Hof 's-Hertogenbosch, 07-12-2022, nr. 20/00738, nr. 20/00739, nr. 20/00740, nr. 20/00741

De inspecteur heeft de aanslagen inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) 2011 en 2012 aan belanghebbenden opgelegd. Tevens is bij beschikking heffingsrente dan wel belastingrente (hierna: rente) in rekening gebracht.

Belanghebbenden hebben bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraken op bezwaar gedaan en de bezwaren ongegrond verklaard.

Belanghebbenden hebben tegen deze uitspraken beroep ingesteld bij de rechtbank. De rechtbank heeft de beroepen gegrond verklaard, de in 1.1 aangehaalde aanslagen verminderd, de inspecteur en de Minister voor Rechtsbescherming veroordeeld tot vergoeding van immateriële schade tot een bedrag van twee maal € 1.583 respectievelijk € 2.417, de inspecteur veroordeeld in de proceskosten van belanghebbenden ten bedrage van € 1.376 en gelast dat de inspecteur het door belanghebbenden betaalde griffierecht van twee maal € 46 aan belanghebbenden vergoedt.

De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbenden hebben een verweerschrift ingediend.

De inspecteur heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar belanghebbenden.

De zitting heeft plaatsgevonden op 12 oktober 2022 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde 1] , [gemachtigde 2] en [gemachtigde 3] , als gemachtigden van belanghebbenden, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] en [inspecteur 3] . Op deze zitting zijn de zaken van belanghebbenden gelijktijdig behandeld.

Beide partijen hebben tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak aan partijen wordt verzonden.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank. Voor de cijfermatige conclusies in de te onderscheiden scenario’s verwijst de inspecteur naar bijlagen 48 en 49 bij de motivering van het hoger beroep. Verder concludeert de inspecteur dat de door de rechtbank vastgestelde vergoeding van immateriële schade te hoog is.

Belanghebbenden concluderen primair tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank. Ingeval van gegrondverklaring van het hoger beroep verklaren belanghebbenden zich akkoord met de cijfermatige conclusies van de inspecteur zoals weergegeven in de hiervoor bedoelde bijlagen 48 en 49.

Vooraf

Belanghebbenden hebben ter zitting het standpunt ingenomen dat de Belastingdienst in het bezit is van interne stukken, die de inspecteur met een beroep op artikel 8:29 Awb geheim heeft gehouden. Minimaal één van deze stukken ziet volgens belanghebbenden op een emailwisseling tussen de inspecteur en de “kennisgroep 10a Vpb”. Deze berichtgeving van de kennisgroep had een voor de inspecteur (in deze procedures) ongunstige inhoud. Op basis van een recente uitspraak van de rechtbank Rotterdam1.zijn belanghebbenden van mening dat de correspondentie tussen de inspecteur en de kennisgroep alsnog in het geding moet worden gebracht.

De inspecteur heeft verklaard dat de door belanghebbenden bedoelde stukken niet zijn overgelegd aan de geheimhoudingskamer van de rechtbank en dat deze stukken zijn opgemaakt na de uitspraak van de rechtbank in de onderhavige procedures.

Het hof heeft het verzoek van belanghebbenden tardief verklaard. Belanghebbenden hadden in een eerder stadium kunnen verzoeken die stukken in het geding te brengen en hebben geen valide reden aangevoerd waarom dat niet is gebeurd. Het alsnog overleggen van de stukken door de inspecteur zou meebrengen dat het vooronderzoek zou moeten worden heropend. Dat zou een aanzienlijke vertraging opleveren. Het hof is van oordeel dat het algemene belang van een doelmatige procesgang zwaarder weegt dan het belang van belanghebbenden bij de kennisneming van de bedoelde stukken. De eisen van een goede procesorde verzetten zich onder deze omstandigheden tegen honorering van het onderhavige verzoek van belanghebbenden.

