Hof 's-Hertogenbosch, 06-09-2019, nr. 18/00397, 18/00398 en 18/00399

Aan belanghebbende zijn de volgende naheffingsaanslagen in de loonheffingen opgelegd:

- aanslagnummer [aanslagnummer] A.01.35.00 over de periode 1 januari 2010 tot en met 31 december 2013 ten bedrage van € 6.201 aan belasting, en bij beschikking een boete van € 1.549 en heffingsrente van € 421.

- aanslagnummer [aanslagnummer] A.01.45.00 over de periode 1 januari 2009 tot en met 31 december 2009 en 1 januari 2014 tot en met 31 december 2014 ten bedrage van € 5.874 en bij beschikking een bedrag van € 399 aan heffings- en belastingrente.

- aanslagnummer [aanslagnummer] A.01.55.00 over de periode 1 januari 2014 tot en met 30 januari 2015 ten bedrage van € 12.365 aan belasting, en bij beschikking een boete van € 717 en belastingrente van € 31.

Na daartegen gemaakt bezwaar heeft de Inspecteur, bij uitspraak op bezwaar, de naheffingsaanslag met nummer [aanslagnummer] A.01.35.00 verminderd naar € 5.578 aan loonheffing, de boetebeschikking verminderd tot € 1.394 en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. De Inspecteur heeft de naheffingsaanslag met nummer [aanslagnummer] A.01.45.00 bij uitspraak op bezwaar verminderd naar € 273 en de heffingsrente dienovereenkomstig verminderd. De naheffingsaanslag met nummer [aanslagnummer] A.01.55.00 heeft de Inspecteur bij uitspraak op bezwaar verminderd naar € 10.585, de boetebeschikking heeft hij verminderd tot € 671. De belastingrente heeft hij dienovereenkomstig verminderd.

Belanghebbende is van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 333. De Rechtbank heeft de beroepen betreffende de vergrijpboeten gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de vergrijpboeten vernietigd, de vergrijpboeten vernietigd en de beroepen betreffende de naheffingsaanslagen en rentebeschikkingen ongegrond verklaard.

Tegen deze uitspraak heeft de Inspecteur hoger beroep ingesteld bij het Hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de Rechtbank. De Inspecteur heeft het incidentele hoger beroep beantwoord.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgehad op 20 juni 2019 te ‘s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen en gehoord namens belanghebbende [A] en, namens de Inspecteur [inspecteur 1] en [inspecteur 2] .

Het Hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de zitting is geen proces-verbaal opgemaakt.

Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan:

In belanghebbende wordt het beroep van belastingadviseur uitgeoefend. In 2009 tot en met 2015 is [A] bestuurder van belanghebbende. Belanghebbende is inhoudingsplichtige voor de loonheffingen.

Het kantoor van belanghebbende is gevestigd op de [adres 1] in [vestigingsplaats] . Een van de werknemers van belanghebbende, [B] , woonde vanaf 1979 tot en met 30 juni 2013 in een woning op de [adres 2] in [vestigingsplaats] . Deze woning was tot 1 juli 2013 eigendom van [C BV] , een onderdeel van het concern waartoe ook belanghebbende hoort. De woning was voor een gedeelte, de begane grond en bovenste verdieping, bij belanghebbende in gebruik als archief. [B] had ongeveer 71 m2 op de eerste verdieping tot haar beschikking. [B] was van 2009 tot en met 2014 office manager bij belanghebbende.

Belanghebbende heeft op 30 juli 1998 het brutobedrag voor vrij wonen op de [adres 2] bepaald op € 680 per maand. Hierbij is rekening gehouden met het feit dat [B] de kosten voor gas, water en elektriciteit voor haar rekening zou nemen (intermediaire kosten). Op dit bedrag is € 90 in mindering gebracht voor kosten van kleine reparaties. Dit heeft geleid tot een netto bedrag voor vrij wonen van € 590 per maand in 1998. In 2008 is het netto bedrag bijgesteld naar € 650 per maand. In 2011 heeft belanghebbende dit bedrag verhoogd naar € 660. Met ingang van 2012 heeft belanghebbende het bedrag van de bijtelling wegens vrij wonen gewijzigd naar € 328 per maand. Deze bedragen heeft belanghebbende in de aangiften loonheffing tot 1 juli 2013 opgenomen.

