Rb. Gelderland, 13-01-2021, nr. AWB 19/602

Verweerder heeft aan eiser voor het jaar 2011 een navorderingsaanslag (aanslagnummer [XXX] .H.17.01) inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 125.843 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.693. Tevens is bij beschikking € 8.857 aan heffingsrente in rekening gebracht.

Verweerder heeft bij uitspraak op bezwaar van 20 december 2018 het bezwaar ongegrond verklaard. Eiser heeft daartegen beroep ingesteld.

Met toestemming van partijen heeft op 29 mei 2020 een zitting via beeldbellen plaatsgevonden. Eiser en zijn gemachtigde, alsmede een kantoorgenoot van gemachtigde, hebben deelgenomen aan deze zitting. Namens verweerder hebben [persoon A1] en

[persoon A2] deelgenomen. Aan het einde van de zitting heeft de rechtbank het onderzoek geschorst voor nader onderzoek. Eiser heeft op 3 juni 2020 nadere informatie aan de rechtbank gestuurd op welke informatie verweerder bij brief van 1 juli 2020 heeft gereageerd. Vervolgens heeft eiser bij brief van 1 juli 2020 nadere informatie aan de rechtbank gestuurd. De rechtbank heeft het onderzoek gesloten op 30 december 2020.

Feiten

3. [bedrijf 1] hield een deelneming in [bedrijf 5] B.V. ( [bedrijf 5] ), opgericht op 29 juli 2005. In 2007 is de onderneming van [bedrijf 5] beëindigd.

4. Eiser heeft op 24 juni 2013 aangifte IB/PVV 2011 gedaan van onder andere een belastbaar inkomen uit werk en woning (box I) van € 17.150. In de aangifte heeft eiser als terbeschikkingstellingen de volgende vorderingen op [bedrijf 1] opgenomen:

beginwaarde eindwaarde

a. rekening-courantvordering € 126.992 € 179.490

b. lening u/g I d.d. 01-03-2004 € 1.000 € 1.000

c. lening u/g II d.d. 15-11-2004 € 2.500 € 2.500

d. lening u/g III d.d. 20-12-2004 € 20.000 € 20.000

e. lening u/g IV d.d. 15-01-2005 € 30.000 € 30.000

f. lening u/g V d.d. 01-09-2009 € 5.000 € 5.000

g. voorziening 2008/2009 € 30.000 -/- € 30.000 -/-

€ 155.492 € 207.990

5. Verweerder heeft op 23 augustus 2013 de aanslag IB/PVV 2011 vastgesteld overeenkomstig de aangifte.

6. Eiser heeft een aantal lijfrente- en pensioenvoorzieningen getroffen. In verband hiermee hebben partijen op 5 oktober 2016 een vaststellingsovereenkomst (VSO) gesloten. In de VSO is onder andere het volgende vermeld:

“Betreft: de heer [eiser] (BSN…) en “ [bedrijf 1] B.V. (fiscaal nr. …); uitvoering en afwikkeling pensioen- en lijfrenteregelingen.

Geachte heer (…),

Op 9 augustus jl. bespraken de heer [eiser] , bijgestaan door zijn pensioenadviseur (…) en namens de belastingdienst de heer (…), de fiscale consequenties van de diverse door de heer [eiser] afgesloten, verzekerde en in eigen beheer gehouden, pensioen- en lijfrente-polissen en overeenkomsten. Wij kwamen hierbij het volgende overeen:

1. Polis Zwitserleven (…). Uit het verzekerd kapitaal zal op 70-jarige leeftijd van de heer [eiser] ( [xx-xx] 2016) alsnog een direct ingaande levenslange uitkering worden aangekocht. (…).

