10.2.1.1 De vestigingsplaatsvorm zetel van bedrijfsuitoefening

In de zaak Planzer Luxembourg1 geeft het Hof van Justitie aan dat de zetel van bedrijfsuitoefening de plaats is waar de voornaamste beslissingen betreffende de algemene leiding van de vennootschap worden genomen en waar de centrale bestuurstaken ervan worden uitgeoefend. Om te bepalen waar een zetel van bedrijfsuitoefening van een vennootschap is gevestigd zijn een viertal omstandigheden het belangrijkste: de statutaire zetel, de plaats van het centrale bestuur, de plaats waar de bestuurders van de vennootschap vergaderen en de plaats waar het algemene beleid van de vennootschap wordt bepaald. Ook andere elementen kunnen in aanmerking worden genomen. Het Hof noemt expliciet de plaats waar de algemene vergaderingen worden gehouden, de plaats waar de administratie en boekhouding zich bevinden en de plaats waar de financiële en vooral de bankzaken worden geregeld. Uit de zaak Planzer Luxembourg kan tevens worden afgeleid dat de plaats waar de feitelijke bedrijfsuitoefening wordt uitgeoefend niet relevant is om te bepalen waar de zetel van bedrijfsuitoefening is gevestigd. Naar het oordeel van het Hof kan namelijk één plaats zowel de zetel van bedrijfsuitoefening als de vaste inrichting zijn. Juist bij de vaste inrichting is de feitelijke bedrijfsuitoefening van belang. Een bevestiging van deze gedachte kan worden gelezen in art. 44 en 45 btw-richtlijn (tekst vanaf 2010).

Naar mijn mening zijn achtereenvolgens de volgende factoren bepalend voor het vaststellen waar een ondernemer zijn zetel van bedrijfsuitoefening heeft gevestigd bij rechtspersonen en personenvennootschappen zonder rechtspersoonlijkheid:

De statutaire zetel zou mijns inziens voor rechtspersonen die naar Nederlands recht zijn opgericht, niet bepalend mogen zijn voor de plaats waar een ondernemer zijn zetel van bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, maar pas een rol moeten spelen bij het vaststellen waar een ondernemer zijn woon- of gebruikelijke verblijfplaats heeft. Een Nederlandse rechtspersoon kan namelijk zonder gevolgen voor het civiele recht zijn bestuur buiten Nederland hebben. Bij rechtspersonen die hun statutaire zetel en hoofdbestuur in hetzelfde land moeten hebben, zoals de SCE en SE, kan de statutaire zetel wel een aanwijzing geven over waar de rechtspersoon zijn zetel van bedrijfsuitoefening heeft. Tot de bestuurstaken behoort mijns inziens de algemene leiding van de onderneming van de rechtspersoon of personenvennootschap. Het voeren van de dagelijkse leiding van de onderneming behoort niet tot de bestuurstaken. Of en in welke mate bepaalde taken door het bestuur worden uitgeoefend, zal per ondernemer verschillen. In beginsel dient het formele bestuur te worden gezien als degene die de voornaamste beslissingen van algemene leiding en de centrale bestuurstaken uitoefenen. Pas als een ander beslissende invloed heeft op het grootste deel van de bestuurstaken kan deze ander als bestuur worden aangemerkt. Ook moet er in beginsel vanuit worden gegaan dat iedere bestuurder gelijk bevoegd is, tenzij het tegendeel uit de feiten blijkt. De criteria kunnen worden toegepast op zowel belastingplichtige als niet belastingplichtige rechtspersonen en personenvennootschappen zonder rechtspersoonlijkheid.

Hoewel beslissingen over het houden, aan- en verkopen van deelnemingen voor houdstermaatschappijen als economische activiteit kunnen worden aangemerkt en zij dus in principe niet bepalend zouden mogen zijn voor waar een houdstermaatschappij haar zetel van bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, zijn zij mijns inziens van zodanig gewicht dat zij wel als een bestuurstaak moeten worden aangemerkt. Ook het doorberekenen van kosten of het verstrekken van financieringen kan voortvloeien uit de taak van de houdstermaatschappij als concernleiding. In dit geval kunnen ook deze activiteiten als relevante bestuurstaken worden beschouwd. Worden deze activiteiten als zodanig verricht, bijvoorbeeld door een financieringsmaatschappij, dan zijn zij niet bepalend voor waar de financieringsmaatschappij haar zetel van bedrijfsuitoefening heeft gevestigd.

