Hof 's-Hertogenbosch, 23-10-2024, nr. 22/315 tot en met 22/321 en 22/396 tot en met 22/401

Het hof stelt het volgende voorop ten aanzien van de beoordeling van de zakelijkheid van de licentievergoedingen. De Hoge Raad heeft in het arrest 21 september 1994 het volgende geoordeeld:

“3.2. Indien vaststaat dat een belastingplichtig lichaam een betaling heeft gedaan zonder dat blijkt van enige tegenprestatie, kan deze uitgave slechts dan tot de kosten van de door de belastingplichtige gedreven onderneming worden gerekend, indien deze aannemelijk maakt dat de uitgave ten behoeve van die onderneming is gedaan. Door in de ten processe geschetste omstandigheden van belanghebbende het bewijs te verlangen dat de betalingen zijn gedaan met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming, heeft het Hof derhalve de bewijslast niet onredelijk verdeeld, zodat middel 1, voor zover dit van het tegendeel uitgaat, faalt. Nu het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende voormeld bewijs niet heeft bijgebracht, welk oordeel als van feitelijke aard in cassatie niet op zijn juistheid kan worden getoetst, heeft het belanghebbendes standpunt terecht verworpen.”4.

Voorts heeft de Hoge Raad op dezelfde dag in een andere zaak als volgt geoordeeld:

“3.2. Het Hof heeft - in cassatie niet bestreden - geoordeeld dat belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur onvoldoende aannemelijk heeft gemaakt dat voornoemde kosten een zakelijk karakter dragen.

Vervolgens heeft het Hof - eveneens in cassatie niet bestreden - geoordeeld dat de Inspecteur tegenover de gemotiveerde betwisting door belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende heeft bedoeld B te bevoordelen in zijn hoedanigheid van aandeelhouder van belanghebbende door de kosten voor haar rekening te nemen. Het Hof heeft hieraan de gevolgtrekking verbonden dat voor een correctie op dit punt geen plaats is. Het middel, dat zich tegen deze gevolgtrekking keert, slaagt. ’s Hofs oordeel dat de onderhavige uitgaven niet een zakelijk karakter dragen, dwingt immers tot de slotsom dat zij niet ten laste van de winst kunnen worden gebracht, ook al is niet vastgesteld dat die uitgaven aan een aandeelhouder ten goede zijn gekomen.”5.

Ten slotte wijst het hof op het zogenoemde renpaarden-arrest6., waarin de Hoge Raad als volgt overwoog:

“3.2. Het Hof heeft aannemelijk geacht dat de kosten van het houden van paarden en het laten deelnemen van deze paarden aan wedstrijden, bezien ook in samenhang met de aanwezigheid van de directeur van belanghebbende bij die wedstrijden en in de businessclub van de drafbaan, op zichzelf beschouwd, op zakelijke gronden zijn gemaakt. Dat de uitgaven, zoals door de Inspecteur gesteld, uitsluitend zijn gemaakt met het oog op de persoonlijke behoeften van de directeur/enig aandeelhouder heeft het Hof niet aannemelijk geacht. Naar het oordeel van het Hof heeft de deelname aan drafwedstrijden op zichzelf echter in slechts beperkte mate tot vergroting van de naamsbekendheid van belanghebbende geleid. Het Hof heeft voorts aannemelijk geacht dat A ook persoonlijk een bijzondere interesse heeft in de paardensport. Uit een en ander heeft het Hof opgemaakt dat tussen de kosten van het houden van paarden en het laten deelnemen van deze paarden aan drafwedstrijden enerzijds en het nut van deze kosten voor de onderneming van belanghebbende anderzijds een zodanige wanverhouding bestaat dat geen redelijk denkend ondernemer kan volhouden dat de uitgaven ten volle met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming zijn gedaan. Voorts heeft het Hof geoordeeld dat de kosten die een redelijk handelende ondernemer zou hebben moeten maken teneinde de door belanghebbende gerealiseerde en beoogde vergroting van haar naamsbekendheid te realiseren, f 6658 zouden bedragen.

