Hof Amsterdam, 03-07-2025, nr. 24/31009 tot en met 24/3111

Zaaknummer 24/3109 (jaar 2015) 1.1.1. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2015 een navorderingsaanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: ib/pvv) opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 1.115.380. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 48.956 belastingrente in rekening gebracht.

Zaaknummer 24/3109 (jaar 2016) 1.1.2. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2016 een navorderingsaanslag ib/pvv opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 5.986.985. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 471.784 belastingrente in rekening gebracht.

Zaaknummer 24/3109 (jaar 2018) 1.1.3. De inspecteur heeft aan belanghebbende voor het jaar 2018 een aanslag ib/pvv opgelegd, berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 21.393.358. Bij gelijktijdig gegeven beschikking is € 1.013.398 belastingrente in rekening gebracht.

Alle drie zaken 1.2. Belanghebbende heeft daartegen bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de (navorderings)aanslagen ib/pvv en de rentebeschikkingen gehandhaafd.

Belanghebbende heeft hiertegen beroep ingesteld. De rechtbank heeft bij haar uitspraak als volgt beslist (belanghebbende wordt in de uitspraak van de rechtbank als ‘eiser’ aangeduid en de inspecteur als ‘verweerder’:

“De rechtbank:

De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend en daarbij tevens voorwaardelijk incidenteel hoger beroep ingesteld. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend inzake het voorwaardelijk incidenteel hoger beroep. Beide partijen hebben nadere stukken ingediend.

Op 16 mei 2025 heeft belanghebbendes gemachtigde aan het Hof kenbaar gemaakt dat hij [Getuige S] , werkzaam bij de Belastingdienst Grote Ondernemingen , kantoor Amsterdam (hierna ook wel: de getuige), bij aangetekende brief heeft opgeroepen om als getuige op de zitting van het Hof van 27 mei 2025 aanwezig te zijn. Aangezien de getuige gehoord wilde geven aan de oproep, maar die dag verhinderd was, heeft het Hof de zitting uitgesteld naar 16 juni 2025. Belanghebbende heeft de aangetekend verzonden oproep van de getuige voor deze zitting en kennisgeving daarvan aan het Hof vervolgens op 4 juni 2025 gedaan.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 16 juni 2025. De zaken zijn gelijktijdig, maar niet gevoegd behandeld. Op de zitting is de getuige gehoord. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden. Naast de pleitnota’s van partijen is ook de vragenlijst voor de getuige aan dit proces-verbaal gehecht.

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld:

“1. Eiser is in 2013 in dienst getreden bij [X Holding B.V. ] Verweerder heeft ten aanzien van deze tewerkstelling een beschikking afgegeven waaruit volgt dat eiser vanaf1 september 2013 in aanmerking komt voor toepassing van de zogeheten 30%-regeling.

2. Eiser woonde gedurende de jaren 2014 tot en met 2018 in Nederland en heeft voor de onderhavige jaren gebruikgemaakt van de keuzemogelijkheid van artikel 2.6 van de Wet IB 2001 voor de toepassing van de regeling van de partieel buitenlandse belastingplicht (artikel 11 van het Uitvoeringsbesluit inkomstenbelasting 2001).

3. Eiser heeft geparticipeerd in het zogenoemde ‘ [X Management Participatie Plan] ’ (hierna: [MPP] ). In het kader van deze participatie heeft hij op 31 december 2013 een aanmerkelijk belang in de in [Land B] gevestigde vennootschap [X Participation 2 S.A.] (hierna: [X Participation 2 S.A.] ) verkregen. [X Participation 2 S.A.] hield aandelen in [X 1 S.A.] Deze aandelen kwalificeerden voor eiser als lucratief belang aandelen in de zin van artikel 3.92b, tweede lid, van de Wet IB 2001.

4. Eiser heeft, samen met andere participanten in het [MPP] , op 14 december 2016 een vaststellingsovereenkomst (hierna: de vso) met de Belastingdienst gesloten.

5. Eind 2016 heeft er een herstructurering van de [X-groep] plaatsgevonden. Nadien hield eiser een aanmerkelijk belang in de in [Land B] gevestigde vennootschap [X A4 S.A.] hield (indirect) aandelen in [X Holding 1 B.V.] In de vso is afgesproken dat deze aandelen in [X Holding 1 B.V.] voor eiser (fictief) kwalificeren als lucratief belang aandelen in de zin van artikel 3.92b van de Wet IB 2001. Op 15 maart 2018 heeft eiser zijn indirecte aandelenbelang in [X Holding 1 B.V.] verkocht.