2. Polis Zwitserleven (…). Wij kwamen overeen dat ook uit dit verzekerd kapitaal op 70-jarige leeftijd van de heer [eiser] ( [xx-xx] 2016) alsnog direct ingaande uitkeringen worden aangekocht.(…)

3. Polis Avéro (…). Het door verzekeraar Avéro aan [bedrijf 1] B.V. overgedragen pensioenkapitaal werd niet aangewend voor het bedingen van pensioenuitkeringen bij deze vennootschap. Het kapitaal werd in 2014 door de heer [eiser] aan de vennootschap onttrokken waarbij de pensioenrechten feitelijk werden afgekocht en de waarde overeenkomstig het bepaalde in artikel 19b van de Wet op de loonbelasting 1964 op dat moment als loon uit vroegere dienstbetrekking wordt belast. Dit bedrag zal middels een navorderingsaanslag inkomstenbelasting 2014 worden belast. (…). Tegen deze aanslag zal geen bezwaar en beroep worden ingesteld.

4. Pensioen in eigen beheer (…). Op enig moment werden door [bedrijf 1] B.V. aan haar directeur-aandeelhouder de heer [eiser] pensioentoezeggingen gedaan waarvan de opbouw korte tijd later werd bevroren. Dit resulteerde in een fiscale voorzieningen ad € 14.961. Wij kwamen overeen dit bedrag in het jaar 2012 conform het bepaalde in art. 19b Wet LB in de heffing inkomstenbelasting van de heer [eiser] te betrekken. Tegen deze aanslag c.q. correctie zal geen bezwaar en beroep worden ingesteld.

5. Loonbelastingstamrecht, opgerente waarde op 5-11- 2011 € 108.693.

Dit stamrecht werd bedongen uit een op 14-5-1992 van de voormalige werkgever ontvangen ontslagvergoeding. Hierop zijn de bepalingen van artikel 11, eerste lid, letter g, van de Wet op loonbelasting 1964 (tekst 2011) van toepassing hetgeen inhoudt dat de uitkeringen uiterlijk bij het bereiken van de 65-jarige leeftijd in dienen te gaan. Hieraan werd geen uitvoering gegeven. Wij kwamen overeen de waarde van de aanspraak ad € 108.693 in het jaar 2011 middels het opleggen van een navorderingsaanslag tot het belastbaar inkomen van de heer [eiser] te rekenen. Tegen deze navorderingsaanslag zal geen bezwaar en beroep worden ingesteld.

6. VaststellingsovereenkomstPartijen (…) verklaren zich bevoegd om deze vaststellingsovereenkomst aan te gaan en verklaren voorts in de gelegenheid te zijn gesteld om zich voorafgaand aan de ondertekening van deze vaststellingsovereenkomst (nader) te laten adviseren door juridisch deskundigen. (…)”

7. Verweerder heeft op 19 november 2016 een navorderingsaanslag IB/PVV voor het jaar 2011 opgelegd naar onder andere een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 125.843. Bij het opleggen van die aanslag heeft verweerder het aangegeven box I-inkomen gecorrigeerd met € 108.693.

8. Eiser heeft bij brief van 29 december 2016 bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslag. In het aanvullend bezwaarschrift van 3 februari 2017 heeft eiser vermeld dat de vorderingen op [bedrijf 1] moesten worden afgewaardeerd zodat een bedrag van € 207.990 als verlies in box 1 in aanmerking moest worden genomen.

9. Op 14 mei 2018 heeft verweerder eiser gehoord over het bezwaar. Tijdens de hoorzitting is afgesproken dat eiser nog nadere informatie zou aanleveren om zijn standpunt te onderbouwen. Verweerder heeft bij brief van 13 juli 2018 aan eiser laten weten dat hij voornemens was om het bezwaar ongegrond te verklaren.

Geschil

10. In geschil is primair de vraag of eiser afstand heeft gedaan van zijn recht om bezwaar te maken tegen de navorderingsaanslag. Subsidiair is in geschil of eisers vorderingen op [bedrijf 1] mogen worden afgewaardeerd als negatief resultaat uit terbeschikkingstelling. Hierbij is in het bijzonder de vraag of de vorderingen kwalificeren als leningen en indien dat het geval is, of er grond is voor afwaardering daarvan.

11. Verweerder heeft zich tijdens de zitting op het primaire standpunt gesteld dat eiser afstand heeft gedaan van zijn recht om de navorderingsaanslag aan te vechten. Subsidiair is volgens verweerder geen sprake van civielrechtelijke of fiscaalrechtelijke leningen.