Na 1 juli 2013 had [B] de woning op de [adres 3] in [vestigingsplaats] tot haar beschikking. Zij beschikte in die woning over 91 m2 woonruimte en een schuur. Na 1 juli 2013 nam belanghebbende als bijtelling wegens vrij wonen ook het bedrag van € 328 per maand in de aangiften loonheffing in aanmerking.

De aangiften loonheffingen van belanghebbende vermelden tot en met de aangifte loonheffingen die op 3 juni 2010 is ingediend, als contactpersoon [D] . Vanaf 15 juli 2010 wordt [E] als contactpersoon genoemd.

In 2014 en 2015 heeft de Inspecteur een boekenonderzoek bij belanghebbende gehouden. De controle ambtenaar heeft de aanvaarbaarheid van de aangiften loonheffingen van onder meer belanghebbende over de periode 2009 tot en met 2014 gecontroleerd. Hij heeft naar aanleiding van het boekenonderzoek een rapport van 13 maart 2015 opgemaakt. In dit rapport is het volgende opgenomen:

‘3.1 De salaris- en financiële administratie

De financiële- en de salarisadministratie wordt verzorgd door inhoudingsplichtige. De financiële administratie wordt geautomatiseerd verwerkt met behulp van het softwareprogramma Exact Online. De mutatiegegevens van de diverse inhoudingsplichtigen worden aangeleverd aan de heer [F] . De aangiften loonheffingen worden door de heer [F] gedaan.

De jaarstukken worden samengesteld door [G BV] Eindverantwoordelijk voor de salaris- en loonadministratie is de heer [A] . Deze is tevens één van de contactpersonen gedurende het onderzoek.

Contactpersonen

De belastingadviseur van inhoudingsplichtige is: Naam: [G BV] (…) De contactpersoon is de heer [H] .

Het boekenonderzoek heeft op het bedrijfsadres van inhoudingsplichtigen plaatsgevonden aan de [adres 1] , [postcode] te [vestigingsplaats] . Tijdens het onderzoek waren de heren [A] , [F] en [J] de contactpersonen.’

Naar aanleiding van het boekenonderzoek heeft de Inspecteur aan belanghebbende de naheffingsaanslagen, die in geschil zijn, opgelegd. Daarbij heeft hij het volgende gecorrigeerd:

- het niet inhouden van loonheffing op een stagevergoeding;

- het zonder huurbetaling bewonen van de woning op de [adres 2] en later die op de [adres 3] door [B] (hierna: vrij wonen).

Tijdens de bezwaarfase hebben belanghebbende en de Inspecteur afgesproken dat rekening wordt gehouden met 50% van de jaarlijkse huurverhoging. Na bezwaar bedragen de correcties voor het vrij wonen:

In 2011 heeft belanghebbende een maand een bijtelling van € 670 toegepast en voor de overige elf maanden € 660. Belanghebbende heeft de verschuldigde loonheffing niet op de werknemers verhaald. De gebruteerde bedragen zijn in de naheffingsaanslag over 2015 meegenomen.

Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:

I. Heeft de Inspecteur terecht en tot de juiste hoogte een correctie toegepast omdat belanghebbende de woning op de [adres 2] en die op de [adres 3] aan [B] ter beschikking heeft gesteld?

II. Heeft de Inspecteur terecht vergrijpboeten aan belanghebbende opgelegd en zo ja, zijn deze passend en geboden?

Belanghebbende is van mening dat deze vragen ontkennend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden die daartoe door hen zijn aangevoerd in de stukken die van hen afkomstig zijn en waarvan de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt. Voor wat hieraan op de zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de naheffingsaanslagen en de boeten. De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank en tot ongegrondverklaring van de bij de Rechtbank ingestelde beroepen.

Ten aanzien van het geschil

Vooraf met betrekking tot de zaak met nummer 18/00398

De Rechtbank heeft de beroepen betreffende de vergrijpboeten gegrond verklaard en de uitspraken op bezwaar betreffende de vergrijpboeten vernietigd. De beroepen betreffende de naheffingsaanslagen en de rentebeschikkingen heeft de Rechtbank ongegrond verklaard. De zaak met nummer 17/829 bij de Rechtbank had betrekking op de naheffingsaanslag met nummer [aanslagnummer] A.01.4500. De Inspecteur heeft bij deze naheffingsaanslag geen boete opgelegd.