6. Eiser heeft op 2 maart 2016 een aangifte ib/pvv over het jaar 2015 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 558.375. In deze aangifte heeft eiser - naast een saldo inkomsten en aftrekposten eigen woning van nihil - enkel een bedrag van € 558.375 aan looninkomsten aangegeven. Met dagtekening 11 mei 2017 is de primitieve aanslag ib/pvv 2015, overeenkomstig de aangifte, vastgesteld.

7. Eiser heeft op 19 april 2017 een aangifte ib/pvv over het jaar 2016 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 688.929. In deze aangifte heeft eiser - naast een saldo inkomsten en aftrekposten eigen woning van nihil - enkel een bedrag van € 688.929 aan looninkomsten aangegeven. Met dagtekening 23 juni 2017 is de primitieve aanslag ib/pvv 2016, overeenkomstig de aangifte, vastgesteld.

8. Eiser heeft op 30 april 2019 een aangifte ib/pvv over het jaar 2018 ingediend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 246.725. In deze aangifte heeft eiser - naast een saldo inkomsten en aftrekposten eigen woning van nihil - enkel een bedrag aan looninkomsten aangegeven van in totaal € 246.725. Eiser heeft in deze aangifte bij de rubriek ‘Opbrengsten uit overige werkzaamheden (arbeid)’ de tekst “Belastingplichtige kiest voor toepassing art. 3.95b, lid 5 Wet IB 2001” opgenomen. Bij de rubriek ‘Inkomen uit aanmerkelijk belang’ heeft eiser de tekst “Belastingplichtige kiest voor toepassing van art. 2.6 Wet IB 2001” opgenomen.

9. Verweerder heeft op 26 augustus 2019 vanuit [X-groep] het overzicht ‘ [MPP] -Overview of proceeds As at 22 August 2019’ ontvangen (hierna: het overzicht) met daarin onder meer gegevens over eiser inzake zijn participatie in het [MPP] . In het overzicht zijn, voor zover hier van belang, de volgende gegevens over eiser verwerkt:

10. Verweerder heeft naar aanleiding van het overzicht bij brief van 21 oktober 2019 vragen aan eiser gesteld met betrekking tot zijn aangiften ib/pvv over de jaren 2014, 2015, 2016 en 2018. Eiser heeft bij brief van 14 november 2019 daarop gereageerd.

11. Verweerder heeft eiser bij brief van 20 oktober 2020 medegedeeld dat hij een navorderingsaanslag ib/pvv over 2015 gaat opleggen in verband met het verlopen van de navorderingstermijn ultimo 2020. In deze brief heeft verweerder tevens toegelicht dat het aangegeven box 1 inkomen met de navorderingsaanslag gecorrigeerd wordt met € 557.005; dit vanwege het door eiser in het kader van het [MPP] in 2015 ontvangen bedrag dat volgens verweerder belast dient te worden als resultaat uit overige werkzaamheden. Verweerder heeft vervolgens op 21 november 2020 de navorderingsaanslag ib/pvv voor het jaar 2015 opgelegd.

12. Verweerder heeft eiser bij brief van 7 december 2021 medegedeeld dat hij een navorderingsaanslag ib/pvv over 2016 gaat opleggen in verband met het verlopen van de navorderingstermijn ultimo 2021. In deze brief heeft verweerder tevens toegelicht dat het aangegeven box 1 inkomen met de navorderingsaanslag gecorrigeerd wordt met€ 5.298.056; dit vanwege het door eiser in het kader van het [MPP] in 2016 ontvangen bedrag dat volgens verweerder belast dient te worden als resultaat uit overige werkzaamheden. Verweerder heeft vervolgens op 11 december 2021 de navorderingsaanslag ib/pvv voor het jaar 2016 opgelegd.

13. Verweerder heeft eveneens bij brief van 7 december 2021 aan eiser kenbaar gemaakt van de ingediende aangifte ib/pvv over het jaar 2018 af te gaan wijken en het belastbare inkomen uit werk en woning te verhogen met een bedrag van € 21.146.633; dit vanwege de in het kader van het [MPP] ontvangen dividenduitkering van € 4.071.888 en het verkoopresultaat van € 17.074.745, welke volgens verweerder als resultaat uit overige werkzaamheden dienen te worden belast. Verweerder heeft vervolgens op 9 december 2021 de aanslag ib/pvv voor het jaar 2018 opgelegd.

Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden zal ook het Hof daarvan uitgaan. In aanvulling hierop stelt het Hof de volgende feiten vast.