Ten aanzien van het geschil

De inspecteur stelt zich primair op het standpunt dat belanghebbenden feitelijk hebben kunnen beschikken over het vermogen van de [stichting] als ware het hun eigen vermogen. Dat rechtvaardigt volgens de inspecteur de conclusie dat het vermogen van de [stichting] aan belanghebbenden moet worden toegerekend. Voor het rechtskader verwijst de inspecteur naar een arrest van de Hoge Raad2.en een conclusie van Advocaat-Generaal Wattel3..

Belanghebbenden stellen dat de bedoelde transparantierechtspraak niet van toepassing is. Volgens hen blijkt uit wetsgeschiedenis dat toerekening en behandeling anders dan op basis van het regime voor afgezonderd particulier vermogen zoals bedoeld in artikel 2.14a Wet IB 2001 niet mogelijk is.

Tussen partijen is buiten geschil dat de vraag of belanghebbenden feitelijk hebben kunnen beschikken over het vermogen van de [stichting] als ware het hun eigen vermogen moet worden betrokken op [belanghebbende 2] , omdat, als daarvan sprake is, het beschikken door [belanghebbende 2] plaatsvond en niet door [belanghebbende 1] .

De rechtbank heeft de relevante wetsgeschiedenis als volgt geciteerd:

“4.6. In de wetsgeschiedenis is hierover het volgende opgenomen:5

“Afgezonderde particuliere vermogens hebben gemeen dat eigendomsbewijzen (aandelen, winstbewijzen, lidmaatschapsrechten, bewijzen van deelgerechtigdheid of daarmee vergelijkbare rechten) ontbreken. De bezittingen en schulden maken niet langer deel uit van het vermogen van degene die de vermogensbestanddelen heeft afgezonderd. En zij behoren nog niet tot het vermogen van een of meer begunstigden. Dat is slechts anders in de situatie waarin een begunstigde een concreet juridisch afdwingbaar recht heeft. Maar daar ontbreekt het vaak aan: de begunstigden hebben verwachtingen met betrekking tot het afgezonderde vermogen maar kunnen (nog) niets afdwingen.

(…)

Met «zweven» wordt bedoeld dat het afgezonderde vermogen bij geen enkele persoon in de belastingheffing wordt betrokken: niet bij degene die het heeft afgezonderd, niet bij het afgezonderde vermogen zelf en niet bij de begunstigden.

(…)

Het instellen van een afgezonderd particulier vermogen is op zichzelf geoorloofd voor bundeling en bescherming van (familie)vermogen. Maar een afgezonderd particulier vermogen behoort geen heffingsvacuüm op te leveren waardoor de Nederlandse heffingsgrondslag wordt uitgehold.

(…)

Om aan het geschetste heffingsvacuüm een einde te maken, wordt een robuuste wettelijke basis voorgesteld (…).

(…)

De wettelijke basis bestaat hierin dat de afgezonderde particuliere vermogens als aparte entiteit worden genegeerd. Het afgezonderd particulier vermogen wordt zodoende fiscaal transparant behandeld. De vermogensbestanddelen waarvan de juridische eigendom berust bij het afgezonderd particulier vermogen of zijn beheerder, worden in beginsel naar rato van de inbreng toegerekend aan de persoon die vermogen in het afgezonderd particulier vermogen heeft ingebracht. De inbrenger wordt geacht gedurende zijn leven te blijven beschikken over de vermogensbestanddelen van het afgezonderd particulier vermogen. De desbetreffende bezittingen en schulden alsmede de opbrengsten en uitgaven worden onveranderd bij de inbrenger in de belastingheffing betrokken.”,

waarbij in voetnoot 5 is vermeld:

“Memorie van toelichting; Kamerstukken II 2008/09, 31 930, nr. 3, blz. 9-11.”.

Het hof leidt, anders dan de rechtbank, uit deze wetsgeschiedenis niet af dat met de invoering van artikel 2.14a Wet IB 2001 de transparantierechtspraak is achterhaald.

Het hof is van oordeel dat artikel 2.14a Wet IB 2001 ‘slechts’ van toepassing is als sprake is van afgezonderd particulier vermogen. De vraag óf vermogen is afgezonderd, voor welke vraag de transparantierechtspraak van belang is, gaat vooraf aan de toepassing van dat wetsartikel.

