HvJ EU, 04-02-2016, nr. C-409/14

De jövedéki adóról és a jövedéki termékek forgalmazásának különös szabályairól szóló 2003. évi CXXVII. törvény (wet nr. CXXVII van 2003 betreffende accijnzen en houdende specifieke voorschriften betreffende het op de markt brengen van accijnsgoederen; hierna: ‘accijnswet’) bepaalt in artikel 1, leden 1 en 2:

Artikel 3, lid 1, van de accijnswet bepaalt:

Artikel 3, lid 2, onder g), van de accijnswet bepaalt dat tabaksfabrikaten aan accijns zijn onderworpen.

Artikel 7 van die wet bevat de volgende definities:

Artikel 8, lid 1, van die wet luidt:

Artikel 15, lid 2, van de accijnswet bepaalt:

Artikel 48, lid 1, van deze wet bepaalt:

Ingevolge artikel 114, lid 1, van die wet moet elke natuurlijke persoon — behalve indien hij zelfstandig economische activiteiten verricht met de betrokken producten — een boete betalen die evenredig is aan de hoeveelheid producten, indien ‘de accijnsgoederen die hij bezit, vervoert, verkoopt of gebruikt, niet in een belastingentrepot zijn geproduceerd of, in geval van invoer, daarvoor de douaneformaliteiten niet zijn vervuld’.

Artikel 114, lid 2, van de accijnswet bepaalt dat onder lid 1 van dat artikel geacht worden te vallen ‘accijnsgoederen waarvoor de houder, de vervoerder, de verkoper of de gebruiker niet aan de hand van een factuur, een vereenvoudigde factuur, een begeleidend document, een document betreffende de bulkverkoop van wijn, een vereenvoudigd geleidedocument, een douanedocument of enig ander sluitend bewijs kan aantonen dat de belasting betaald is of dat de goederen onder een accijnsschorsingsregeling worden vervoerd’.

Volgens artikel 114, lid 4, van die wet moeten marktdeelnemers — met uitzondering van personen die niet zelfstandig economische activiteiten verrichten met de betrokken producten — die een van de in lid 1, onder a) of b), verrichte handelingen verrichten, een boete betalen van tweemaal de in lid 3 van dat artikel genoemde grondslag of van vijfmaal deze grondslag, wanneer het gaat om commerciële hoeveelheden.

Om te beginnen zij eraan herinnerd dat het Hof, wanneer het wordt verzocht om een prejudiciële beslissing op het gebied van de tariefindeling, veeleer tot taak heeft de nationale rechter de criteria aan te reiken aan de hand waarvan deze de betrokken producten correct in de GN kan indelen, dan zelf deze indeling te verrichten, temeer daar het Hof niet altijd over alle daartoe noodzakelijke gegevens beschikt. De nationale rechter is hiertoe in ieder geval beter toegerust (arresten van 7 november 2002, Lohmann en Medi Bayreuth, C-260/00–C-263/00, EU:C:2002:637, punt 26, en van 16 februari 2006, Proxxon, C-500/04, EU:C:2006:111, punt 23).

Het staat dus aan de verwijzende rechter de in het hoofdgeding aan de orde zijnde producten in te delen in het licht van het antwoord van het Hof op de door hem gestelde vragen.

Voorts zij erop gewezen dat het volgens vaste rechtspraak in het kader van de bij artikel 267 VWEU ingestelde procedure van samenwerking tussen de nationale rechterlijke instanties en het Hof, aan het Hof is om de nationale rechter een nuttig antwoord te geven aan de hand waarvan hij het bij hem aanhangige geding kan beslechten. Daartoe dient het Hof de hem voorgelegde vragen in voorkomend geval te herformuleren (arresten van 17 juli 1997, Krüger, C-334/95, EU:C:1997:378, punten 22 en 23, en van 4 oktober 2012, Byankov, C-249/11, EU:C:2012:608, punt 57).

In dit geval blijkt uit de verwijzingsbeslissing dat de verwijzende rechter zich met zijn eerste vraag in feite afvraagt hoe de GN-posten 2401 en 2403 moeten worden uitgelegd met het oog op de tariefindeling van een product met kenmerken zoals die in het hoofdgeding.

