Hof 's-Hertogenbosch, 06-06-2023, nr. BKDH-21/01014 tot en met BKDH-21/01020

Belanghebbende is een besloten vennootschap naar Nederlands recht. Zij is op [datum 1] 2001 opgericht door [oprichter] en staat met ingang van [datum 2] 2001 ingeschreven in het handelsregister. De statutaire vestigingsplaats van belanghebbende is gelegen in [plaats 1] .

Met ingang van [datum 3] 2010 heeft belanghebbende haar bestuurlijke zetel verplaatst naar Malta. Met ingang van [datum 4] 2010 staat belanghebbende geregistreerd bij de Maltese Registry of Companies als ‘Oversea Company’. In de gewijzigde statuten van belanghebbende die gelden per 4 augustus 2010 staat onder andere het volgende:

“BESTUUR

Artikel 10

De vennootschap wordt bestuurd door een raad van bestuur, bestaande uit één of meer bestuurders A en één of meer bestuurders B.

Bestuurders die hun hoofdverblijf in de Republiek Malta hebben zijn bestuurders A.

Bestuurders die niet hun hoofdverblijf in de Republiek Malta hebben zijn bestuurders B.

Het aantal op Malta residerende bestuurders is altijd hoger dan of tenminste gelijk aan het aantal niet op Malta residerende bestuurders.

De bestuurders worden benoemd door de algemene vergadering van aandeelhouders, welke algemene vergadering van aandeelhouders ook het aantal bestuurders vaststelt.

De algemene vergadering van aandeelhouders is bevoegd bestuurders te allen tijde te schorsen of te ontslaan.

De raad van bestuur benoemt een bestuurder A als voorzitter van de raad van bestuur.

Alle vergaderingen van de raad van bestuur zullen worden geleid door de voorzitter.

Bij afwezigheid van de aangewezen voorzitter, wijst de raad van bestuur een andere bestuurder A aan als voorzitter voor die specifieke vergadering.

Geldige besluiten van de raad van bestuur kunnen slechts worden genomen in vergaderingen van de raad van bestuur, gehouden in de Republiek Malta, tenzij er een gegronde reden is om een vergadering incidenteel elders te houden.

Besluiten van de raad van bestuur genomen in een vergadering gehouden in Nederland, zijn niet geldig.

Geldige besluiten van de raad van bestuur kunnen slechts worden genomen in een vergadering, waarin tenminste één bestuurder A aanwezig of vertegenwoordigd is.

De besluiten van de raad van bestuur worden met algemene stemmen genomen.

De bestuurders vergaderen zo dikwijls als zij dit nodig achten in het belang van de onderneming van de vennootschap.

Het bestuur is belast met het besturen van (de onderneming van) de vennootschap.

Ingeval van ontstentenis of belet van één of meer bestuurders blijft/blijven de overige bestuurder/bestuurders tijdelijk met het bestuur belast, met inachtneming van het bepaalde in lid 2 van dit artikel.

Bij ontstentenis of belet van alle bestuurders berust het bestuur van de vennootschap tijdelijk bij één door de algemene vergadering van aandeelhouders daartoe aangewezen persoon, met dien verstande dat deze persoon te allen tijde een op Malta residerend persoon is. Laatstgenoemde persoon is verplicht zo spoedig mogelijk een algemene vergadering van aandeelhouders bijeen te roepen, teneinde definitief in het bestuur te voorzien.

De algemene vergadering van aandeelhouders heeft het recht, ingeval van afwezigheid of verzuim om te verschijnen, één of meer bestuurders maar niet alle bestuurders, aan te wijzen die alsdan gezamenlijk met het bestuur zijn belast, met dien verstande dat met betrekking tot de gezamenlijk met het bestuur belaste bestuurders, het aantal op Malta residerende bestuurders altijd hoger of tenminste gelijk is aan het aantal niet op Malta residerende bestuurders.

(…)

VERTEGENWOORDIGING

Artikel 14

De raad van bestuur vertegenwoordigt de vennootschap.

Indien de raad van bestuur uit twee of meer bestuurders bestaat, wordt de vennootschap vertegenwoordigd door twee gezamenlijk handelende bestuurders, met dien verstande dat tenminste één van deze bestuurders een bestuurder A moet zijn.

(…)

ALGEMENE VERGADERING VAN AANDEELHOUDERS

(…)

Artikel 16

De algemene vergaderingen van aandeelhouders worden gehouden in de statutaire plaats van vestiging der vennootschap.

In een elders gehouden algemene vergadering kunnen wettige besluiten slechts worden genomen indien het gehele geplaatste kapitaal vertegenwoordigd is en alle certificaathouders aanwezig of vertegenwoordigd zijn.