Het gaat bij de transparantierechtspraak namelijk om de vraag of het vermogen van de als zodanig erkende rechtspersoon civielrechtelijk en feitelijk voldoende is afgescheiden van het vermogen van de oprichters/beleidsbepalers om die rechtspersoon ook fiscaalrechtelijk als de bezitter van het vermogen en de genieter van het inkomen te beschouwen.4.Het is de transparantierechtspraak die (mede) antwoord geeft op de vraag of vermogen toerekenbaar is aan een persoon. Artikel 2.14a Wet IB 2001 is daarentegen van toepassing als moet worden geconcludeerd dat vermogen niet toerekenbaar is aan een persoon en er (dus) sprake is van zogenoemd “zwevend vermogen”.

Uit de wordingsgeschiedenis van dat wetsartikel kan, anders dan de rechtbank heeft overwogen, niets anders worden afgeleid. Met dat artikel heeft de wetgever weliswaar beoogd een sluitende regeling te treffen, maar slechts voor gevallen waarin een vermogensafzondering heeft plaatsgevonden. Bij beschikken over het vermogen van de [stichting] als ware dat het eigen vermogen van belastingplichtigen is een vermogensafzondering niet aan de orde en de toepassing van artikel 2.14a Wet IB 2001 dus evenmin.

Daarom ziet het hof zich voor de vraag gesteld of belanghebbenden konden beschikken over het vermogen van de [stichting] als ware het hun eigen vermogen, waarbij het erom gaat of [belanghebbende 2] heeft kunnen beschikken over dat vermogen in de hier bedoelde zin. Belanghebbenden betwisten dat [belanghebbende 2] feitelijk heeft kunnen beschikken over het vermogen van de [stichting] als ware het zijn eigen vermogen. Weliswaar was [belanghebbende 2] in bepaalde situaties betrokken bij de besluitvorming, maar de daadwerkelijke zeggenschap over de [stichting] lag volgens belanghebbenden bij [N.V. 5] respectievelijk [naam] .

Bij de beoordeling van de vraag of [belanghebbende 2] heeft kunnen beschikken over het vermogen van de [stichting] als ware het zijn eigen vermogen, gaat het erom of het vermogen van de [stichting] voldoende is afgescheiden van het vermogen van [belanghebbende 2] om de [stichting] ook fiscaalrechtelijk als de bezitter van het vermogen en de genieter van het inkomen te beschouwen. Bij de beoordeling daarvan acht het hof van belang:5.

Het hof slaat verder acht op de algemene kenmerkende karakteristieken van trusts , zoals blijkend uit de trustarresten van de Hoge Raad.6.Deze arresten betroffen irrevocable discretionary trusts , waarbij een settlor goederen onder trustverband brengt, over welk vermogen de settlor de beschikkingsmacht heeft verloren. De goederen zijn eigendom van de trustee, maar het trustvermogen is afgescheiden van het overige vermogen van de trustee, die bevoegdheden ter zake van de goederen slechts mag uitoefenen ten behoeve van de beneficiaries, zodat het trustvermogen voor de trustee geen vermogenswaarde heeft. De beneficiaries hebben slechts een verwachting dat te eniger tijd uitkeringen aan hen zullen worden gedaan, maar hebben geen (voorwaardelijk) recht op een uitkering. De protector, ten slotte, heeft met betrekking tot het functioneren van de trust vergaande bevoegdheden verkregen, maar heeft geen enkel recht met betrekking tot de trustgoederen. In deze constellatie kan het onder trustverband gebrachte vermogen voor de inkomstenbelastingheffing aan geen der bij de trust betrokken personen worden toegerekend en is sprake van hiervoor genoemd zwevend vermogen.