Bij de beoordeling van de tegen de in 3.2 vermelde oordelen gerichte klachten dient het volgende te worden vooropgesteld. Anders dan in de literatuur uit het arrest van de Hoge Raad van 21 september 1994, nr. 29199, BNB 1995/15, wel is afgeleid, ontberen door een vennootschap gedane uitgaven slechts dan een zakelijk karakter - en kunnen zij derhalve niet ten laste van de winst worden gebracht - indien en voor zover zij zijn gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder(s).

De in 3.2 vermelde oordelen moeten aldus worden verstaan dat het Hof op grond van de in zijn uitspraak omschreven wanverhouding die het heeft bevonden tussen de door belanghebbende gemaakte kosten voor het houden van paarden en het laten deelnemen van deze paarden aan drafwedstrijden en het bedrag dat een redelijk handelende ondernemer zou hebben besteed voor het bereiken van een resultaat dat vergelijkbaar is met hetgeen door belanghebbende is gerealiseerd en beoogd, alsmede op grond van de persoonlijke bijzondere interesse van de directeur/ enig aandeelhouder van belanghebbende in de paardensport, tot de gevolgtrekking is gekomen dat de bedoelde kosten niet alleen met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming zijn gemaakt, maar ook ter bevrediging van persoonlijke behoeften van de directeur/enig aandeelhouder. Deze oordelen en de daaraan verbonden gevolgtrekking geven, aldus verstaan, niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kunnen, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op hun juistheid worden getoetst. Zij zijn ook niet onbegrijpelijk.

Het Hof heeft het gedeelte van de kosten dat niet met het oog op de zakelijke belangen van de onderneming is gemaakt, gesteld op het gedeelte van de uitgaven dat uitgaat boven hetgeen een redelijk handelende ondernemer, waaronder het Hof kennelijk verstaat een met belanghebbende vergelijkbare vennootschap waarvan het beleid niet mede wordt ingegeven door de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder, zou hebben besteed teneinde een vergroting van naamsbekendheid als door belanghebbende beoogd, te realiseren. Dit oordeel geeft niet blijk van een onjuiste rechtsopvatting en kan, als verweven met waarderingen van feitelijke aard, voor het overige in cassatie niet op zijn juistheid worden onderzocht.”

Uitgaande van deze rechtspraak, zal het hof beoordelen of tegenover de verschuldigde licentievergoeding een reële prestatie van [naam 2] staat. Het hof neemt daarbij als uitgangspunt dat de intellectuele eigendom van [programma] bij [naam 2] berust en dat belanghebbende gebruik mag maken van dit product op basis van de gesloten licentieovereenkomst. Het hof leidt voorts af uit al wat partijen omtrent het gebruik van [programma] naar voren hebben gebracht, dat belanghebbende een basisconcept van het product in gebruik heeft gekregen, maar dat de verdere ontwikkeling geheel door werknemers van belanghebbende wordt gedaan en dat de kosten daarvan – met name bestaande uit personeelskosten – geheel voor rekening van belanghebbende komen en niet voor rekening van [naam 2] . [oom] heeft op een zitting bij het hof van 13 oktober 20167.verklaard dat [programma] sinds 2002 verder werd ontwikkeld door belanghebbende en dat door belanghebbende steeds aanpassingen moesten worden gedaan, omdat het programma anders geen bestaansrecht meer zou hebben. Tevens verklaarde hij dat belanghebbende bepaalde wat er met het programma [programma] gebeurde.

Uitgaande van deze feiten acht het hof het zakelijk dat een licentievergoeding wordt betaald, maar acht het hof de afgesproken licentievergoeding qua omvang verre van zakelijk. Het hof acht aannemelijk dat aanvankelijk [oom] en later [naam 2] slechts een basisproduct in licentie heeft gegeven aan belanghebbende en dat belanghebbende jaarlijks aanzienlijke kosten moest maken om een volwaardig product aan klanten uit te geven. Onder die omstandigheden acht het hof een licentievergoeding van aanvankelijk 30% van de gerealiseerde omzet en later 50% volstrekt onzakelijk. De vergelijking die belanghebbende trekt met commerciële pakketten, zoals bijvoorbeeld UNIT4, volgt het hof niet. Dergelijke commerciële producten worden door de eigenaar van het pakket continu (door)ontwikkeld. De door de gebruiker van deze pakketten betaalde vergoeding bevat mede een vergoeding voor de (door)ontwikkelkosten van de eigenaar van het product. In dit geval is het belanghebbende die het product op eigen kosten moet ontwikkelen.