Op 14 december 2016 is een vaststellingsovereenkomst (hierna: de VSO) tot stand gekomen waarin onder andere het volgende is vermeld:

“1. Partijen

Belanghebbende(n), als opgenomen in Bijlage 1, hierna te noemen: “ Management ” of partij A

Hierbij geadviseerd door:

drs. [Adviseur X] , namens [X Belastingadviseurs B.V.]

en

De Belastingdienst

Hierbij vertegenwoordigd door:

[Getuige S]

[Inspecteur H]

Hierna te noemen: “Belastingdienst” of partij 8

verklaren een vaststellingsovereenkomst te hebben gesloten als bedoeld in artikel 900 van Boek 7 van het Burgerlijk Wetboek.

(…)

De onderwerpen waarover partijen een overeenstemming hebben bereikt, luiden als volgt:

1 - Loonvoordeel bij acquisitie van aandelen door Management

Partijen hebben overeenstemming bereikt over het in aanmerking te nemen loonvoordeel bij de

(indirecte) acquisitie van aandelen [X 1 S.A.] onder het [X Management Participatie Plan] door Management

II - Liquidatie uitkering en rollover

Partijen hebben overeenstemming bereikt over de fiscale gevolgen voor Management van de

geplande herstructurering van de houdsterstructuur van de [X-groep]

Aan de totstandkoming van deze overeenkomst is het volgende voorafgegaan:

Divers overleg tussen partijen in de periode van september 2012 tot en met december 2016,

waarbij meer specifiek wordt verwezen naar het recente overleg tussen partijen op:(…)En diverse correspondentie tussen partijen over de bovengenoemde periode, waarbij meer

specifiek wordt verwezen naar:(…)

• In september 2011, hebben [X Group Plc] en door [X Group Plc] gemanagede investeringsfondsen,

(hierna “ [X Group Plc] ”), een meerderheidsbelang verworven in [X-groep] ;

• De acquisitie is toentertijd vormgegeven via een [Land B] houdsterstructuur, waarbij

het belang in [X-groep] wordt gehouden door [X 1 S.A.] ;

• Op dit moment bereidt [X Group Plc] (in samenwerking met [X-groep] ) een Exit voor, waarschijnlijk in de

vorm van een beursgang aan de beurs in Amsterdam ;

• In voorbereiding op de Exit, wordt de bestaande houdsterstructuur omgevormd tot een

nieuwe structuur onder een Nederlandse tophoudster, waarbij de bestaande [Land B]

houdsterstructuur zal worden geliquideerd (hierna “Herstructurering”, voor meer detail wordt verwezen naar Bijlage 3);

• In de periode van 2011 tot en met 2015, hebben geselecteerde leden van het Management

de mogelijkheid gekregen aandelen [X 1 S.A.] te verwerven in het kader van het [X Management Participatie Plan]

;

• De acquisitie prijs voor de aandelen is bepaald op basis van een Discounted CashFlow (DCF)

methode, welke in eerste instantie is onderbouwd door [X Corporate Finance] en later op basis van

dezelfde methode is voortgezet door [X-groep] ;

• De leden van het Management zijn (of waren) werkzaam bij [P Holding B.V.] , RSIN

[123456789] , of haar (indirecte) dochtervennootschappen, hierna “ [X-groep] ”;

• De aandelen als verworven door Management in [X 1 S.A.] worden bij [X 1 S.A.]

aangemerkt als lucratief belang, ex art. 3.92b, Wet IB 2001;

• De leden van het [X 1 S.A.] houden de aandelen [X 1 S.A.] via de in [Land B]

gevestigde houdstervennootschappen [X Participation 2 S.A.] respectievelijk

[X Participation 1 S.A.] ;

• Alle leden van het Management houden een aanmerkelijk belang in één van deze

houdstervennootschappen, aangezien ieder van hen danwel een belang groter dan 5%

houdt in één van de houdstervennootschappen, danwel één preferent aandeel houdt van een

soort preferente aandelen van in totaal 17 aandelen;

• Ingevolge art. 3.95b, lid 5, Wet IB 2001 is, onder voorwaarden, derhalve een vrijstelling van

toepassing en worden de voordelen uit het (indirecte) belang in [X 1 S.A.] niet gerekend

tot het resultaat van een werkzaamheid;

• Voor een weergave van de huidige aandeelhoudersstructuur wordt verwezen naar de eerste

pagina van Bijlage 3: “ [X Management Participatie Plan] structuring [#12345678 ABC] ”;