Meer subsidiair is verweerder van mening dat eiser een onzakelijk debiteurenrisico is aangegaan en dat een onafhankelijk derde de leningen nooit zou hebben verstrekt aan [bedrijf 1] . De simultaanuitzondering is ook niet van toepassing omdat de bedragen niet zijn doorgeleend aan [bedrijf 5] . Eiser heeft de leningen dus verstrekt in zijn hoedanigheid van aandeelhouder. Dit brengt mee dat het verlies op de leningen niet ten laste van het box I-inkomen kan worden gebracht. Dit geldt ook indien bij het aangaan van de leningen sprake zou zijn geweest van een zakelijke lening. Gedurende ‘de rit’ werd duidelijk dat [bedrijf 1] in financieel zwaar weer verkeerde. Desondanks heeft eiser in de periode 2001 tot en met 2011 ruim € 100.000 uitgeleend aan [bedrijf 1] , hetgeen een zakelijk handelend derde nooit had gedaan.

12. Eiser betoogt dat sprake is van zakelijk handelen omdat er een markt was voor de door [bedrijf 5] en [bedrijf 3] ontwikkelde producten en derden bereid waren te investeren/leningen te vertrekken (waaronder [bedrijf 4] ). Alle vorderingen vallen onder de terbeschikkingstellingregeling van artikel 3.92 van de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (Wet Ib). Het totaal van deze vorderingen kan ten laste van het box I-inkomen worden afgewaardeerd. Voor de sub b-d genoemde leningen van in het totaal € 23.500 doet zich de zogenaamde ‘simultaanuitzondering’ voor. De verstrekking van de gelden is per definitie zakelijk omdat de gelden zijn (door)geleend in combinatie met de verkrijging van een aandelenparticipatie in [bedrijf 5] . Subsidiair is eiser van mening dat verweerder niet heeft aangetoond dat sprake is van onzakelijke leningen verstrekt vanaf 2004. Eiser heeft verzocht om een vergoeding van de door hem geleden immateriële schade wegens een overschrijding van de redelijke termijn van artikel 6 van het EVRM.

Beoordeling van het geschil

Vaststellingsovereenkomst

13. Verweerder heeft tijdens de zitting het standpunt ingenomen dat het beroep niet-ontvankelijk moet worden verklaard omdat partijen hebben afgesproken dat eiser de navorderingsaanslag niet zou aanvechten. Volgens verweerder is in de VSO expliciet vastgelegd dat eiser geen bezwaar zou maken tegen de navorderingsaanslag. In reactie hierop heeft eiser gesteld dat hij alleen afstand heeft gedaan van zijn recht om de navorderingsaanslagen aan te vechten voor zover daarmee de fiscale gevolgen van de lijfrente- en pensioenregelingen werden vastgelegd. De rechtbank heeft het onderzoek vervolgens geschorst om partijen in de gelegenheid te stellen hun standpunten te onderbouwen.

14. De rechtbank is van oordeel dat eiser geen afstand heeft gedaan van zijn recht om de navorderingsaanslag aan te vechten op het onderdeel van de vorderingen van eiser op [bedrijf 1] . Partijen hebben een vaststellingsovereenkomst gesloten die uitsluitend betrekking had op diverse lijfrente- en pensioenregelingen en waarmee de fiscale gevolgen van die regelingen werden vastgelegd. In de VSO is bij de diverse lijfrente- en pensioenregelingen vermeld dat verweerder navorderingsaanslagen zal opleggen en dat eiser die niet zal aanvechten. Uit de tekst van de VSO volgt niet dat partijen ook andere onderwerpen hebben geregeld en dat partijen overeen zijn gekomen dat eiser integraal afstand deed van zijn recht om de navorderingsaanslagen aan te vechten. Zo verweerder dit overeen had willen komen had het op zijn weg gelegen om dit expliciet in de VSO vast te leggen. De rechtbank verwijst voor dit oordeel naar een arrest van de Hoge Raad van 22 april 1998 waarin is overwogen dat een vaststellingsovereenkomst zich slechts uitstrekt over de bestaande onzekerheden of punten van geschil.1.Ook uit de handelwijze en proceshouding van verweerder na het instellen van bezwaar volgt dat partijen niet hebben afgesproken dat eiser afstand heeft gedaan van zijn recht om de navorderingsaanslag aan te vechten op andere onderdelen dan de fiscale gevolgen van de lijfrente- en pensioenregelingen. Verweerder heeft eiser immers inhoudelijk ontvangen in het bezwaar. Op de hoorzitting is verder afgesproken dat eiser zijn standpunt over de afwaardering nog met stukken zou onderbouwen. Verweerder heeft bovendien tijdens de gehele bezwaarfase en in het verweerschrift inhoudelijke standpunten geuit en daar pas tijdens de zitting in beroep een ander (primair) standpunt aan toegevoegd.