Ook de wijze waarop de licentievergoedingen worden bepaald, aangepast en betaald wijzen er op dat niet op zakelijke basis wordt gehandeld. Het hof zal dit hierna toelichten.

De vergoeding voor de jaren tot en met 2003 bedraagt € 234.000. In mei 2007 betaalt belanghebbende een bedrag van € 230.000 aan [oom] . Dit bedrag is aangewend voor de aankoop van participaties Amerikaans [naam woningfonds] voor een bedrag van € 225.463,20. Het overblijvende deel is teruggestort. Tot de gedingstukken behoren verschillende versies van de registratie van de aankoop van deze participaties. De versie waarin de in te vullen velden getypt zijn ingevuld, vermeldt de naam van [naam 2] als inschrijver. Dit formulier is gedagtekend 13 februari 2007, terwijl [naam 2] pas op [datum 3] 2007 is opgericht. Voorts staat op het formulier het telefoonnummer van [naam 1] vermeld, terwijl [naam 1] geen functie binnen [naam 2] heeft. Het hof acht daarom aannemelijk dat dit formulier achteraf is opgemaakt.

De andere twee versies van het inschrijfformulier zijn met de hand ingevuld en hebben als dagtekening 20 mei 2007 dan wel 21 mei 2007. Op beide formulieren staat dezelfde handtekening. Die lijkt op de handtekening van [oom] die elders in het dossier is aangetroffen. Uit deze formulieren valt niet op te maken voor wiens rekening de participaties zijn aangekocht. Aangezien belanghebbende het bedrag van € 230.000 in mei 2007 aan [oom] heeft betaald en het overschot is teruggestort naar belanghebbende, in combinatie met het feit dat op dat moment nog geen licentievergoeding in rekening was gebracht, acht het hof aannemelijk dat deze betaling door belanghebbende was bestemd voor de verwerving van de participaties voor rekening en risico van belanghebbende dan wel [naam 1] en niet voor rekening en risico van [naam 2] . Deze betaling kan om die reden niet worden aangemerkt als de betaling van een licentievergoeding.

De betalingen over de jaren 2004 tot en met 2006 vinden pas ver na de betreffende jaren plaats, zonder dat [oom] facturen stuurt. Deze vergoedingen zijn pas via facturen van 31 december 2007 in rekening gebracht.

De facturen zijn pas verzonden nadat belanghebbende opgave heeft gedaan van de gerealiseerde omzet. Van enige controle door [oom] / [naam 2] op de verstrekte gegevens is niet gebleken. Het is vervolgens belanghebbende die in 2016, nadat de inspecteur de zakelijkheid van de licentievergoedingen ter discussie heeft gesteld, de overeenkomst opzegt. [naam 2] aanvaardt de opzegging van de overeenkomst, terwijl de geschetste omstandigheid slechts de fiscale positie van belanghebbende raakt. Niet gebleken is van een noodzakelijkheid voor [naam 2] van opzegging van de overeenkomst. Integendeel, de daarna overeengekomen overeenkomsten bevatten een lagere, en daarmee vanuit een zakelijk oogpunt nadeligere, licentievergoeding voor [naam 2] . De herziene overeenkomst van 28 april 2016 vermeldt een verlaging van de licentievergoedingen voor de jaren 2014 en 2015 van 50% naar 25%. Deze bedragen zijn echter niet in rekening gebracht. Voor de jaren 2016 tot en met 2019 zou de vergoeding worden verlaagd naar 10%, maar ook die vergoedingen zijn niet in rekening gebracht. Opmerkelijk is overigens verder nog dat [naam 1] op de zitting bij het hof van 26 mei 2016 in de procedure over het jaar 2007 een andere verklaring heeft afgelegd over de aanpassing van de licentieovereenkomst, zowel wat betreft de omvang van de verschuldigde vergoedingen als wat betreft het einde van de licentieverplichting.