• Partijen verschillen met elkaar van mening over de waarde in het economische verkeer van

de aandelen bij acquisitie, waarbij de Belastingdienst van mening is dat de gekozen methode

van waarderen en de gehanteerde uitgangspunten geen recht doen aan de daadwerkelijke

waarde van de aandelen als verkregen door Management . Partijen zijn hierover al geruime

tijd in overleg;

• Om deze discussie nu te beëindigen, hebben partijen een afspraak gemaakt over de waarde

van de aandelen bij acquisitie door Management en het daarmee samenhangende

loonvoordeel, waarover loonheffing is verschuldigd;

• [X-groep] verhaalt de verschuldigde loonheffing op de individuele leden van het Management ;

• [X-groep] , danwel [X Group Plc] , verstrekt, daar waar nodig, een rentedragende lening aan de leden van

het Management . De exact voorwaarden van de financiering moeten nog worden vastgesteld

tussen partijen. Terugbetaling van het bedrag van de lening (indien en voor zover

aangetrokken door de individuele leden van het Management ), inclusief rente, vindt plaats

uit de opbrengst van de aandelen voor Management ;

Partijen zijn het volgende overeengekomen.

I - Loonvoordeel bij acquisitie van aandelen door Management

• Partijen zijn omtrent het in aanmerking te nemen loonvoordeel bij de acquisitie van de

aandelen per individueel lid van het Management de bedragen overeengekomen als

opgenomen in Bijlage 2 bij deze overeenkomst:

• Het bedrag dat op basis van het voorgaande als loonvoordeel in aanmerking wordt

genomen, wordt per individueel lid van het Management toegevoegd aan de verkrijgingsprijs

van het aanmerkelijk belang, ex art. 4.21. Wet IB 2001, jo. art. 4.22 Wet IB 2001. De

verkrijgingsprijs komt daarmee per individueel lid van het Management uit op de bedragen,

zoals vermeld in de kolom “Herberekende acquisitieprijs”;

• Bij voormalige werknemers van [X-groep] die aandelen hebben aangeschaft en deze bij

vertrek geheel of gedeeltelijk hebben verkocht aan [X-groep] of [X Group Plc] , wordt geen loonvoordeel in aanmerking genomen bij de acquisitie ten aanzien van de verkochte aandelen;

• Door de toepassing van het besluit van de staatssecretaris van Financiën van 10 april 2014,

BLKB2014/549M, inmiddels vervangen door het besluit van de Staatssecretaris van

Financiën van 15 juli 2016, BLKB2016/764M, heeft het in aanmerking te nemen

loonvoordeel geen effect voor de eindheffing ex art. 32bd Wet LB 1964 (crisisheffing) bij

[X-groep] .

II - Roll-over

• Ten aanzien van de omruil van de middellijk gehouden aandelen in [X 1 S.A.] in middellijk

gehouden aandelen in [X Holding 1 B.V.] wordt een “rollover” toegepast;

• Bij een roll-over blijft, vanuit het perspectief van Management , effectief de bestaande fiscale

positie gelijk aan die van vóór de Herstructurering. Elk individueel lid van het Management

(binnenlands belastingplichtige, buitenlands belastingplichtige of partieel buitenlands

belastingplichtige onder de 30%-regeling) is na de Herstructurering aanmerkelijk

belanghouder (via een Stichting Administratiekantoor) in een daartoe op te richten in

[Land B] gevestigde houdstervennootschap, welke de aandelen in [X 1 S.A.]

voor Management middellijk houdt, via een daartoe op te richten in Nederland gevestigde

houdstervennootschap;

• Het aanmerkelijk belang wordt bewerkstelligt doordat de in [Land B] gevestigde

houdstervennootschap maximaal 19 preferente aandelen uitgeeft, waarvan ieder individueel

lid van het Management er één bezit. Management houdt dat preferente aandeel aan totdat

Management geen middellijk aandeelhouder meer is van [X Holding 1 B.V.] ;

• Er vindt geen belastingheffing plaats ten tijde van de Herstructurering, anders dan over de

aan Management toekomende uitkering(en) in cash; De voordelen die de leden van het

Management met de aandelen in [X Holding 1 B.V.] na de Herstructurering als dividend of

vermogenswinst zullen genieten, zullen door hen worden genoten als inkomen uit

aanmerkelijk belang, mits wordt voldaan aan de voorwaarden van art, 3.95b, lid 5, Wet IB