15. De rechtbank zal het beroep dan ook inhoudelijk beoordelen.

Civielrechtelijke kwalificatie

16. Verweerder stelt zich op het standpunt dat de sub b, c en f, genoemde leningen van in het totaal € 8.500 civielrechtelijk niet kunnen worden aangemerkt als leningen.

17. De rechtbank stelt vast dat eiser schriftelijke overeenkomsten heeft afgesloten met [bedrijf 1] waaruit is af te leiden dat eiser met [bedrijf 1] overeen is gekomen dat de verstrekte bedragen moesten worden terugbetaald. In de overeenkomsten is geen aflossing of looptijd vastgelegd.

18. Uit deze schriftelijke overeenkomsten volgt naar het oordeel van de rechtbank dat civielrechtelijk sprake is van leningen omdat daarin een verplichting is opgenomen voor [bedrijf 1] om de verstrekte bedragen terug te betalen. Dat de leningen aflossingsvrij zijn en geen looptijd kennen maakt dat oordeel niet anders omdat dat niet relevant is voor de vraag of een geldverstrekking civielrechtelijk als lening kwalificeert.

Bodemloze put-lening

19. Verweerder is subsidiair van mening dat sprake is van zogenaamde ‘bodemloze put-leningen’.

20. Naar het oordeel van de rechtbank heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat het eiser aanstonds duidelijk had kunnen zijn dat [bedrijf 1] de verstrekte bedragen niet of niet geheel zou kunnen terugbetalen. De rechtbank acht geloofwaardig dat eiser, als deskundig [beroep] , reële plannen had voor de ontwikkeling van magneetspoelen voor MRI-scanners en dat daarvoor een markt was. Bovendien was de [bedrijf 4] in 2002 bereid te investeren in [bedrijf 2] . Dat het in later jaren slechter ging, betekent niet dat eiser wist of had kunnen weten dat [bedrijf 1] nooit enige opbrengsten zou genereren om daarmee de leningen terug te betalen. Ook kan niet worden geoordeeld dat bij voorbaat vaststond dat de in [bedrijf 5] ontplooide activiteiten nooit winstgevend zouden zijn en dat de onderneming van [bedrijf 5] in 2007 zou worden beëindigd.

Zakelijkheid leningen

21. Meer subsidiair is verweerder van mening dat sprake is van het onzakelijke leningen. Voor de rekening-courantverhouding geldt dat de hieruit voortvloeiende leningen in ieder geval in 2001 onzakelijk zijn geworden, aldus verweerder.

Leningen sub b tot en met f

22. Verweerder heeft naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat de vanaf 2004 verstrekte leningen (sub b tot en met f ) onzakelijk zijn. De rechtbank stelt vast dat de financiële positie van [bedrijf 1] vanaf 2004 zeer slecht was, gelet op het aanzienlijke en groeiende negatieve vermogen van [bedrijf 1] vanaf 2004, en het gebrek aan activiteiten en daaruit voortvloeiende inkomsten. Daar komt bij dat [bedrijf 4] eind 2004 het vertrouwen had opgezegd in de directie van [bedrijf 3] en dat het marktaandeel in [land X] voor magneetspoelen in 2005 was weggevallen omdat een andere partij dit had overgenomen, waarna [bedrijf 4] zich terugtrok als aandeelhouder. Ten slotte was sprake van financiële problemen bij [bedrijf 5] die resulteerden in de beëindiging van de onderneming in 2007. Onder die omstandigheden zou een derde de leningen sub b tot en met f, naar het oordeel van de rechtbank, in beginsel niet zou hebben verstrekt.