Met een [stichting] als de onderhavige kan een vergelijkbare vermogensrechtelijke situatie tot stand worden gebracht als met de trusts die in de trustarresten aan de orde waren. Aan de onderhavige [stichting] kleeft echter een wezenlijk manco omdat gedurende het bestaan van de [stichting] op geen enkel moment beneficiaries zijn aangewezen. Hoewel [N.V. 5] respectievelijk [naam] , de “trustee”, conform de regels betreffende de [stichting] gehouden was het in de [stichting] ondergebrachte vermogen te beheren met het oog op de belangen van (toekomstige) beneficiaries, heeft de inspecteur aannemelijk gemaakt dat zij desalniettemin enkel hebben gehandeld overeenkomstig de wensen van [belanghebbende 2] , die op geen enkel moment als beneficiary is aangewezen. Het hof acht voorts aannemelijk dat de werkzaamheden van [N.V. 5] en [naam] die van normaal bancair vermogensbeheer niet te buiten zijn gegaan. Alle wezenlijke besluitvorming met betrekking tot het in [stichting] ondergebrachte vermogen vindt plaats door [belanghebbende 2] . De werkzaamheden van [N.V. 5] en [naam] zijn beperkt gebleven tot het formaliseren van wat nodig was om uitvoering te geven aan de wensen van [belanghebbende 2] .

Zo heeft de herstructurering bij [N.V. 2] in 2003 plaatsgevonden op initiatief en verzoek van [belanghebbende 2] (en [A] ) (zie 2.9 en 2.10). Uit niets wordt duidelijk dat [naam] zich heeft vergewist van de voorwaarden waaronder de herstructurering zou plaatsvinden. Op basis van de in 2.11 bedoelde verklaring lijkt het tegendeel aannemelijk, namelijk dat [naam] het door [A] gedane verzoek om herstructurering klakkeloos heeft gevolgd en pas achteraf hiaten heeft gerepareerd.

Verder heeft de liquidatie van de [stichting] in 2012 op verzoek van [belanghebbende 2] plaatsgehad (zie 2.19 en 2.22); hij had immers geld nodig om de uit de vaststellingsovereenkomst voortvloeiende navorderingsaanslag IB/PVV 2004 te kunnen betalen. De bij de liquidatie van de [stichting] aanwezige effecten en liquide middelen zijn aan [belanghebbende 2] uitgekeerd. Indien [naam] daadwerkelijk bevoegd zou zijn geweest om het vermogen te beheren met het oog op toekomstige beneficiaries, valt niet in te zien waarom [naam] (zonder enig kenbaar bezwaar) heeft meegewerkt aan de liquidatie van de [stichting] . Het dossier biedt dan ook geen enkel aanknopingspunt voor de aanname dat [naam] , conform de doelstelling van de [stichting] (zie 2.3), de belangen van de (toekomstige) beneficiaries zou behartigen. Het is, integendeel, aannemelijk dat [N.V. 5] en [naam] uitsluitend de belangen van [belanghebbende 2] hebben behartigd, zonder dat [N.V. 5] en [naam] daadwerkelijk de beschikkingsmacht over het door [belanghebbende 2] aan de [stichting] overgedragen vermogen hebben verkregen.

Dat wordt ondersteund door het feit dat de aansprakelijkheid van [N.V. 5] en [naam] uiterst beperkt is (zie 2.4). Ook is de beperkte vergoeding voor de werkzaamheden een aanwijzing dat [naam] slechts administratieve werkzaamheden heeft verricht, niet de daadwerkelijke beschikkingsmacht over het vermogen van de [stichting] had en geen zelfstandige beslissingsbevoegdheid had. Dat [naam] administratieve werkzaamheden heeft verricht wordt bovendien bevestigd door de urenstaten. Voor zover belanghebbenden stellen dat die urenstaten niet compleet zijn, is het hof van oordeel dat het op de weg van belanghebbenden had gelegen om de ontbrekende staten in het geding te brengen. Belanghebbenden hebben gesteld dat (i) [naam] de bankrekeningen heeft geopend, beheerd en gesloten en de vermogensbeheerscontracten heeft gesloten, (ii) [naam] als enige tekeningsbevoegd was op de rekening, (iii) [naam] alle betalingen heeft gedaan, (iv) [naam] de bankafschriften en de vermogensoverzichten ontving, (v) de bankpassen, indien die aanwezig waren, in het bezit van [naam] waren, (vi) [naam] al deze jaren als enige contact heeft onderhouden met de bank en (vii) alleen [naam] toegang had tot de bankrekeningen van de [stichting] . Dit zijn echter bij uitstek administratieve werkzaamheden dan wel normaal bancair vermogensbeheer.