Aldus dient ervan te worden uitgegaan dat de verwijzende rechter met deze vraag in essentie wenst te vernemen of verordening nr. 2658/87 aldus moet worden uitgelegd dat goederen zoals die in het hoofdgeding onder GN-post 2401 en meer in het bijzonder GN-onderverdelingen 2401 10 35 of 2401 30 00 vallen, dan wel onder GN-post 2403 en, in dit geval, GN-onderverdeling 2403 10 90.

Ter beantwoording van deze vraag zij benadrukt dat overeenkomstig de algemene regels voor de interpretatie van de GN de bewoordingen van de posten en de aantekeningen op de afdelingen of op de hoofdstukken bepalend zijn voor de indeling van goederen, terwijl de tekst van de opschriften van de afdelingen, van de hoofdstukken en van de onderdelen van hoofdstukken wordt geacht slechts als aanwijzing te gelden (arrest van 11 juni 2015, Baby Dan, C-272/14, EU:C:2015:388, punt 25).

Voorts zij in herinnering geroepen dat volgens vaste rechtspraak in het belang van de rechtszekerheid en van een gemakkelijke controle het beslissende criterium voor de tariefindeling van goederen in beginsel moet worden gezocht in de objectieve kenmerken en eigenschappen ervan, zoals deze in de tekst van de GN-posten en in de aantekeningen op de afdelingen of de hoofdstukken zijn omschreven (zie onder meer arresten van 16 september 2004, DFDS, C-396/02, EU:C:2004:536, punt 27; van 15 september 2005, Intermodal Transports, C-495/03, EU:C:2005:552, punt 47, en van 15 februari 2007, RUMA, C-183/06, EU:C:2007:110, punt 27).

Aangaande de toelichtingen op het GS zij daaraan toegevoegd dat die weliswaar niet bindend zijn, maar toch belangrijke instrumenten vormen ter verzekering van de uniforme toepassing van het gemeenschappelijk douanetarief, die als zodanig nuttige gegevens bevatten voor de uitlegging daarvan (arresten van 18 juni 2009, Kloosterboer Services, C-173/08, EU:C:2009:382, punt 25, en van 20 juni 2013, Agroferm, C-568/11, EU:C:2013:407, punt 28). Hetzelfde geldt voor de toelichtingen op de GN (zie arresten van 16 juni 1994, Develop Dr. Eisbein, C-35/93, EU:C:1994:252, punt 21, en van 14 april 2011, British Sky Broadcasting Group en Pace, C-288/09 en C-289/09, EU:C:2011:248, punt 92).

Met het oog op de indeling onder de juiste post kan de bestemming van het product een objectief indelingscriterium zijn, wanneer die bestemming inherent is aan het product. De inherentie moet kunnen worden beoordeeld aan de hand van de objectieve kenmerken en eigenschappen van het product (zie arrest van 4 maart 2004, Krings, C-130/02, EU:C:2004:122, punt 30 en aldaar aangehaalde rechtspraak).

Uit de verwijzingsbeslissing blijkt dat het bij de betrokken goederen gaat om ongelijkvormig gesneden tabak die voornamelijk bestaat uit fijne, maar lange strengen, en waarin zich een vrij grote hoeveelheid bredere korrels, waaronder ook resten van stengels en tabakspoeder bevinden. In de verwijzingsbeslissing wordt verder nog opgemerkt dat het gaat om ‘kant-en-klare rooktabak’.

Aangezien Schenker betoogt dat deze goederen onder GN-post 2401 vallen, dient te worden aangegeven over welke kenmerken een product moet beschikken om onder die post te vallen.

In dit verband geldt dat GN-post 2401 volgens zijn bewoordingen ziet op ‘ruwe en niet tot verbruik bereide tabak; afvallen van tabak’.

Wat betreft ‘ruwe en niet tot verbruik bereide tabak’ verwijzen de GN-toelichtingen op GN-post 2401 naar punt 1 van de GS-toelichtingen op die post, waarin wordt opgemerkt dat onder deze post vallen tabaksplanten en tabaksbladeren in natuurlijke staat, alsmede gedroogde of gefermenteerde tabaksbladeren, ook indien ze zijn gestript, bijgesneden of gebroken en zelfs indien ze zijn versneden tot een bepaalde vorm, voor zover het geen producten betreft die gereed zijn om te worden gerookt.