23. Eiser stelt dat de zogenaamde ‘simultaanuitzondering’ zich voordoet voor de in 2004 geleende bedragen sub b-d van in het totaal € 23.500. De verstrekking daarvan is per definitie zakelijk nu de gelden zijn (door)geleend in combinatie met de verkrijging van een aandelenparticipatie in [bedrijf 5] , aldus eiser. Eiser beroept zich daarbij op het arrest van de Hoge Raad van 3 mei 2013.2.Verweerder heeft gemotiveerd weersproken dat de bedragen zijn doorgeleend.

24. De rechtbank is van oordeel dat eiser niet aannemelijk heeft gemaakt dat [bedrijf 1] de geleende bedragen heeft doorgeleend aan [bedrijf 5] . Eiser heeft dit niet onderbouwd met stukken. Dit betekent dat het beroep op de simultaanuitzondering niet slaagt.

Lening sub a: rekening-courant

25. De rekening courantverhouding is vóór 2004 aangegaan. De rechtbank overweegt dat in geval van een rekening-courant sprake is van diverse momenten waarop gelden zijn verstrekt. Steeds zal dan ook moeten worden beoordeeld of elke geldverstrekking op zichzelf op dat moment aangemerkt moet worden als het aanvaarden van een debiteurenrisico dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen.3.

26. De rechtbank is van oordeel dat verweerder niet aannemelijk heeft gemaakt dat de tot 2004 in rekening-courant verstrekte bedragen onzakelijk zijn verstrekt. Verweerder heeft immers geen financiële gegevens over [bedrijf 1] overgelegd over de periode vóór 2004. Dat betekent dat de rechtbank ervan uit zal gaan dat de rekening-courant zakelijk was op het moment dat deze werd overeengekomen. Voor het oordeel dat de rekening-courantverhouding op een later moment onzakelijk is geworden door onzakelijk handelen (verkleuring), is vervolgens ook geen grond. De Hoge Raad heeft in zijn arrest van 1 maart 2013 onder andere bepaald dat van verkleuring slechts sprake is in zoverre een derde in soortgelijke omstandigheden op een bepaald moment specifieke maatregelen zou hebben getroffen zijn vordering veilig te stellen, en daarin geslaagd zou zijn.4.Verweerder, op wie volgens de Hoge Raad de bewijslast rust, heeft immers niet gesteld, laat staan aannemelijk gemaakt, welke maatregelen een derde zou hebben getroffen, en in hoeverre die maatregelen succesvol zouden zijn geweest.

27. Voor de toename van de in rekening-courant aan [bedrijf 1] verstrekte bedragen vanaf 2004 geldt hetzelfde als hiervoor onder punt 22 is overwogen. Voor die bedragen geldt dat eiser hiervoor een debiteurenrisico heeft aanvaard dat een onafhankelijke derde niet zou hebben genomen. De vanaf 2004 in rekening-courant geboekte geldverstrekkingen zijn dan ook onzakelijk.

Omvang van de afwaardering

28. Zoals onder punt 26 is overwogen heeft verweerder niet aannemelijk gemaakt dat de tot 2004 verstrekte bedragen onzakelijk zijn verstrekt. Dit betekent dat die bedragen in beginsel afgewaardeerd kunnen worden. Niet weersproken is dat de rekening-courantvordering toen een omvang had van € 111.261.

29. Tussen partijen is niet in geschil dat de financiële positie van [bedrijf 1] in 2011 zeer slecht was zodat er in dat jaar een grond is voor afwaardering van de vordering.