Op grond van het voorgaande is het hof van oordeel dat de overeengekomen licentieovereenkomst onzakelijk is wat betreft de overeengekomen licentievergoeding. Dit werpt de vraag op wat nog wel een zakelijke vergoeding zou zijn. Het hof heeft in de uitspraak over het jaar 2007 een zakelijke vergoeding bepaald op 10% van de gerealiseerde omzet. Het hof acht een dergelijke vergoeding redelijk in aanmerking genomen de kosten die belanghebbende moet maken voor de verdere ontwikkeling van het product. Op enig moment is ook een dergelijke vergoeding niet meer redelijk vanwege het feit dat het product slechts verder wordt ontwikkeld door belanghebbende en [naam 2] geen kosten behoeft te maken voor de (door)ontwikkeling van het product. Mede in het licht van het gegeven dat vanaf het jaar 2014 geen licentievergoeding meer in rekening is gebracht, stelt het hof dit moment op het begin 2014.

Belanghebbende betoogt dat er sprake is van een transactie tussen onafhankelijke partijen en dat belanghebbende of [naam 1] geen bemoeienis of enig belang heeft bij [naam 2] . Dit standpunt kan belanghebbende niet baten. Het hof verwijst in dit kader naar het onder 4.1 vermelde arrest Hoge Raad 21 september 1994, ECLI:NL:HR:AA2949, BNB 1995/15. Uit de wanverhouding tussen de door [naam 2] geleverde prestatie, het in licentie geven van een verouderd basisproduct dat volledig moet worden doorontwikkeld door belanghebbende, en de tegenprestatie die belanghebbende is verschuldigd, leidt het hof af dat deze uitgaven voor het grootste gedeelte zijn gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van de aandeelhouder. Om die reden kan het onzakelijke deel van de vergoeding niet ten laste van de winst worden gebracht.

De overige correcties; vennootschapsbelasting

In hoger beroep zijn de correcties 1, 2, 4, 5, 6, 7, 9, 14 en 18 nog in geschil. De rechtbank heeft over deze correcties als volgt geoordeeld:

“4.3.2. Ten aanzien van de correcties 1, 5 en 7 heeft de controleur tijdens het (…) boekenonderzoek derdenonderzoeken verricht bij de ondernemingen waarvan die facturen afkomstig zouden zijn. Namens die ondernemingen is verklaard dat zij de facturen niet hebben uitgereikt. Bovendien wijken de bij belanghebbende aangetroffen facturen wat betreft de lay-out af van de door die ondernemingen in de betreffende perioden gebruikte facturen. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom de correcties 1, 5 en 7 moeten worden aangebracht.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier, met slechts haar verklaringen en – ten aanzien van de correcties 1 en 5 – foto’s van vloeren in het bedrijfspand van belanghebbende, onvoldoende tegenover gesteld. Deze correcties zijn dan ook terecht aangebracht.

Correctie 2 ziet op een factuur voor de levering van een steamer, een oven, een koelkast en een vaatwasser. Tijdens het boekenonderzoek heeft de leverancier verklaard dat deze apparaten in de woning van [naam 1] en mevrouw zijn geplaatst. Ten aanzien van de koelkast en de vaatwasser heeft belanghebbende dit niet bestreden. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 2 moet worden aangebracht.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier, met slechts haar verklaring, dat het gaat om apparatuur die zakelijk wordt gebruikt, onvoldoende tegenover gesteld. Daaraan doet niet af dat de steamer en de oven in 2013 in het bedrijfspand van belanghebbende stonden. Dit zegt onvoldoende over de situatie in 2008. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.

Correctie 4 ziet op een factuur voor de levering van meubilair. Tijdens de controle is dit meubilair niet in het bedrijfspand van belanghebbende aangetroffen. Belanghebbende heeft een deel van de correctie ook niet bestreden. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie moet worden aangebracht.