Wat betreft ‘afvallen van tabak’ wordt in punt 2 van de GS-toelichtingen op GN-post 2401 verduidelijkt dat onder dit begrip vallen bladstelen, nerven (die in de handel ook stelen worden genoemd), snippers, tabaksstof en tabakszand, zowel van de behandeling (bereiding, vervoer, enz.) van tabaksbladeren als verkregen bij de vervaardiging van tabaksfabricaten.

Aangezien uit de verwijzingsbeslissing blijkt dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde goederen bestaan uit bestanddelen die als tabaksafval kunnen worden aangemerkt, maar het product tegelijkertijd ook ‘tabak gereed om te worden gerookt’ vormt, moet, volgens de regel van punt 3, onder b), van de algemene regels voor de interpretatie van de GN, voor de tariefindeling van dit product worden vastgesteld aan welke van de stoffen waaruit het is samengesteld, het zijn wezenlijke karakter ontleent. Dit kan worden gedaan door na te gaan of het product ook zonder het ene of het andere bestanddeel zijn kenmerkende eigenschappen behoudt (arrest van 18 juni 2009, Kloosterboer Services, C-173/08, EU:C:2009:382, punt 31).

Evenzo kan volgens punt VIII van de GS-toelichting op algemene regel 3, onder b), de factor die doorslaggevend is bij het bepalen van het wezenlijk karakter, afhankelijk van het type product, bijvoorbeeld blijken uit de stof waaruit de producten bestaan of de artikelen waaruit zij zijn samengesteld, de omvang, de hoeveelheid, het gewicht, de waarde of de belangrijkheid van de samenstellende stoffen in verband met het gebruik van de producten.

In deze zaak wordt in de verwijzingsbeslissing opgemerkt dat het bij de goederen in kwestie niet gaat om gedroogde tabaksbladeren in natuurlijke staat, maar — als geheel beschouwd — om kant-en-klare rooktabak. Aangezien de verwijzende rechter van oordeel is dat de aanwezigheid van tabaksafval niet betekent dat het product in zijn totaliteit geen kant-en-klare rooktabak vormt, kan dit product derhalve niet onder GN-post 2401 vallen.

In dit verband geldt dat GN-post 2403 volgens de GS-toelichtingen daarop mede rooktabak omvat.

Meer in het bijzonder wordt in de toelichtingen op de GN op GN-onderverdeling 2403 10 90 verduidelijkt dat rooktabak gesneden tabak is die geschikt is om zonder verdere industriële verwerking te worden gerookt.

Daarmee hangt de afbakening tussen ruwe of niet tot verbruik bereide tabak en tot verbruik bereide tabak af van de vraag of de tabak als ‘kant-en-klare rooktabak’ kan worden aangemerkt, zoals de advocaat-generaal in punt 60 van haar conclusie heeft benadrukt.

Bijgevolg valt het beslissende criterium voor de indeling van een product onder GN-post 2403 in plaats van GN-post 2401, samen met de vraag of de bladeren een zodanige bewerking hebben ondergaan dat sprake is van bewerkte tabak die zonder nadere industriële verwerking gebruiksklaar is, zoals de Hongaarse regering terecht opmerkt.

In deze omstandigheden vallen de goederen in het hoofdgeding onder GN-onderverdeling 2403 10 90, aangezien — zoals volgt uit punt 78 van dit arrest — de verwijzende rechter heeft opgemerkt dat het bij de goederen gaat om kant-en-klare rooktabak, die verder in bulk is verpakt en is samengeperst in met plastic gevoerde dozen met een nettogewicht per doos van 30 kg.

GN-onderverdeling 2403 10 10 ziet immers op goederen in ‘verpakkingen met een netto-inhoud per onmiddellijke verpakking van niet meer dan 500 g’.