2001 (door uitdeling naar privé binnen het kalenderjaar). Dit, hoewel de indirect gehouden

aandelen in [X 1 S.A.] . voor Management niet als lucratief belang, ex art. 3.92b

Wet IB 2001 worden aangemerkt;

• De verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang, ex art. 4.21 Wet IB 2001, verandert riet

door de Herstructurering. De verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang verandert

uitsluitend door het in aanmerking te nemen loonvoordeel bij de acquisitie van de aandelen,

zie hiervoor, onder 1;

• De voorwaarden die gesteld zijn aan de aandelen gehouden door [X 1 S.A.] in de huidige

structuur, ten aanzien van o.a. het verbod op Vrije verkoop van de onderliggende aandelen,

de verplichting om terug te verkopen aan [X-groep] danwel [X Group Plc] bij voortijdig vertrek, etc.

blijven in materiële zin ongewijzigd van kracht na de Herstructurering;

• De cash uitkering aan Management in het kader van de Herstructurering volgt het normale

fiscale regime. De leden van het Management genieten de cash uitkering als inkomen uit

aanmerkelijk belang, door de toepassing van art. 3.95b, lid 5, Wet IB 2001, waarbij de

individuele posities van Management in aanmerking worden genomen.

Partijen verbinden aan de hiervoor vermelde feiten de volgende fiscaalrechtelijke of

civielrechtelijke gevolgen:

I – Loonvoordeel bij acquisitie van aandelen door Management

• De inhoudingsplichtigen ten aanzien van de personen die deel uitmaken van partij A, of als

[X-groep] dat wenst, een andere vennootschap die deel uitmaakt van [X-groep] ,

zorgen voor de afdracht van de verschuldigde loonheffing;

• Hiertoe worden zo spoedig mogelijk correctieberichten ingediend over de desbetreffende

jaren, waarbij gestreefd wordt naar afwikkeling vóór 31 januari 2017;

• [X-groep] draagt de vermelde bedragen aan loonheffing af aan Partij B op de

naheffingsaanslagen die zullen worden opgelegd naar aanleiding van de correctieberichten;

• Voor [belanghebbende] en (…) (expatriates, partieel buitenlands belastingplichtige) wordt

de 30%-regeling toegepast op het loonvoordeel;

(…)

• De loonheffing wordt op de individuele leden van het Management verhaald, waarbij [X-groep] ,

danwel [X Group Plc] , daar waar nodig, een rentedragende lening verstrekt aan de leden van het

Management .

II - Roll-over

• Er vindt geen belastingheffing plaats ten tijde van de Herstructurering, anders dan over de

aan Management toekomende uitkering(en) in cash.

(…)

Bijlagen

1. Overzicht participanten

2. Overzicht individuele belangen, aanpassing aankoopprijs en belastbaar voordeel

3. [X Management Participatie Plan] structuring [#12345678 ABC] ”, samenvatting stappen van de herstructurering

Bijlage 1 bij de Vaststellingsovereenkomst aangaande het [X Management Participatie Plan]

Overzicht participanten:Naam BSN

[belanghebbende] (…)”

In eerste aanleg heeft de inspecteur de stukken genoemd onder punt 3 van de VSO overgelegd. In hoger beroep heeft de inspecteur de concepttekst van de VSO overgelegd.

Zoals in rechtsoverweging 9 van de uitspraak van de rechtbank staat vermeld, heeft de Belastingdienst op 26 augustus 2019 het overzicht ‘ [X Management Participatie Plan] -Overview of proceeds As at 22 August 2019’ ontvangen (hierna: het overzicht). Het overzicht is op 26 augustus 2019 door [Y] van [X-groep] per e-mail toegezonden aan [Getuige S] en [Inspecteur H] van Belastingdienst/ Grote Ondernemingen, kantoor Amsterdam . In de e-mail staat: ‘Als door u verzocht tijdens onze bespreking op 31 juli’. Op 16 september 2019 stuurt [Getuige S] het overzicht door aan [Inspecteur S] en [Inspecteur J] van Belastingdienst/ Grote Ondernemingen, kantoor Amsterdam .

Tot het dossier behoort een brief van 6 oktober 2021 van [Inspecteur R] en [Inspecteur W] van Belastingdienst/ Grote Ondernemingen, kantoor Amsterdam aan [Z] van [X Holding B.V. ] In de brief wordt verzocht om de volgende informatie in het kader van een derdenonderzoek:

“In het kader van dit derdenonderzoek verzoeken wij u de volgende Informatie voor

twee van uw (voormalige) werknemers, [belanghebbende] en (…) over de periode 2016 tot en met 2019 bij ons aan te leveren:

1. De arbeidsovereenkomsten en alle wijzigingen dan wel aanvullingen op de arbeidsovereenkomst.

2. De aandeelhoudersovereenkomsten en alle wijzigingen dan wel aanvullingen die in het kader van het managementparticipatieplan zijn overeengekomen met (…) en [belanghebbende].