Belanghebbende heeft ter zake van deze correctie naar voren gebracht dat zij behoefte had aan nieuwe stoelen in haar vergaderruimte. Omdat de oude stoelen in de woning van [naam 1] en mevrouw daartoe nog zeer voldeden, heeft zij die stoelen overgenomen en als het ware betaald door de factuur voor de levering van het meubilair voor haar rekening te nemen. Naar het oordeel van de rechtbank maakt belanghebbende met die verklaring niet aannemelijk dat, en in hoeverre, sprake is geweest van een zakelijke uitgave. Uit de verklaring van belanghebbende zelf volgt dat de nieuwe stoelen niet zakelijk maar privé worden gebruikt. In dat opzicht is geen sprake van een zakelijke uitgave. Omtrent de restwaarde van de oude stoelen die zij zou hebben overgenomen is niets naar voren gebracht, zodat ook in zoverre de zakelijkheid niet valt vast te stellen. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende de uitgaven slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.

Correctie 6 ziet op aanpassingen van een elektrische installatie. Tijdens de controle zijn de factuur en de offerte niet aangetroffen. De controleur heeft gebeld met een ex-werknemer van de op dat moment failliete onderneming die de aanpassingen heeft verricht. Deze ex-werknemer heeft verklaard dat de betaling ziet op de plaatsing van domotica in de woning van [naam 1] en mevrouw. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 6 moet worden aangebracht.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier, met slechts haar verklaring en foto’s dat de betaling zag op aanpassingen van diverse installaties bij haar, onvoldoende tegenover gesteld.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur dan ook aannemelijk gemaakt dat geen sprake was van een zakelijke uitgave omdat tegenover deze uitgave geen tegenprestaties voor belanghebbende stonden. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende de uitgave slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.

Correctie 9 ziet op een aanschaf bij [naam leverancier 7] . Van deze aanschaf heeft belanghebbende geen factuur overgelegd, doch slechts een kassabon zonder tenaamstelling. De controleur heeft vastgesteld dat de aanschaf, gezien het artikelnummer op de kassabon, een home cinema set betrof. Tijdens het boekenonderzoek heeft [naam 1] verklaard dat het ging om een tv-scherm dat in het bedrijfspand van belanghebbende hing. Toen dat niet bleek te kloppen heeft [naam 1] verklaard dat het tv-scherm in een andere ruimte van belanghebbende hing. Toen ook dat niet klopte, verklaarde [naam 1] dat het bij een cliënt kon hangen. In de bezwaarfase heeft belanghebbende een verklaring overgelegd van een stichting waarin staat dat belanghebbende een LG tv aan haar geschonken heeft. De inspecteur heeft gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 9 moet worden aangebracht.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier onvoldoende tegenover gesteld. Door de telkens wisselende verklaringen van belanghebbende acht de rechtbank deze niet geloofwaardig. Uit de verklaring van de stichting kan op geen enkele wijze worden afgeleid wanneer belanghebbende een schenking aan de stichting heeft gedaan en evenmin dat de kassabon, waar correctie 9 op ziet, betrekking heeft op de tv waarover de stichting heeft verklaard.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur dan ook aannemelijk gemaakt dat geen sprake was van een zakelijke uitgave omdat tegenover deze uitgave geen tegenprestatie voor belanghebbende stond. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende de uitgave slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.

(…)

Correctie 14 ziet op een factuur voor het leggen van een vloer door [naam dienstverlener 7] . Tijdens de controle heeft de heer [naam dienstverlener 7] bij een derdenonderzoek verklaard dat hij de werkzaamheden heeft verricht op het adres waar [naam 1] en mevrouw wonen. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 14 moet worden aangebracht.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier, met slechts foto's van een vloer in het kantoorpand, onvoldoende tegenover gesteld. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.