Derhalve dient op de eerste vraag te worden geantwoord dat verordening nr. 2658/87 aldus moet worden uitgelegd dat goederen zoals die in het hoofdgeding, bestaande uit rooktabak, ondanks de aanwezigheid van tabaksafval niet vallen onder GN-post 2401, aangezien dat afval niet afdoet aan de bestemming van het betrokken product. Dergelijke goederen kunnen evenwel vallen onder GN-post 2403, en meer in het bijzonder GN-onderverdeling 2403 10 90, wanneer deze in bulk zijn verpakt en zijn samengeperst in met plastic gevoerde dozen met een nettogewicht van 30 kg.

Met zijn tweede en zijn derde vraag, die gezamenlijk dienen te worden onderzocht, wenst de verwijzende rechter in essentie te vernemen of het begrip ‘douaneschorsingsregeling’ in artikel 4, punt 6, van richtlijn 2008/118 aldus moet worden uitgelegd dat goederen niet onder de douaneschorsingsregeling kunnen worden geplaatst wanneer de begeleidende documenten het juiste hoofdstuk vermelden van het gemeenschappelijk douanetarief waaronder die goederen vallen, maar niet de juiste specifieke onderverdeling, en of artikel 2, onder b), en artikel 4, punt 8, van richtlijn 2008/118 aldus moeten worden uitgelegd dat in een dergelijk geval moet worden geoordeeld dat die goederen zijn ingevoerd.

Vooraf dient eraan te worden herinnerd dat accijnsgoederen ingevolge artikel 2, onder b), van richtlijn 2008/118 aan de accijns worden onderworpen op het tijdstip van hun invoer in het grondgebied van de Unie.

Eerst dient te worden nagegaan of voor goederen zoals die in het hoofdgeding sprake is van ‘invoer’ in de zin van artikel 2, onder b), van richtlijn 2008/118.

Ingevolge artikel 4, punt 8, van richtlijn 2008/118 wordt als ‘invoer van accijnsgoederen’ aangemerkt het in het grondgebied van de Unie binnenbrengen van accijnsgoederen die bij hun binnenkomst in de Unie niet onder een douaneschorsingsregeling worden geplaatst, alsmede het vrijgeven van onder een douaneschorsingsregeling geplaatste accijnsgoederen.

Verder wordt volgens artikel 4, punt 6, van richtlijn 2008/118 onder ‘douaneschorsingsregeling’ verstaan iedere in het douanewetboek vastgestelde bijzondere procedure inzake douanetoezicht ter zake van niet-communautaire goederen die het douanegebied van de Gemeenschap worden binnengebracht, tijdelijke opslag, vrije zones of vrije entrepots, en iedere in artikel 84, lid 1, onder a), van dat wetboek bedoelde regeling.

Uit de verwijzingsbeslissing blijkt dat de goederen in het hoofdgeding bij hun invoer op het douanegebied van de Unie in Slovenië bij de douane zijn aangebracht, en dat zij in het kader van de procedure voor extern douanevervoer zijn aangekomen in Hongarije, waar zij onder de regeling voor tijdelijke opslag en vervolgens die voor douane-entrepot zijn geplaatst.

Bijgevolg zijn deze goederen sinds hun aankomst op het douanegebied van de Unie onder een ‘douaneschorsingsregeling’ in de zin van artikel 4, punt 6, van richtlijn 2008/118 geplaatst, welk artikel verwijst naar artikel 84, lid 1, onder a), van het douanewetboek.

In dit geval zal moeten worden onderzocht of de vermelding van een onjuiste tariefpost in een summiere aangifte voor tijdelijke opslag al dan niet met zich brengt dat die goederen niet meer vallen onder de betrokken douaneschorsingsregeling en daarbij tot gevolg heeft dat in voorkomend geval krachtens de artikelen 202 en 204 van het douanewetboek een douaneschuld ontstaat en accijns verschuldigd wordt.

Artikel 202 van het douanewetboek definieert ‘op onregelmatige wijze binnenbrengen’ van goederen als elk binnenbrengen van aan rechten bij invoer onderworpen goederen hetzij in het douanegebied van de Unie, hetzij in een ander deel van dat gebied terwijl ze zich in een vrije zone of een vrij entrepot bevinden, in strijd met de artikelen 38 tot en met 41 en artikel 177, tweede streepje, van dat wetboek (arrest van 3 maart 2005, Papismedov e.a., C-195/03, EU:C:2005:131, punt 25).