Het hoger beroep van de Inspecteur is ook gericht tegen de uitspraak in de zaak met nummer 17/829. Dat hoger beroep is wegens gebrek aan belang niet ontvankelijk aangezien de Rechtbank het beroep in die zaak ongegrond heeft verklaard en het hoger beroep de Inspecteur niet in een betere positie kan brengen.

Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld in alle zaken. Gelet op het bepaalde in artikel 8:111 van de Algemene wet bestuursrecht (Awb) is het incidentele hoger beroep van belanghebbende tegen de uitspraak met nummer 17/829 ontvankelijk, ondanks de omstandigheid dat het hoger beroep van de Inspecteur wegens gebrek aan belang niet ontvankelijk is. Het Hof zal daarom ook het incidentele hoger beroep van belanghebbende voor zover dat is gericht tegen de uitspraak in de zaak met nummer 17/829 behandelen.

Vraag I: de bijtelling woning

Op grond van artikel 13, eerste lid van de Wet op de loonbelasting 1964 wordt niet in geld genoten loon in aanmerking genomen naar de waarde die daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend. Dit geldt ook voor het voordeel dat wordt genoten omdat de werkgever aan een werknemer een woning ter beschikking heeft gesteld, zonder dat de werknemer daarvoor huur betaalt.

Belanghebbende betoogt dat zij niet de inhoudingsplichtige is met betrekking tot het voordeel wegens vrij wonen omdat de woning op de [adres 2] niet haar eigendom is. Deze woning wordt daarom volgens belanghebbende niet door haar maar door [C BV] aan [B] ter beschikking gesteld. Dit betoog faalt. Tussen partijen is niet in geschil dat [B] in dienstbetrekking is bij belanghebbende. Bovendien heeft belanghebbende gesteld dat de woning aan [B] ter beschikking is gesteld door de voormalige bestuurder van belanghebbende, [K] . Daaruit volgt naar het oordeel van het Hof dat de woning op de [adres 2] door belanghebbende ter beschikking is gesteld en dat zij inhoudingsplichtige is ten aanzien van dit voordeel.

Met betrekking tot de hoogte van het bijgetelde bedrag wegens vrij wonen voert belanghebbende aan dat een huur volgens de puntentelling van het Ministerie van Volkshuisvesting voor het gedeelte van de woning op de [adres 2] dat [B] ter beschikking stond een huur zou opleveren van € 441,33 per 1 oktober 2015. De Inspecteur stelt dat het door belanghebbende in 2008 gehanteerde bedrag van € 650 als uitgangspunt kan worden genomen en dat de bijtelling wegens vrij wonen moet worden verhoogd met de helft van de jaarlijkse huurverhoging. Tussen partijen is niet in geschil dat het bedrag dat belanghebbende in 2008 hanteerde destijds de waarde in het economische verkeer vertegenwoordigde. Naar het oordeel van het Hof maakt de Inspecteur aannemelijk dat een jaarlijkse aanpassing van het bedrag per maand aan de stijging van de huurprijzen de waarde in het economische verkeer van het loon in natura vertegenwoordigt. Daartegenover maakt belanghebbende met de enkele verwijzing naar de puntentelling niet aannemelijk dat de waarde in het economische verkeer van het vrij wonen op de [adres 2] tot 1 juli 2013 € 441,33 bedroeg. Tussen partijen is namelijk niet in geschil dat die puntentelling geldt voor sociale huurwoningen en dat de woning die aan [B] ter beschikking stond geen sociale huurwoning was. Belanghebbende maakt verder niet inzichtelijk hoe deze puntentelling is opgebouwd. Voor zover belanghebbende verder betoogt dat de puntentelling de basis vormt voor de verlaging van de bijtelling naar € 328 in 2012, gaat dit betoog niet op. Tot 2012 heeft belanghebbende een hoger bedrag in aanmerking genomen. Bovendien heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat met een hogere bijtelling wegens vrij wonen rekening moest worden gehouden. Met de enkele verwijzing naar de puntentelling maakt belanghebbende daartegenover niet aannemelijk dat de waarde in het economische verkeer van het loon in natura in 2012 en tot 1 juli 2013 omlaag moest en € 328 bedroeg.

Ten aanzien van de woning op de [adres 3] die na 1 juli 2013 aan [B] ter beschikking is gesteld, verdedigt de Inspecteur een waarde in het economische verkeer van € 708. Tussen partijen is niet langer in geschil dat die waarde niet te hoog is. Belanghebbende heeft ter zitting verklaard dat het ongewijzigd voortzetten van de bijtelling van € 328 een fout was en verdedigt verder een bijtelling van € 723,93 per 1 oktober 2015. Daarmee maakt belanghebbende niet aannemelijk dat de waardering van de Inspecteur te hoog is.