Correctie 18 ziet op de aanschaf van een maatpak voor [naam 1] .Tijdens de controle heeft belanghebbende desgevraagd geen factuur overgelegd. Voorts heeft de inspecteur aangevoerd dat een maatpak niet uitsluitend geschikt is om op de werkplek te dragen. De inspecteur heeft daarmee gemotiveerd aangevoerd waarom correctie 18 moet worden aangebracht.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende hier onvoldoende tegenover gesteld. Belanghebbende heeft gesteld dat zij de helft van de kosten van het pak voor haar rekening heeft genomen, dat [naam 1] het pak alleen zakelijk droeg en dat het pak in het bedrijfspand werd bewaard, maar heeft geen objectief controleerbaar bewijs aangedragen om het gestelde te ondersteunen.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur dan ook aannemelijk gemaakt dat geen sprake was van een zakelijke uitgave omdat tegenover deze uitgave geen tegenprestatie voor belanghebbende stond. De rechtbank acht aannemelijk dat belanghebbende de uitgave slechts heeft gedaan ter bevrediging van de persoonlijke behoeften van haar aandeelhouder. Deze correctie is dan ook terecht aangebracht.”

De rechtbank heeft op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het hof maakt deze beslissing en de gronden waarop deze beslissing berust tot de zijne. Belanghebbende heeft in hoger beroep geen (nieuwe) feiten en omstandigheden aangedragen die tot de conclusie kunnen leiden dat de correcties ten onrechte zijn aangebracht.

Dit betekent dat de inspecteur al deze correcties, behalve correctie 10, terecht heeft aangebracht. In 4.18 zal worden ingegaan op de cijfermatige gevolgen voor de opgelegde (navorderings)aanslagen vennootschapsbelasting.

De overige correcties; omzetbelasting

Een ondernemer mag de omzetbelasting in aftrek brengen die door andere ondernemers ter zake van door hen aan die ondernemer verrichte leveringen en verleende diensten in rekening is gebracht, voor zover de goederen en de diensten door de ondernemer worden gebruikt voor belaste handelingen.8.Op de belastingplichtige rust de last te bewijzen dat aan alle voorwaarden voor het uitoefenen van het recht op vooraftrek is voldaan. Daaronder valt, voor zover hier van belang, de voorwaarde dat de in rekening gebrachte kosten rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met het jegens een ander verrichten van een prestatie onder bezwarende titel die niet is vrijgesteld van omzetbelasting. Naar het oordeel van het hof heeft belanghebbende, tegenover de gemotiveerde stelling van de inspecteur, onvoldoende feiten en omstandigheden aannemelijk gemaakt die een aftrek van omzetbelasting rechtvaardigen. De rechtbank heeft de naheffingsaanslag omzetbelasting in verband met de correctie 10 al verminderd van € 14.231 naar € 13.672.

De inspecteur heeft op grond van artikel 67f Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) en paragraaf 28Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (hierna: BBBB) aan belanghebbende vergrijpboetes opgelegd van 50% van de belasting die is nageheven, omdat volgens de inspecteur als gevolg van (voorwaardelijk) opzet van belanghebbende te weinig belasting op aangifte is voldaan.

Op grond van artikel 67f AWR kan de inspecteur een vergrijpboete opleggen indien het aan opzet of grove schuld van de belastingplichtige is te wijten dat de belasting die op aangifte moet worden voldaan of afgedragen ten onrechte niet, gedeeltelijk niet, of te laat is betaald. Onder opzet wordt verstaan het willens en wetens handelen. De ondergrens van opzet wordt gevormd door voorwaardelijke opzet. Van voorwaardelijke opzet is sprake indien bewust de aanmerkelijke kans wordt aanvaard dat het beboetbare feit zich zal voordoen.

De bewijslast dat sprake is van opzet, rust op de inspecteur. De bestanddelen van het beboetbare feit die de inspecteur ten grondslag legt aan de opgelegde boetes moeten daarbij door de inspecteur overtuigend worden aangetoond.9.Daarbij brengen de waarborgen van artikel 6, lid 2, EVRM onder meer mee dat een belanghebbende het voordeel van de twijfel moet worden gegund. Voor de vraag of (voorwaardelijk) opzet aanwezig is, is mede van belang of bepaalde gedragingen naar hun uiterlijke verschijningsvorm kunnen worden aangemerkt als zozeer gericht op een bepaald gevolg dat het – behoudens contra-indicaties – niet anders kan zijn dat betrokkene dat gevolg heeft gewild of althans de aanmerkelijke kans op het desbetreffende gevolg bewust heeft aanvaard (‘op de koop toe heeft genomen’).10.

