heeft gemaakt dat de gang van zaken anders is dan belanghebbende stelt en uit de algemene voorwaarden en hosting agreement blijkt. Belanghebbende faciliteert de totstandkoming van contact tussen de performer en de gebruiker en het sluiten van een overeenkomst tussen hen indien de gebruiker een door de performer verrichte erotische webcamsessie wil afnemen, evenals dat belanghebbende het bijbehorende betalingsverkeer faciliteert. Belanghebbende verricht een dienst aan de performer, mede omvattende ook, ten behoeve van de performer, het betalingsverkeer tussen de performer en de gebruiker. Het kenmerkende van de prestatie van belanghebbende aan de performer is, dat zij ten behoeve van de performer en de gebruiker het mogelijk maakt dat beiden deelnemen aan een erotische webcamsessie. De performer verricht een dienst (erotische webcamsessie) aan de gebruiker. Dat performer en gebruiker anoniem blijven voor elkaar doet hier niet aan af. Vorenstaand oordeel sluit ook aan op de fiscale beoordeling van Geelen, wiens studio via belanghebbende (erotische) webcamsessies aanbiedt aan gebruikers. Zoals belanghebbende terecht heeft opgemerkt, zou het vreemd zijn als aan de gebruikers dezelfde (vermakelijksheids-)dienst van (erotische) webcamsessies zou worden verleend door (tegelijkertijd) zowel Geelen als belanghebbende.

De inspecteur heeft tegenover de betwisting door belanghebbende (ook) niet aannemelijk gemaakt, dat belanghebbende overeenkomsten sluit op eigen naam, maar op order en voor rekening van de performer.5.Uit de algemene voorwaarden, in samenhang gelezen met de hosting agreement, volgt dat de gebruiker een overeenkomst aangaat met de performer en dat belanghebbende daarbij niet op eigen naam een overeenkomst voor (erotische) webcamsessies sluit met de gebruiker.

In het nadere stuk van 9 januari 2020 heeft de inspecteur gesteld, dat belanghebbende vrijgestelde betaaldiensten6.verricht en dat daarom belanghebbende ten onrechte alle voorbelasting in aftrek heeft gebracht. De inspecteur weet niet hoeveel voorbelasting betrekking heeft op vrijgestelde betaaldiensten; de inspecteur heeft de niet aftrekbare voorbelasting geschat. Belanghebbende heeft in haar stuk van 24 januari 2020 gesteld dat deze stelling van de inspecteur in strijd is met de goede procesorde omdat deze stelling te laat is ingebracht, deze stelling buiten beschouwing moet worden gelaten en zij de schatting van de inspecteur betwist.

Bij een afweging van het belang van de inspecteur bij behandeling van zijn stelling tegenover het belang van een doelmatige en doelgerichte voortgang van de procedure, is behandeling van de onderhavige stelling van de inspecteur niet in overeenstemming met een goede procesorde en moet deze stelling als tardief worden beschouwd. Het Hof neemt daarbij het volgende in aanmerking:

- de rechtsstrijd tussen partijen tot aan het moment waarop de stelling bij het hof door de inspecteur werd opgeworpen betrof de vraag of de omzet (en tot welk gedeelte) al dan niet in Nederland was belast, de nieuwe stelling van de inspecteur betreft de vraag of alle voorbelasting in aftrek kan worden gebracht en dat is (dus) een in hoger beroep nieuw ingebracht geschilpunt dat uitbreiding geeft aan de rechtsstrijd in hoger beroep zoals deze zich heeft ontwikkeld tot aan het moment waarop de stelling bij het hof werd opgeworpen;

- de stelling van de inspecteur betreft geen stelling die het hof ambtshalve zou hebben kunnen opwerpen;

- de stelling van de inspecteur dwingt tot een nader onderzoek van feitelijke aard;

- van belanghebbende kan redelijkerwijs niet worden verwacht dat zij zonder nadere voorbereiding op de stelling zou reageren, hetgeen inhoudt dat de zaak op de nadere zitting wederom zou moeten zijn aangehouden; en

- ten slotte, maar niet minder van belang, niet valt in te zien waarom de inspecteur de stelling niet in een eerder stadium van het hoger beroep dan in zijn stuk vlak voor de nadere zitting in hoger beroep naar voren heeft kunnen brengen, vooral ook gelet op het feit dat het vooroverleg met de inspecteur al in 2011 een aanvang heeft genomen, de (bezwaar- en (hoger) beroeps-)procedure al sinds 2015 loopt, in hoger beroep na een eerste zitting nog een schriftelijke stukkenwisseling heeft plaatsgevonden en de inspecteur al eerder zijn standpunt meermalen heeft aangevuld met subsidiaire standpunten.7.

Het hof laat de onder 4.20 bedoelde stelling van de inspecteur als zijnde tardief buiten beschouwing.

Uit het vorenstaande volgt, dat met betrekking tot belanghebbende sprake is van diensten als bedoeld in artikel 6, lid 1 van de Wet OB 1968. De plaats van dienst is dan de woonplaats van de performer. De daaraan door de inspecteur verbonden cijfermatige conclusies zijn door belanghebbende in haar stuk van 24 januari 2020 betwist. Tegenover deze betwisting heeft de inspecteur niet voldaan aan de op hem rustende bewijslast dat zijn cijfermatige conclusies juist zijn. De naheffingsaanslagen 2013 en 2014 moeten worden vernietigd.

Vraag IV

Uit de beantwoording van vraag III volgt dat vraag IV geen beantwoording meer behoeft.

Vraag V

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat sprake is van bijzondere omstandigheden als bedoeld in artikel 2, lid 3 van het Besluit proceskosten bestuursrecht die tot vergoeding van zijn werkelijke kosten van bezwaar en de werkelijke proceskosten moeten leiden. De kosten (van advocaten) van overleg vóór bezwaar ad € 758.065 en € 234.373,50 aan reorganisatiekosten komen niet voor vergoeding in aanmerking, omdat door de inspecteur is betwist dat dit kosten van bezwaar of proceskosten zouden zijn. Deze kosten zijn geen kosten van bezwaar of proceskosten. Voor het overige acht het hof bijzondere omstandigheden niet aanwezig. Dit oordeel behoeft geen nadere motivering.8.

Vraag V moet ontkennend worden beantwoord. Voor de forfaitaire tegemoetkoming in de kosten van bezwaar en de proceskosten verwijst het hof naar 4.31.

Vraag VI

Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van schade met betrekking tot de kosten van overleg vóór bezwaar ad € 758.065. De inspecteur heeft zich niet akkoord verklaard met de vergoeding van schade.

Het hof is van oordeel dat het eerst op de nadere zitting gedane mondelinge verzoek tot vergoeding van schade tegenover de betwisting door de inspecteur niet gemotiveerd is onderbouwd en (om die reden) moet worden afgewezen.9.

Vraag VI moet ontkennend worden beantwoord.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is, evenals het incidenteel hoger beroep.

Ten aanzien van het griffierecht

De griffier heft van de inspecteur een griffierecht van € 501, omdat het hof de uitspraak van de rechtbank bevestigt.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door de inspecteur ingestelde hoger beroep ongegrond is.

Het hof stelt deze tegemoetkoming op 3 (punten)10.x € 534 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is € 1.602.

Het hof:

De uitspraak is gedaan door P. Fortuin, voorzitter, M. Harthoorn en B.G. van Zadelhoff, in tegenwoordigheid van M.J.G. Letschert, griffier. De uitspraak is alleen door de voorzitter ondertekend aangezien de griffier is verhinderd deze te ondertekenen.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 22 april 2021 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.