(…)”

[oprichter] is enig aandeelhouder van belanghebbende. Tot [datum 3] 2010 was [oprichter] ook enig bestuurder van belanghebbende. Vanaf [datum 3] 2010 tot [datum 5] 2011 heeft [A] naast [oprichter] , die vanaf [datum 3] 2010 fungeerde als bestuurder B, deel uitgemaakt van de raad van bestuur in de hoedanigheid van bestuurder A. [A] was destijds verbonden aan het trustkantoor [trustkantoor 1] . Op [datum 5] 2011 is [B] in de plaats van [A] toegetreden tot het bestuur van belanghebbende in de hoedanigheid van bestuurder A. [B] is verbonden aan het trustkantoor [trustkantoor 2] (voorheen: [trustkantoor 3] ).

[oprichter] stond tot [datum 6] 2010 in de Gemeentelijke basisadministratie persoonsgegevens (thans: Basisregistratie Personen) ingeschreven op een adres in Nederland, aan de [adres 1] in [plaats 1] . Met ingang van [datum 7] 2010 woont [oprichter] in Zwitserland en staat hij ingeschreven op het adres [buitenlands adres 1] , alwaar hij een woning in bezit heeft. Naast deze woning in Zwitserland beschikt [oprichter] over een werk/opslagruimte met sanitaire voorzieningen in Nederland en over een appartement in Nederland, dat wordt bewoond door zijn moeder. Met ingang van mei 2011 beschikt [oprichter] over een woning in Portugal. [oprichter] bezit in de jaren 2011-2014 ook twee boten, [boot 1] en [boot 2] , met als ligplaats [plaats 2] (Portugal).

[oprichter] heeft jarenlang met [C] het bedrijf [bedrijf] gehouden. [oprichter] en [C] hielden allebei – via hun beider houdstervennootschappen – 50% van de aandelen [bedrijf] . De aandelen [bedrijf] zijn in 2008 verkocht. De koper van [bedrijf] is de koopsom gedeeltelijk schuldig gebleven aan belanghebbende en aan [B.V. 1] , de houdstervennootschap van [C] . Belanghebbende en [B.V. 1] hebben ieder een achtergestelde lening (met dezelfde voorwaarden) verstrekt aan de koper voor een bedrag van € 2.000.000, met een looptijd van 7 jaar en een rente van (sinds april 2010) 10%. [oprichter] en [C] houden via hun houdstervennootschappen een prioriteitsaandeel in [bedrijf] .

Een deel van de werkzaamheden van belanghebbende ziet op de afwikkeling van de in 2.5 vermelde verkoop. Verder houdt belanghebbende zich bezig met vermogensbeheer.

Belanghebbende heeft een belang van 50% in [B.V. 2-a] en [B.V. 2-b] (hierna ook: de [B.V. 2] -vennootschappen) en is tevens bestuurder van deze vennootschappen. De overige 50% van de aandelen in de [B.V. 2] -vennootschappen wordt gehouden door medebestuurder [B.V. 1] . De [B.V. 2] -vennootschappen zijn gevestigd in Nederland.

Daarnaast houdt belanghebbende 10% van de certificaten van aandelen in [B.V. 3] , die actief is op het gebied van projectontwikkeling in Tsjechië. Ook [B.V. 1] houdt 10% van de certificaten van aandelen in [B.V. 3] .

Belanghebbende is met [C] overeengekomen dat [C] het eerste aanspreekpunt is voor zaken betreffende de [B.V. 2] -vennootschappen en [B.V. 3] . [C] is op dit punt zelfstandig bevoegd en ontvangt een managementvergoeding.

In mei 2011 heeft belanghebbende een 100%-belang in [Inc.] verworven. [Inc.] is een vennootschap naar het recht van Delaware (Verenigde Staten) en is gevestigd op Gibraltar. Het vermogen van [Inc.] bestaat uit de woning in Portugal, die aan [oprichter] ter beschikking staat.

De bezittingen van belanghebbende bestaan voorts uit leningen, een effectenportefeuille en banktegoeden.

De leningen zijn door belanghebbende voornamelijk verstrekt aan Nederlandse vennootschappen, waaronder [B.V. 2-a] en [B.V. 4] . Vóór de zetelverplaatsing heeft belanghebbende ook een lening verstrekt aan [oprichter] .

Een deel van het vermogen wordt belegd bij [bank 1] en [bank 2] in Zwitserland. De afspraken met deze banken zijn gemaakt voordat de zetel van belanghebbende naar Malta is verplaatst. De banken hebben een mandaat op grond waarvan zij zonder tussenkomst van belanghebbende liquide middelen kunnen beleggen.