3. De letter agreement d.d. 27 december 2015 die overeengekomen is tussen (…) en [belanghebbende]. 4

4. De berekening en/of bepaling van de ‘leaver price’ waartegen [belanghebbende] en (…) hun (indirecte) aandelen In [X A4 S.A.] op 15 maart 2018 respectievelijk 28 september 2018 hebben verkocht.

5. Alle overige stukken die deel uitmaken van het managementparticipatieplan waar (…) en [belanghebbende] aan deelnemen.

6. De integrale correspondentie tussen (…) en [belanghebbende] met [X Holding B.V. ] rondom de deelname in de managementparticipatieregeling, de ontvangen uitkeringen en de verkoop van hun aandelen in [X A4 S.A.] door (…) en [belanghebbende].

Verder verzoeken wij u de volgende informatie voor [X A4 S.A.] (thans [X A4 Holding B.V.] ) over de periode 2016 tot en met 2019 bij ons aan te leveren:

- alle overeenkomsten/akten et cetera en onderliggende bescheiden die betrekking hebben op [X A4 S.A.] alsmede de correspondentie hierover;

- alle notulen van aandeelhoudersvergaderingen, managementvergaderingen en directievergaderingen van [X Holding B.V. ] ;

- de integrale correspondentie tussen [X Holding B.V. ] en [X A4 S.A.] .”

In het principaal hoger beroep is in geschil of de voordelen uit lucratief belang bij belanghebbende terecht als resultaat uit een werkzaamheid in de belastingheffing zijn betrokken.

Indien de in 3.1 geformuleerde geschilvraag in hoger beroep bevestigend wordt beantwoord, is de voorwaarde vervuld waaronder het incidenteel hoger beroep door belanghebbende is ingesteld. Alsdan is in geschil of de op de zaak betrekking hebbende stukken zijn overgelegd, of de belastingheffing achterwege dient te blijven op grond van het vertrouwensbeginsel en (voor de jaren 2015 en 2016) of de inspecteur over de bevoegdheid om na te vorderen beschikt.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken. Voor hetgeen zij daaraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van het verhandelde ter zitting opgemaakte proces-verbaal.

De rechtbank heeft in haar uitspraak het volgende overwogen:

“Nieuw feit

15. Gelet op de hierna volgende oordelen zal de rechtbank vanwege proceseconomische redenen niet ingaan op de vraag of voor de jaren 2015 en 2016 sprake is van een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt.

Heeft eiser in de jaren 2015, 2016 en 2018 inkomen uit aanmerkelijk belang genoten in de zin van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001? 16. Voordelen uit middellijk gehouden lucratief belang aandelen worden in beginsel als resultaat uit overige werkzaamheid in de zin van artikel 3.92b van de Wet IB 2001 belast. Indien ten minste 95% van deze voordelen in dat kalenderjaar als inkomen uit aanmerkelijk belang wordt genoten, kan de belastingplichtige ervoor kiezen om die voordelen niet tot het resultaat van een werkzaamheid te rekenen. Artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 luidt als volgt:

“Ingeval de belastingplichtige daarvoor kiest, worden de in een kalenderjaar genoten voordelen met betrekking tot middellijk gehouden vermogensbestanddelen die tot een werkzaamheid als bedoeld in artikel 3.92b behoren, niet tot het resultaat van een werkzaamheid gerekend, mits in dat kalenderjaar tot een bedrag van ten minste 95% van die voordelen inkomen uit aanmerkelijk belang wordt genoten dat een weerspiegeling is van die voordelen.”

17. Vaststaat dat eiser in alle onderhavige jaren lucratief belang aandelen hield via zijn aanmerkelijk belang in een [Land B] vennootschap. Partijen houdt verdeeld of de voordelen met betrekking tot de lucratief belang aandelen door eiser zijn ‘genoten’ als inkomen uit aanmerkelijk belang als bedoeld in artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. Indien dat het geval is, is niet in geschil dat overigens is voldaan aan de 95%-eis van die bepaling. Verweerder neemt het standpunt in dat eiser de voordelen niet als inkomen uit aanmerkelijk belang heeft ‘genoten’, omdat deze niet als belastbaar inkomen uit aanmerkelijk belang in aanmerking zijn genomen door eiser (doordat hij heeft geopteerd voor buitenlandse belastingplicht op grond van artikel 2.6 van de Wet IB 2001).