Het hof acht de inspecteur in de op hem rustende bewijslast geslaagd. Het hof neemt hierbij in aanmerking dat belanghebbende ten aanzien van de correcties 1, 5 en 7 valselijk opgemaakte facturen aan de controleur heeft overgelegd. Verder kan het niet anders dan dat belanghebbende wist, althans zich ervan bewust was dat zij enkel omzetbelasting in aftrek mag brengen ter zake van leveringen en diensten die rechtstreeks en onmiddellijk verband houden met een door haar verrichte prestatie die niet is vrijgesteld van omzetbelasting. Belanghebbende heeft desondanks omzetbelasting in aftrek gebracht ter zake van leveringen en diensten voor de persoonlijke behoefte van [naam 1] en de echtgenote. Door dit te doen heeft belanghebbende bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat daardoor te weinig belasting zou worden geheven.

De rechtbank heeft de boete verminderd met € 280 (50% van € 559, zijnde de omzetbelasting betreffende correctie 10) tot € 5.915. Het hof acht een boete van € 5.915 met voorbijgaan aan de overschrijding van de redelijke termijn, passend en geboden.

De rechtbank heeft de boete gematigd met 20% vanwege de overschrijding van de redelijke termijn. Het hof is van oordeel dat de rechtbank voldoende rekening heeft gehouden met de overschrijding van de redelijke termijn. Tot een verdergaande matiging van de boete bestaat geen aanleiding11.[in voetnoot verwijzen naar BW9027 van ons hof met boete%-schema], zodat de rechtbank de boete terecht heeft gematigd tot € 4.732.

Cijfermatige conclusie

Uit het voorgaande volgt dat de (navorderings)aanslagen als volgt moeten worden vastgesteld.

2008:

Belastbaar bedrag aangegeven: € 12.030

Correctie 2 afschrijving € 619

Correctie 20 € 18.887

Minder investeringsaftrek € 1.618

Belastbaar bedrag na overige correcties € 33.154

Licentievergoeding correctie € 586.400 (€ 733.000 – (10% x € 1.466.000))

Belastbaar bedrag € 619.554

2009:

Belastbaar bedrag aangegeven: € 19.743

Correctie 1 afschrijving € 588

Correctie 2 afschrijving € 675

Correctie 3 afschrijving € 788

Correctie 4 afschrijving € 760

Correctie 5 afschrijving € 336

Correctie 6 afschrijving € 2.383

Correctie 12 € 2.555

Minder investeringsaftrek € 5.897

Belastbaar bedrag na overige correcties € 33.725

Licentievergoeding correctie € 408.000 (€ 510.000 – (10% x € 1.020.000))

Belastbaar bedrag € 441.725

2010:

Belastbaar bedrag aangegeven: € 5.722

Correctie 1 afschrijving € 588

Correctie 2 afschrijving € 675

Correctie 3 afschrijving € 1.050

Correctie 4 afschrijving € 2.280

Correctie 5 afschrijving € 504

Correctie 6 afschrijving € 2.600

Correctie 7 afschrijving € 755

Correctie 8 afschrijving € 327

Correctie 9 afschrijving € 181

Correctie 11 € 1.664

Correctie 12 € 4.008 (€ 2.885 + € 1.123)

Correctie 13 € 2.100

Correctie 14 € 2.521

Correctie 15 € 1.232

Correctie 16 € 6.972

Correctie 17 € 2.800

Correctie 18 € 1.225

Minder investeringsaftrek € 2.858 (€ 12.384 – (28% x € 34.019))

Belastbaar bedrag na overige correcties € 40.062

Licentievergoeding correctie € 393.200 (€ 491.500 – (10% x € 983.000))