Zo worden op onregelmatige wijze binnengebracht goederen die worden ingevoerd zonder dat de volgende, in het douanewetboek voorgeschreven handelingen zijn verricht. Eerst moeten de goederen die het douanegebied van de Unie binnenkomen, overeenkomstig artikel 38, lid 1, van dit wetboek, onverwijld hetzij naar het aangewezen douanekantoor, hetzij naar een vrije zone worden gebracht. Vervolgens dienen de goederen, wanneer ze bij het douanekantoor aankomen, overeenkomstig artikel 40 van dit wetboek bij de douane te worden aangebracht. Het aanbrengen van goederen bij de douane wordt in artikel 4, punt 19, van hetzelfde wetboek gedefinieerd als de mededeling aan de douaneautoriteiten, in de vereiste vorm, van de aankomst van de goederen bij dat kantoor of op enige andere aangewezen of goedgekeurde plaats (arrest van 3 maart 2005, Papismedov e.a., C-195/03, EU:C:2005:131, punt 26).

Bij de uitlegging van de artikelen 40 en 43 tot en met 45 van het douanewetboek heeft het Hof geoordeeld dat de verplichting om goederen aan te brengen immers gepaard gaat met de verplichting om onverwijld een summiere aangifte in te dienen of binnen dezelfde termijn de formaliteiten te vervullen om de betrokken goederen een douanebestemming te geven, dat wil zeggen dat indien gevraagd wordt, de goederen onder een douaneregeling te plaatsen, een aangifte voor een douaneregeling moet worden gedaan. In het bijzonder volgde uit de bewoordingen van artikel 43, tweede alinea, van dit wetboek dat beide handelingen doorgaans tegelijkertijd werden verricht, want het uitstel dat de douaneautoriteiten voor de indiening van deze aangifte konden verlenen, verstreek uiterlijk op de eerste werkdag volgende op die waarop de goederen bij de douane waren aangebracht. Bovendien bepaalde artikel 44, lid 1, van genoemd wetboek dat de summiere aangifte de voor de identificatie van de goederen noodzakelijke gegevens moest bevatten (zie in deze zin arrest van 3 maart 2005, Papismedov e.a., C-195/03, EU:C:2005:131, punt 30).

Weliswaar zijn de artikelen 43 tot en met 45 van het douanewetboek ingetrokken bij verordening nr. 648/2005, maar het verband tussen het aanbrengen bij de douane overeenkomstig artikel 40 van het douanewetboek en de summiere aangifte wordt thans expliciet tot uitdrukking gebracht in artikel 186, lid 1, eerste alinea, van de uitvoeringsverordening, zoals de advocaat-generaal heeft opgemerkt in punt 122 van haar conclusie.

Gelet daarop dient te worden geconstateerd dat, wanneer overeenkomstig artikel 40 van het douanewetboek goederen bij de douane worden aangeboden en tegelijkertijd een summiere aangifte voor tijdelijke opslag in de zin van artikel 186 van de uitvoeringsverordening, met een niet met de werkelijkheid strokende beschrijving van het soort goederen wordt ingediend, ontbreekt bijgevolg de mededeling aan de douaneautoriteiten van de aankomst van de goederen in de zin van artikel 4, punt 19, van hetzelfde wetboek. Wanneer in deze verklaringen geen melding wordt gemaakt van een groot deel van de bij de douane aangeboden goederen, moet worden aangenomen dat deze op onregelmatige wijze zijn binnengebracht (zie naar analogie arrest van 3 maart 2005, Papismedov e.a., C-195/03, EU:C:2005:131, punt 31).

In dit verband volgt uit de verwijzingsbeslissing dat de summiere aangifte in het hoofdgeding, anders dan aan de orde was in de situatie die is beoordeeld in het arrest van 3 maart 2005, Papismedov e.a. (C-195/03, EU:C:2005:131), alle voor de identificatie van de goederen noodzakelijke gegevens bevatte. Volgens de verwijzende rechter zijn de goederen namelijk onder een juiste benaming aangegeven — enkel de tariefonderverdeling was onjuist — en zijn de goederen op juiste wijze geïdentificeerd wat betreft de soort, de hoeveelheid en de verpakking.