Aan het voorgaande doet niet af dat [naam] geen uitvoering heeft gegeven aan twee verzoeken van [belanghebbende 2] . Het betreft het verzoek om een rekening te openen bij [E] in [plaats 2] en het verzoek om een bedrag van € 20.000 over te boeken op een bankrekening in [plaats 1] ten behoeve van een zakenpartner in Oost-Europa. Uit het dossier valt op geen enkele manier af te leiden waarom [naam] beide verzoeken heeft afgewezen. De enkele niet-inwilliging van deze twee verzoeken is onvoldoende voor een andere kwalificatie dan hiervoor gegeven.

Gelet op het vorenstaande acht het hof aannemelijk dat [belanghebbende 2] is blijven beschikken over het vermogen van de [stichting] als ware het zijn eigen vermogen. Het hof is van oordeel dat het vermogen van de [stichting] onvoldoende is afgescheiden van het vermogen van [belanghebbende 2] om de [stichting] fiscaalrechtelijk als bezitter van het vermogen en de genieter van het inkomen te beschouwen. Vraag a moet bevestigend worden beantwoord. Voor dat geval is niet in geschil dat het hoger beroep van de inspecteur gegrond is en dat de uitspraak van de rechtbank moet worden vernietigd. De uitspraak op bezwaar betreffende de aan [belanghebbende 1] opgelegde aanslag IB/PVV 2012 blijft in stand. Partijen zijn het erover eens dat de overige uitspraken op bezwaar moeten worden vernietigd en dat de onderliggende aanslagen IB/PVV als volgt moeten worden verminderd (€):

Gelet op het voorgaande wordt aan de toepassing van artikel 2.14a Wet IB 2001 niet toegekomen. De vragen b tot en met d behoeven dus geen beantwoording.

De rechtbank heeft aan belanghebbenden elk een vergoeding van immateriële schade van € 4.000 toegekend, waarvan € 1.583 voor rekening van de inspecteur komt en € 2.417 voor rekening van de Staat.

De inspecteur stelt dat de rechtbank, bij de berekening van de vergoeding van immateriële schade, er ten onrechte geen rekening mee heeft gehouden dat de behandeling van de bezwaarschriften ernstig is vertraagd door de late reactie van belanghebbenden op correspondentie van de inspecteur. De gemachtigde heeft namelijk pas op 24 augustus 2016 inhoudelijk gereageerd op de brief van 15 september 2015. Bovendien heeft de gemachtigde pas op 23 december 2016 gereageerd op het verslag van het hoorgesprek, dat de inspecteur op 13 oktober 2016 naar de gemachtigde heeft gestuurd. Belanghebbenden hebben weersproken dat een aan hen te wijten ernstige vertraging is ontstaan. Het hof is van oordeel dat de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat sprake is van bijzondere omstandigheden die verlenging van de redelijke termijn rechtvaardigen.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten in hoger beroep als bedoeld in artikel 8:75 Awb. Het hof laat de door de rechtbank vastgestelde vergoeding van de kosten in verband met de behandeling van de bezwaren en beroepen in stand. De aanslagen, met uitzondering van de aan [belanghebbende 1] opgelegde aanslag IB/PVV 2012, hadden immers hoe dan ook moeten worden verminderd.

Het hof:

De uitspraak is gedaan door P.C. van der Vegt, voorzitter, J.M. van der Vegt en H.J. Cosijn, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 7 december 2022 en afschriften van de uitspraak zijn op 7 december 2022 aangetekend aan partijen verzonden.

De griffier, De voorzitter,

M.M. Stassen-Kanters P.C. van der Vegt

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.