18. De rechtbank stelt voorop dat niet in de wet is vastgelegd wat wordt verstaan onder de bewoordingen ‘wordt genoten’ zoals opgenomen in artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. De rechtbank zoekt daarom aansluiting bij de wetsgeschiedenis. In de Memorie van Toelichting bij de totstandkoming van de Wet IB 2001 (Kamerstukken II 1998/1999, 26727, nr. 3, p. 70 en 78-79) is - voor zover hier van belang - het volgende opgemerkt over het begrip ‘genieten’:

“Het wetsvoorstel staat niet geheel los van de Wet op de inkomstenbelasting 1964. Veel bepalingen en begrippen uit die wet hebben in de praktijk hun functie bewezen en hebben in de jurisprudentie een werkbare invulling gekregen. Sprekende voorbeelden zijn begrippen als «goed koopmansgebruik», «genieten» en «drukken». Dergelijke begrippen worden ook in het wetsvoorstel voor de Wet inkomstenbelasting 2001 gehanteerd. Deze begrippen houden in beginsel dezelfde betekenis, zodat de jurisprudentie en uitvoeringspraktijk met betrekking tot deze begrippen, zoals die tot ontwikkeling zijn gekomen onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964, van belang blijven voor de Wet inkomstenbelasting 2001.(…)

Voor alle drie categorieën belastbaar inkomen is vastgelegd dat het gaat om door de belastingplichtige zelf genoten inkomen. Het woord «genoten» geeft aan dat, wil inkomen of een inkomensbestanddeel bij de belastingplichtige belastbaar zijn, het bij hem moet zijn opgekomen of op grond van specifieke bepalingen geacht moet worden bij hem te zijn opgekomen. Het begrip genieten heeft daarmee dezelfde betekenis als onder het regime van de Wet op de inkomstenbelasting 1964.”

19. In de Memorie van Toelichting bij de totstandkoming van de Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Kamerstukken II 1958/1959, 5380, nr. 3, p. 31-32) is - voor zover hier van belang - het volgende opgemerkt over het begrip ‘genieten’:

“Artikel 3 plaatst het inkomen in het centrum door juist daaraan de bepaling te verbinden, dat het in een kalenderjaar moet zijn genoten.

Het in deze laatste bepaling en op andere plaatsen in het ontwerp ten aanzien van bestanddelen van het inkomen gebezigde woord „genieten” heeft geen andere betekenis dan dat het inkomen of zijn bestanddelen de belastingplichtige moeten zijn toegevloeid of, op grond van speciale bepalingen, geacht moeten worden hem te zijn toegevloeid.”

20. In de wetsgeschiedenis van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 is geen uitzondering gemaakt op de hiervoor aangehaalde (algemene) invulling van het begrip ‘genieten’. Het voorgaande brengt naar het oordeel van de rechtbank met zich mee dat eiser de door hem ontvangen voordelen als inkomen uit aanmerkelijk belang heeft ‘genoten’ in de zin van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. Dat deze inkomsten op grond van artikel 2.6 van de Wet IB 2001 in samenhang met artikel 7.1 van de Wet IB 2001 niet in de Nederlandse belastingheffing kunnen worden betrokken, maakt dit niet anders. De rechtbank acht een beroep op artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 door een partieel buitenlands belastingplichtige niet in strijd met doel en strekking van de wet. Het voorgaande leidt de rechtbank tot de conclusie dat eiser als partieel buitenlands belastingplichtige voor de jaren 2015, 2016 en 2018 kon kiezen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001.

21. Tussen partijen is (terecht) niet in geschil dat eiser voor het jaar 2018 heeft gekozen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. Verweerder heeft gelet op het voorgaande ten onrechte het belastbare inkomen uit werk en woning voor het jaar 2018 met € 21.146.633 (zie onder 13.) verhoogd.

Heeft eiser voor de jaren 2015 en 2016 gekozen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001?

22. Voor de jaren 2015 en 2016 dient vervolgens de vraag beantwoord te worden of eiser gekozen heeft voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. Vaststaat dat eiser de door hem ontvangen voordelen met betrekking tot de middellijk gehouden lucratief belang aandelen niet heeft aangegeven. In zijn aangiften over de jaren 2015 en 2016 heeft eiser voorts niet (expliciet) vermeld dat hij kiest voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001.