In deze omstandigheden kan niet worden geoordeeld dat de goederen in het hoofdgeding op onregelmatige wijze in het douanegebied van de Unie zijn binnengebracht in de zin van artikel 202 van het douanewetboek. Zij konden bij aankomst in Slovenië dus rechtsgeldig onder een ‘douaneschorsingsregeling’ in de zin van artikel 4, punt 6, van richtlijn 2008/118 worden geplaatst, aangezien geen invoer in de zin van artikel 2, onder b), van die richtlijn had plaatsgevonden en de accijns dus niet verschuldigd was geworden.

Wat betreft artikel 204 van het douanewetboek dient, voor de beoordeling of de accijns op grond van artikel 4, punt 8, van richtlijn 2008/118 al dan niet verschuldigd is geworden, te worden nagegaan of de goederen in het hoofdgeding vervolgens op juiste wijze zijn geplaatst onder de regeling voor extern douanevervoer en, in Hongarije, onder de regeling voor douane-entrepot.

Ingevolge artikel 59, lid 1, van het douanewetboek moet voor goederen die bestemd zijn om onder een douaneregeling te worden geplaatst, een aangifte tot plaatsing onder deze douaneregeling worden gedaan.

Dienaangaande heeft het Hof bij zijn beoordeling van de aard en reikwijdte van de douaneaangifte in het arrest van 15 september 2011, DP grup (C-138/10, EU:C:2011:587), geoordeeld dat de op de aangever rustende verplichting om juiste informatie te verstrekken, ook slaat op de vaststelling van de juiste postonderverdeling bij de tariefindeling van de goederen waarbij de aangever conform artikel 12 van het douanewetboek bij twijfel de douaneautoriteiten vooraf om een bindende tariefinlichting kan verzoeken.

Het is dus niet uitgesloten dat op grond van artikel 204 van het douanewetboek een douaneschuld kan ontstaan.

Volgens artikel 204, lid 1, onder a), van dat wetboek ontstaat een douaneschuld bij invoer indien niet wordt voldaan aan een van de verplichtingen welke ten aanzien van aan rechten bij invoer onderworpen goederen voortvloeien uit de tijdelijke opslag van deze goederen of uit het gebruik van de douaneregeling waaronder zij zijn geplaatst, tenzij vaststaat dat dit verzuim zonder werkelijke gevolgen is gebleven voor de juiste werking van de betrokken douaneregeling.

In de situatie in het hoofdgeding zijn de goederen onder het juiste hoofdstuk van de GN ingedeeld, maar onder een onjuiste onderverdeling daarvan.

Er zij aan herinnerd dat artikel 859 van de uitvoeringsverordening een regelmatig tot stand gekomen uitputtende regeling behelst van de vormen van verzuim in de zin van artikel 204 van het douanewetboek die ‘zonder werkelijke gevolgen zijn gebleven voor de juiste werking van de tijdelijke opslag of de betrokken douaneregeling’ (arrest van 6 september 2012, Eurogate Distribution, C-28/11, EU:C:2012:533, punt 34).

In dit verband dient benadrukt te worden dat op grond van artikel 859 van de uitvoeringsverordening als zonder werkelijke gevolgen voor de juiste werking van de regeling voor douanevervoer kan worden aangemerkt het niet voldoen aan een van de verplichtingen die voortvloeien uit het gebruik van die regeling wanneer de drie in punt 2 van dat artikel genoemde voorwaarden zijn vervuld en mits is voldaan aan de drie voorwaarden in de eerste alinea van dat artikel.

Het is aan de verwijzende rechter om te beoordelen of in het hoofdgeding aan al deze voorwaarden is voldaan.

Bij een bevestigend antwoord kan de fout bij de indeling van de goederen worden aangemerkt als zonder werkelijke gevolgen voor de goede werking van de achtereenvolgende douaneregelingen.

Pas na de in punt 114 bedoelde verificatie kan de verwijzende rechter vaststellen of de goederen in het hoofdgeding sinds hun aankomst op het grondgebied van de Unie onder een ‘douaneschorsingsregeling’ in de zin van artikel 4, punt 6, van richtlijn 2008/118 zijn geplaatst.