30. De stelling van verweerder dat in een eerder jaar afgewaardeerd had moeten worden verwerpt de rechtbank nu verweerder niet heeft gesteld, laat staan aannemelijk heeft gemaakt, dat eerdere afwaardering bewust achterwege is gelaten door eiser.5.Bovendien volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 25 juli 2000 dat op grond van de foutenleer afwaardering in het oudste nog openstaande jaar is toegestaan.6.Dat is in dit geval 2011.

Conclusie

31. Gelet op het vorenstaande is het beroep gegrond. De navorderingsaanslag zal dienen te worden verminderd en de uitspraak op bezwaar zal dienen te worden vernietigd. Het afwaarderingsverlies van € 111.261 dient ten laste van het box I-inkomen van eiser gebracht te worden als negatief resultaat uit terbeschikkingstelling. Dit betekent dat het Box I-inkomen verminderd dient te worden naar € 14.582 (€ 125.843 minus € 111.261).

Heffingsrente

32. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de heffingsrente. Aangezien eiser geen zelfstandige beroepsgronden tegen de beschikking heffingsrente heeft aangevoerd, moet de in rekening gebrachte heffingsrente worden verminderd overeenkomstig de vermindering van de belastingaanslag.

Vergoeding van immateriële schade

33. Eiser heeft verzocht om een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. De rechtbank gaat bij de beoordeling van dit verzoek uit van de regels die de Hoge Raad hiervoor heeft gegeven in het overzichtsarrest van 19 februari 2016.7.

34. Op grond van een beleidsregel van de Minister van Justitie en Veiligheid8.is het niet nodig de Staat om een reactie te vragen op het verzoek om schadevergoeding.

35. Verweerder heeft het bezwaarschrift van eiser ontvangen op 2 januari 2017. De periode tussen deze datum en de uitspraak van de rechtbank is langer dan twee jaar. De rechtbank ziet geen redenen om de redelijke termijn in dit geval langer of korter vast te stellen dan twee jaar. De redelijke termijn is met (afgerond) 25 maanden overschreden. Naar boven afgerond is dit 5 keer een half jaar. Dit betekent een schadevergoeding van € 2.500

(5 keer een half jaar ad € 500). De uitspraak op bezwaar van verweerder dateert van

20 december 2018. Dat betekent dat van de overschrijding 18 maanden is toe te rekenen aan de bezwaarfase en 7 maanden aan de beroepsfase. Met inachtneming van de uitgangspunten van het hiervoor genoemde arrest van de Hoge Raad, dient verweerder 18/25ste deel van

€ 2.500 te vergoeden, oftewel € 1.800, en de Staat 7/25ste deel van € 2.500, oftewel € 700.

Proceskosten

36. De rechtbank vindt aanleiding verweerder te veroordelen in de kosten die eiser in verband met de behandeling van het bezwaar en het beroep redelijkerwijs heeft moeten maken. Deze kosten zijn op de voet van het Besluit proceskosten bestuursrecht voor de door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand vastgesteld op € 2.132 (1 punt voor het indienen van het bezwaarschrift, 1 punt voor het verschijnen ter hoorzitting met een waarde per punt van € 265, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift, 1 punt voor het verschijnen ter zitting en twee maal een 0,5 punt voor het indienen van nadere reacties, met een waarde per punt van € 534 en een wegingsfactor 1). Van overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten is de rechtbank niet gebleken.

37. Omdat de rechtbank het beroep gegrond verklaart, bepaalt de rechtbank dat verweerder aan eiser het door hem betaalde griffierecht vergoedt.

De rechtbank:

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vermindert de navorderingsaanslag tot een berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 14.582 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 5.693;

- vermindert de beschikking heffingsrente dienovereenkomstig;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats treedt van de vernietigde uitspraak op bezwaar;

- veroordeelt verweerder tot vergoeding van de aan de bezwaarfase toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 1.800;

- veroordeelt de Staat (het ministerie van Justitie en Veiligheid) tot vergoeding van de aan de beroepsfase toerekenbare immateriële schade, vastgesteld op € 700;

- veroordeelt verweerder in de proceskosten van eiser ten bedrage van € 2.132;

- gelast dat verweerder het door eiser betaalde griffierecht van € 47 vergoedt.