Bij feitelijke samenwerkingsverbanden die gezamenlijk een vermogensbestanddeel exploiteren zijn de activiteiten vaak zo gering dat de exploitanten niet samen hoeven te komen om ‘leiding’ te geven aan hun onderneming. De factoren op basis waarvan achtereenvolgens moet worden bepaald waar de zetel van bedrijfsuitoefening van dit samenwerkingsverband is gevestigd, zijn dan mijns inziens:

Ook voor natuurlijk personen geldt mijns inziens het aanknopingspunt zetel van bedrijfsuitoefening. Art. 44 en 45 btw-richtlijn (tekst vanaf 2010) maken geen onderscheid naar de rechtsvorm van de belastingplichtige. Bij natuurlijk personen moet naar mijn mening voor de zetel van bedrijfsuitoefening worden aangeknoopt bij de plaats waar de natuurlijk persoon leiding geeft aan zijn onderneming. Als hij hiervoor op het kantoor van waaruit de onderneming wordt gedreven aanwezig is, is dit de plaats waar de onderneming wordt gedreven. Is hij niet structureel aanwezig dan zal zijn woonplaats over het algemeen als zetel van bedrijfsuitoefening kunnen worden aangemerkt. De plaats waar de natuurlijk persoon belangrijke beslissingen neemt over zijn privéleven, is niet van belang om zijn zetel van bedrijfsuitoefening te bepalen. Hoewel naar het oordeel van het Hof van Justitie in de zaak Planzer Luxembourg van belang is wie de algemene leiding en de centrale bestuurstaken van de vennootschap uitoefent en dus niet alleen van de onderneming, is de privésfeer van natuurlijk personen van andere aard dan die van vennootschappen. De niet-economische activiteiten van vennootschappen zijn altijd rechtstreeks ingegeven vanuit de economische activiteiten van de onderneming, terwijl dat bij zuivere privébeslissingen van natuurlijk personen, wel kan, maar niet het geval hoeft te zijn. Omdat zuivere privéomstandigheden niet van belang zijn voor het vaststellen waar een natuurlijk persoon zijn zetel van bedrijfsuitoefening heeft gevestigd, kan een natuurlijk persoon/niet-belastingplichtige, de consument, geen zetel van bedrijfsuitoefening hebben, maar alleen een woon- of gebruikelijke verblijfplaats. Als alleen personen die hun zetel van bedrijfsuitoefening in Nederland hebben gevestigd onderdeel zijn van een fiscale eenheid, heeft ook de fiscale eenheid zijn zetel van bedrijfsuitoefening in Nederland. Bestaat de fiscale eenheid alleen uit personen met vaste inrichting in Nederland en zetel van bedrijfsuitoefening in het buitenland dan is sprake van een fiscale eenheid met zetel van bedrijfsuitoefening in het buitenland en een vaste inrichting in Nederland. Waar die zetel van bedrijfsuitoefening is gevestigd is voor toepassing van de Nederlandse btw-wetgeving niet van belang. Wanneer zowel een persoon met vaste inrichting in Nederland en zetel van bedrijfsuitoefening in het buitenland als een persoon met zetel van bedrijfsuitoefening in Nederland en eventueel een vaste inrichting in het buitenland onderdeel uitmaken van een fiscale eenheid in Nederland, zal moeten worden bezien vanuit welk land de gemeenschappelijke leiding over de onderdelen van de fiscale eenheid wordt uitgeoefend. In dat land is de zetel van bedrijfsuitoefening van de fiscale eenheid dan gevestigd. Indien zich in Nederland een vestiging bevindt die voldoet aan de eisen van een vaste inrichting heeft de fiscale eenheid een vaste inrichting in Nederland.