Gelet op een en ander dient op de tweede en de derde vraag te worden geantwoord dat het begrip ‘douaneschorsingsregeling’ in artikel 4, punt 6, van richtlijn 2008/118 aldus moet worden uitgelegd dat goederen onder de douaneschorsingsregeling kunnen worden geplaatst wanneer de begeleidende documenten het juiste hoofdstuk vermelden van het gemeenschappelijk douanetarief waaronder die goederen vallen, maar niet de juiste specifieke onderverdeling. In een dergelijk geval moeten artikel 2, onder b), en artikel 4, punt 8, van richtlijn 2008/118 aldus worden uitgelegd dat die goederen dan niet zijn ingevoerd en niet zijn onderworpen aan accijns.

Met zijn vierde vraag wenst de verwijzende rechter in essentie te vernemen of het begrip ‘onregelmatigheid’ in de zin van artikel 38 van richtlijn 2008/118 in een situatie als die in het hoofdgeding aldus moet worden uitgelegd dat dit begrip mede ziet op goederen die onder een ‘douaneschorsingsregeling’ in de zin van artikel 4, punt 6, van die richtlijn zijn geplaatst en die vergezeld gaan van een document met vermelding van een onjuiste tariefindeling.

Artikel 38, lid 1, van richtlijn 2008/118 bepaalt dat wanneer tijdens een overbrenging van accijnsgoederen een onregelmatigheid heeft plaatsgevonden in een andere lidstaat dan de lidstaat waar die goederen tot verbruik zijn uitgeslagen, die goederen aan de accijns worden onderworpen en de accijns verschuldigd wordt in de lidstaat waar die onregelmatigheid heeft plaatsgevonden.

Volgens artikel 38, lid 2, van die richtlijn wordt, indien tijdens een overbrenging van accijnsgoederen een onregelmatigheid is geconstateerd en niet kan worden vastgesteld waar de onregelmatigheid plaatsvond, deze geacht te hebben plaatsgevonden en wordt de accijns verschuldigd in de lidstaat waar de onregelmatigheid werd geconstateerd.

Artikel 38, lid 1, van richtlijn 2008/118 heeft betrekking op onregelmatigheden als gedefinieerd in lid 4 ervan. In dit lid is bepaald dat onder ‘onregelmatigheid’ onder meer wordt verstaan een situatie die zich tijdens een overbrenging van accijnsgoederen overeenkomstig artikel 33, lid 1, van die richtlijn voordoet en als gevolg waarvan een overbrenging of een onderdeel van een overbrenging van accijnsgoederen niet op regelmatige wijze is geëindigd.

Er is dus sprake van overbrenging van accijnsgoederen in de zin van artikel 33, lid 1, van die richtlijn wanneer accijnsproducten reeds in een lidstaat tot verbruik zijn uitgeslagen en voor commerciële doeleinden voorhanden worden gehouden in een andere lidstaat om er te worden geleverd of gebruikt.

In een situatie zoals die in het hoofdgeding dient te worden geoordeeld dat de voorwaarden van artikel 38, lid 4, van richtlijn 2008/118, gelezen in samenhang met artikel 33, lid 1, van die richtlijn, niet zijn vervuld.

Ten eerste zijn de goederen in het hoofdgeding immers niet in Slovenië tot verbruik uitgeslagen, gegeven het feit dat zij onder een ‘douaneschorsingsregeling’ in de zin van artikel 4, punt 6, van richtlijn 2008/118 zijn geplaatst, en ten tweede zijn zij niet voor commerciële doeleinden in Hongarije voorhanden gehouden om er te worden geleverd of gebruikt, maar zijn zij bestemd om weer naar Oekraïne te worden uitgevoerd.

Gelet op een en ander dient op de vierde vraag te worden geantwoord dat het begrip ‘onregelmatigheid’ in de zin van artikel 38 van richtlijn 2008/118 in een situatie als die in het hoofdgeding aldus moet worden uitgelegd dat dit begrip niet mede ziet op goederen die onder een ‘douaneschorsingsregeling’ zijn geplaatst en die vergezeld gaan van een document met vermelding van een onjuiste tariefindeling.