Belastbaar bedrag € 433.262

2011:

Belastbaar bedrag aangegeven: € 78.877

Correctie 1 afschrijving € 588

Correctie 2 afschrijving € 675

Correctie 3 afschrijving € 1.050

Correctie 4 afschrijving € 2.280

Correctie 5 afschrijving € 504

Correctie 6 afschrijving € 2.600

Correctie 7 afschrijving € 824

Correctie 8 afschrijving € 785

Correctie 9 afschrijving € 434

Belastbaar bedrag na overige correcties € 88.617

Licentievergoeding correctie € 461.852 (€ 577.315 – (10% x € 1.154.629))

Belastbaar bedrag € 550.469

2012:

Belastbaar bedrag aangegeven: € 131.076

Licentievergoeding correctie € 404.012 (€ 505.015-(10% x € 1.010.030))

Belastbaar bedrag € 535.088

2013:

Belastbaar bedrag aangegeven: € 52.974

Licentievergoeding correctie € 351.645 (€ 439.557 – (10% x €879.115))

Belastbaar bedrag € 404.619

2014:

Belastbaar bedrag aangegeven: € 160.512

Licentievergoeding correctie € 204.129

Belastbaar bedrag € 364.641

2015:

Belastbaar bedrag aangegeven: € 103.280

Licentievergoeding correctie € 188.437

Belastbaar bedrag € 291.717

Tussenconclusie

De slotsom is dat zowel het hoger beroep van de inspecteur als dat van belanghebbende gegrond is.

Ten aanzien van het verzoek om vergoeding van (immateriële) schade

Belanghebbende heeft in de stukken verzocht op vergoeding van de overige door hem geleden en te lijden schade, eventueel op te maken bij staat, op grond van artikel 8:88 Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb). Het hof vat dit niet op als een verzoek om vergoeding van immateriële schade in verband met een overschrijding van de redelijke termijn. Het hof wijst het verzoek om schadevergoeding overigens af omdat belanghebbende geen feiten en/of omstandigheden heeft gesteld op grond waarvan kan worden aangenomen dat de inspecteur overigens schade heeft veroorzaakt die op grond van artikel 8:88 Awb in aanmerking zou kunnen worden genomen.

Aangezien het hoger beroepschrift van de inspecteur op 1 maart 2022 is ontvangen en van belanghebbende op 2 maart 2022 en de zitting plaatsvond op 29 februari 2024, had het om de weg van belanghebbende gelegen een verzoek te doen om vergoeding van immateriële schade te doen, uiterlijk op zitting.12.Overigens heeft belanghebbende ook geen verzoek om heropening gedaan in verband met het alsnog indienen van een verzoek om vergoeding van immateriële schade in verband met de termijn die na de zitting nog is verstreken.

Ten aanzien van het griffierecht

De inspecteur dient aan belanghebbende het bij het hof betaalde griffierecht van € 548 te vergoeden, omdat de uitspraak van de rechtbank op het hoger beroep van belanghebbende wordt vernietigd ten aanzien van de jaren 2010 en 2011. Aangezien het hoger beroep van de inspecteur gegrond is, wordt geen griffierecht geheven van de inspecteur.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof veroordeelt de inspecteur tot vergoeding van de kosten die belanghebbende redelijkerwijs heeft moeten maken in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het hof, omdat het door belanghebbende ingestelde hoger beroep gegrond is.

Daarbij wordt uitgegaan van twee samenhangende zaken waarin belanghebbende geheel of gedeeltelijk in het gelijk is gesteld. Dit betreft de zaken 22/398 en 22/399 betreffende de navorderingsaanslagen VPB 2010 en 2011.

Het hof stelt deze tegemoetkoming op 2 (punten)13.x € 875 (waarde per punt) x 1 (factor gewicht van de zaak) is in totaal € 1.750. Aangezien het hoger beroep van de inspecteur eveneens gegrond is, bestaat er geen aanleiding om voor de handelingen die belanghebbende daarvoor heeft laten verrichten, een vergoeding toe te kennen.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.