Tot slot betoogt belanghebbende dat de woningen op de [adres 2] en [adres 3] moeten worden beschouwd als een dienstwoning en dat de woningen daarom naar een lager bedrag dienen te worden gewaardeerd. Dat betoog faalt ook. Van een dienstwoning is sprake als de werknemer zijn werkzaamheden vanuit een ter beschikking gestelde woning moet verrichten en redelijkerwijs niet kan afzien van gebruik van de ter beschikking gestelde woning. Belanghebbende maakt niet aannemelijk dat er een noodzaak bestond voor [B] om als office manager haar werkzaamheden vanuit de woning te verrichten. De omstandigheden dat op de [adres 2] het archief van belanghebbende was gevestigd of dat [B] in geval van nood kon worden opgeroepen maken dat niet anders.

Dit betekent dat de correctie wegens vrij wonen in stand blijft en dat het incidentele hoger beroep van belanghebbende ongegrond is.

Vraag I moet bevestigend worden beantwoord.

Vraag II: vergrijpboete

Vervolgens komt het Hof toe aan de vraag of de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende dermate lichtvaardig heeft gehandeld dat het aan haar grove schuld is te wijten dat te weinig belasting is betaald. Bij de beoordeling van deze vraag stelt het Hof voorop dat aangezien belanghebbende een rechtspersoon is, allereerst moet worden bepaald of de beboetbare gedraging een gedraging is die aan te merken is als een gedraging van belanghebbende. Tussen partijen is niet in geschil dat de gedragingen waarop de boete betrekking heeft, het te weinig loonheffing op aangifte afdragen, aan te merken zijn als gedragingen van belanghebbende. Het gaat immers om het afdragen van loonheffing door belanghebbende als inhoudingsplichtige. Het Hof zal daar vanuit gaan.

Het Hof wijst erop dat de enkele omstandigheid dat de gedraging van een derde, zoals een externe kracht of een personeelslid, aan een rechtspersoon wordt toegerekend, niet kan rechtvaardigen dat de bij die derde aanwezige grove onzorgvuldigheid wordt aangemerkt als grove schuld van die rechtspersoon. De vraag of een rechtspersoon opzet of grove schuld valt te verwijten moet in het fiscale boeterecht worden beantwoord met inachtneming van alle omstandigheden van het geval. Bij die vraag komt belang toe aan enerzijds de zorg die belanghebbende bij het opdragen van de werkzaamheden aan de externe accountant en haar werknemers heeft betracht en anderzijds aan het ontbreken van redelijke gronden voor twijfel aan een behoorlijke taakvervulling door die externe accountant en die werknemers (zie Hoge Raad 29 mei 2015, ECLI:NL:HR:2015:1360).

De Inspecteur voert aan dat belanghebbende als belastingadvieskantoor wist of had moeten weten dat het verlenen van een stagevergoeding en het ter beschikking stellen van een woning aan een werknemer gevolgen zou kunnen meebrengen voor de loonheffing en dat de bestuurder van belanghebbende als eindverantwoordelijke zich ervan had moeten vergewissen dat voldoende maatregelen waren getroffen om de juiste inhouding en afdracht te garanderen. De Inspecteur bestrijdt verder dat de aangiften loonheffing tot 1 januari 2012 door een derde, J. [M] , zijn gedaan en stelt ter onderbouwing dat bij belanghebbende een J.C. [M] heeft gewerkt die in 2009 is overleden en dat belanghebbende of diens accountant geen andere persoon met de achternaam [M] in dienst heeft gehad in de periode waarover de naheffingsaanslagen zijn opgelegd.