23. De rechtbank stelt voorop dat de wetgever niet heeft voorgeschreven op welke wijze de keuze voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 gemaakt moet worden. Vaststaat dat de aangiftebiljetten voor de onderhavige jaren geen vraag bevatten over toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001. De aangiftebiljetten boden evenmin de mogelijkheid om de keuze voor de toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 kenbaar te maken door daartoe bijvoorbeeld een ‘hokje aan te vinken’. Tussen partijen is niet in geschil dat eiser zijn keuze voor de partieel buitenlandse belastingplicht heeft gemaakt door aangifte te doen volgens de afdelingen 7.3 en 7.4 van de Wet IB 2001. Niet valt in te zien waarom eiser niet op soortgelijke (impliciete) wijze zijn keuze voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 kan maken. Dat in de onderhavige zaken sprake is van samenloop van beide regelingen maakt dit niet anders. Gelet op het voorgaande volgt de rechtbank eiser in zijn standpunt dat hij - als partieel buitenlands belastingplichtige - zijn keuze voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 kon maken door de voordelen uit zijn middellijk lucratief belang niet aan te geven. Dat eiser in zijn aangifte over het jaar 2018 verweerder daarnaast heeft geattendeerd op zijn keuze voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 middels vermelding daarvan op daarvoor niet bestemde velden in de aangifte, leidt niet tot een ander oordeel. De rechtbank komt op grond van het voorgaande tot de conclusie dat eiser ook voor de jaren 2015 en 2016 heeft gekozen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001.

24. Nu eiser voor de jaren 2015 en 2016 heeft gekozen voor toepassing van artikel 3.95b, vijfde lid, van de Wet IB 2001 zijn de navorderingsaanslagen ib/pvv 2015 en 2016 ten onrechte opgelegd.

Slotsom

25. Gelet op het voorgaande komt de rechtbank niet meer toe aan de geschilpunten betreffende het vertrouwensbeginsel en het legaliteitsbeginsel. Uit het voorgaande volgt ook dat de beroepen gegrond dienen te worden verklaard. De navorderingsaanslagen ib/pvv voor de jaren 2015 en 2016 alsmede de daarbij behorende belastingrentebeschikkingen moeten worden vernietigd. De aanslag ib/pvv voor het jaar 2018 dient te worden verminderd overeenkomstig de ingediende aangifte. De daarbij behorende belastingrentebeschikking moet worden vernietigd.

Schadevergoeding

26. Eiser heeft verzocht om een schadevergoeding op de voet van artikel 8:88 van de Awb, maar heeft niet gesteld welke schade hij heeft geleden. De rechtbank wijst eisers verzoek reeds hierom af.

Proceskosten

27. De rechtbank veroordeelt verweerder in de door eiser gemaakte proceskosten. Eiser heeft verzocht om een integrale proceskostenvergoeding. Voor toekenning van een proceskostenvergoeding in afwijking van de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: het Besluit) is grond indien het bestuursorgaan het verwijt treft dat het een beschikking of uitspraak geeft respectievelijk doet of in rechte handhaaft, terwijl op dat moment duidelijk is dat die beschikking of uitspraak in een (de) daartegen ingestelde procedure geen stand zal houden (zie HR 13 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:BA2802), dan wel indien het bestuursorgaan in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vgl. HR 4 februari 2011, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). Hiervan is naar het oordeel van de rechtbank geen sprake. De rechtbank wijst het verzoek om een integrale proceskostenvergoeding daarom af.

28. De rechtbank stelt de voor vergoeding in aanmerking komende kosten voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand op grond van het Besluit vast op € 2.370(1 punt voor het bezwaarschrift en 1 punt voor het hoorgesprek met een waarde per punt van€ 310, 1 punt voor het indienen van het beroepschrift en 1 punt voor het verschijnen ter zitting, met een waarde per punt van € 875 en een wegingsfactor 1 wegens het gewicht van de zaken en vanwege het aantal (drie) samenhangende zaken).”

Het getuigenverhoor

Voor een kostenveroordeling bestaat geen aanleiding.

Het Hof:

De uitspraak is gedaan door mrs. M. Ferrier, voorzitter, F.J.P.M. Haas en JP.R. van den Berg, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. W. de Gelder als griffier. De beslissing is op 3 juli 2025 in het openbaar uitgesproken.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Toelichting rechtsmiddelverwijzing

Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.

Digitaal procederen

Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.

Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.

Per post procederen

Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.