Belanghebbende stelt hier tegenover dat tot en met de aangifte over december 2011 de loonadministratie en de aangifte loonheffingen werden gedaan door een externe accountant, J. [M] van [O] , een accountantskantoor. J. [M] heeft in het verleden bij belanghebbende gewerkt en is voor zichzelf begonnen. Hij kende, aldus belanghebbende, de onderneming van belanghebbende goed. Na 1 januari 2012 werden de administratie en de aangiften loonheffingen intern verzorgd door de loonadministrateur, [P] en later door [F] . Het [G BV] controleerde de administratie en stelde in die periode de jaarrekening samen. Belanghebbende voert aan dat degenen die de aangiften loonheffingen deden daartoe deskundig waren en het bedrijf goed kenden. Belanghebbende mocht erop vertrouwen dat de aangiften juist waren en dat voor zover hen grove schuld valt te verwijten dat die grove schuld niet aan haar kan worden toegerekend. De contactpersoon op de aangiften was tot mei 2010 de heer Lijmbach en later de bestuurder van belanghebbende, maar die laatste is niet degene die daadwerkelijk de aangiften heeft ingediend. De bestuurder van belanghebbende hoefde de aangiften loonheffingen niet te controleren, aldus belanghebbende.

Het Hof acht het gelet op de verklaring van belanghebbende aannemelijk dat de aangiften loonheffingen tot en met de aangifte over december 2011 voor belanghebbende werden gedaan door een externe accountant, J. [M] van [O] en na 1 januari 2012 door de interne loonadministrateur. Belanghebbende heeft ter zitting de verwarring weggenomen die in de stukken was ontstaan over het in 2009 overleden personeelslid en J. [M] die ook ooit bij belanghebbende in dienst is geweest. De stelling van de Inspecteur dat alleen de bestuurder van belanghebbende als contactpersoon is genoemd en alleen hij tekeningsbevoegdheid heeft, betekent niet dat de bestuurder ook degene was die de aangiften heeft gedaan. Zoals de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting heeft bevestigd, kan degene die als contactpersoon wordt genoemd een ander zijn dan degene die de aangifte doet. En zoals de Inspecteur tijdens het onderzoek ter zitting heeft toegelicht blijkt uit de door hem overgelegde stukken alleen wie in de aangiften als contactpersoon is vermeld en blijkt uit deze stukken niet wie de aangiften heeft ingediend. In de systemen van de Belastingdienst is op zich wel opgenomen wie vermeld is als persoon die de aangifte heeft ingediend, maar dat gegeven kan ‘niet uit het systeem’ worden gehaald, aldus de Inspecteur.

Tegenover de verklaring van belanghebbende dat zij op de deskundigheid van de door haar ingeschakelde interne en externe personen mocht vertrouwen en dat zij hun werk niet hoefde te controleren, heeft de Inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat belanghebbende in de samenwerking met die accountant niet de zorg zou hebben betracht die redelijkerwijs van haar kan worden gevergd bij de keuze van de accountant en haar personeelsleden en bij de samenwerking met hen. Het argument van de Inspecteur dat belanghebbende als belastingadvieskantoor wist of had moeten weten dat de aangiften loonheffingen onjuist waren, is daartoe niet voldoende nu niet is gebleken dat de bestuurder van belanghebbende verder betrokken was bij het opstellen van de aangiften loonheffing dan dat zijn naam als contactpersoon op de aangiften werd vermeld. De Inspecteur heeft verder niets aangevoerd dat het oordeel rechtvaardigt dat belanghebbende niet mocht afgaan op de deskundigheid van de ingeschakelde personen.

Vraag II moet ontkennend worden beantwoord.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep van de Inspecteur dat ziet op de zaken 18/00397 en 18/00399 ongegrond en het hoger beroep in de zaak 18/00398 niet-ontvankelijk is. Het incidentele hoger beroep van belanghebbende is ongegrond.

Ten aanzien van het griffierecht

Aangezien de uitspraak van de Rechtbank in stand blijft, wordt ter zake van het door de Inspecteur ingestelde hoger beroep een griffierecht geheven van € 519.

Ten aanzien van de proceskosten

Nu het hoger beroep van de Inspecteur in de zaken 18/00397 en 18/00399 ongegrond is, acht het Hof acht termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs heeft moeten maken.

Het Hof kent een vergoeding toe ter zake van reiskosten van de bestuurder van belanghebbende voor het bijwonen van de zitting bij het Hof, te berekenen op de kosten van het openbaar vervoer tweede klasse voor het traject [vestigingsplaats] - ‘s-Hertogenbosch en vice versa van € 17,40.

Gesteld noch gebleken is dat belanghebbende overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht heeft gemaakt.

Het Hof:

Aldus gedaan op 6 september 2019 door J.M. van der Vegt, voorzitter, P. Fortuin en A.J. Kromhout, leden, in tegenwoordigheid van K.M.J. van der Vorst, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH ’s-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.