De waarde van de onder 2.8.1 en 2.8.2 bedoelde bezittingen bedraagt:

Het inkomen van belanghebbende bestaat in de onderhavige jaren uit:

Belanghebbende beschikt niet over een bankrekening op Malta. Het genoten inkomen is in de onderhavige jaren dan ook niet ‘remitted to Malta’ (overgemaakt of ontvangen). Belanghebbende heeft in Malta aangifte ‘Income Tax Return and Self Assessment’ gedaan voor de onderhavige jaren en daarbij voor de jaren 2011 en 2012 vrijstelling gevraagd en gekregen vanwege ‘Foreign income not remitted to Malta’. In de Maltese aangifte voor het jaar 2013 heeft belanghebbende haar gehele inkomen in de zogenoemde ‘Untaxed Account’ aangegeven. De Maltese belastbare winst van belanghebbende bedroeg in de onderhavige jaren derhalve nihil.

Volgens de jaarrekeningen van belanghebbende zijn aan [oprichter] de volgende dividenduitkeringen gedaan:

De dividenduitkeringen zijn verrekend met de rekening-courantvordering op [oprichter] . Belanghebbende heeft voor deze dividenduitkeringen geen aangifte dividendbelasting gedaan.

De controle van de jaarrekening vindt plaats door de heer [D] op Malta. De financiële administratie van de vennootschap wordt vanaf [datum 5] 2011 gevoerd door [trustkantoor 2] (voorheen: [trustkantoor 3] Ltd.) op Malta.

Tot februari 2012 was [accountantskantoor 1] uit [plaats 3] betrokken bij de financiële administratie; vanaf februari 2012 werd de financiële administratie tot en met het opstellen van de jaarrekening 2010 gevoerd door [kantoor] in [plaats 4] .

Belanghebbende heeft op 13 mei 2013 aangifte Vpb 2011 gedaan naar een belastbaar bedrag van € 110.344. De op basis daarvan verschuldigde belasting van € 22.068 heeft belanghebbende volledig in mindering gebracht als ‘aftrek elders belast’. De aangifte Vpb 2011 resulteert daarmee in een te betalen belastingbedrag van nihil.

Belanghebbende heeft op 20 januari 2014 respectievelijk 27 maart 2014 aangifte Vpb voor de jaren 2012 en 2013 gedaan, telkens naar een belastbaar bedrag van nihil onder de vermelding ‘de vennootschap is vanaf [datum 3] 2010 gevestigd op Malta’. Na een daartoe strekkend verzoek heeft belanghebbende op 11 september 2015 wederom aangiftebiljetten Vpb 2012 en Vpb 2013 ingediend. Ook deze aangiftebiljetten vermelden een belastbaar bedrag van nihil omdat voor het bedrag van de fiscale winst, van € 1.215.951 (jaar 2012) respectievelijk € 652.062 (jaar 2013), een beroep wordt gedaan op de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten.

Met dagtekening 24 oktober 2015 heeft de Inspecteur – tot behoud van rechten – de aanslag Vpb 2011 vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 110.344. De Inspecteur is daarbij afgeweken van de aangifte in die zin dat de aftrek elders belast niet is geaccepteerd.

Op 10 juni 2016 heeft de Inspecteur een vestigingsplaatsonderzoek aangekondigd en aan belanghebbende informatie gevraagd.

Met dagtekening 29 oktober 2016 heeft de Inspecteur – tot behoud van rechten – de aanslag Vpb 2012 vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 1.215.951. De Inspecteur is daarbij afweken van de aangifte in die zin dat de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten niet is geaccepteerd. Met dagtekening 11 november 2016 heeft de Inspecteur – eveneens tot behoud van rechten – de naheffingsaanslag dividendbelasting 2011 aan belanghebbende opgelegd.

De bevindingen van het onder 2.15 vermelde onderzoek zijn vervat in een rapport van 7 juli 2017. In de begeleidende brief aan belanghebbende van 7 juli 2017, waarin tevens de aankondigingen van de naheffingsaanslagen dividendbelasting 2012 tot en met 2014 alsmede van de aanslagen Vpb 2013 en 2014 zijn opgenomen, heeft de Inspecteur laten weten dat het onderzoek uitwijst dat [oprichter] ook na de zetelverplaatsing (alleen) de feitelijke leiding over de vennootschap heeft gevoerd. De Inspecteur heeft het standpunt ingenomen dat belanghebbende niet is gevestigd op Malta, zodat over de onderhavige jaren vennootschaps- en dividendbelasting is verschuldigd.

Met dagtekening 1 augustus 2017 heeft belanghebbende een herziene aangifte Vpb 2013 ingediend. Ook dit aangiftebiljet vermeldt een belastbaar bedrag van nihil omdat voor het bedrag van de fiscale winst, € 197.602, een beroep wordt gedaan op de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten. De fiscale winst van € 197.602 is € 454.460 lager dan de fiscale winst vermeld op het tweede aangiftebiljet (zie onder 2.13.2). Dat komt doordat belanghebbende een bedrag van € 454.460 aan salariskosten in aanmerking heeft genomen.

Met dagtekening 4 november 2017 heeft de Inspecteur de aanslag Vpb 2013 vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 612.479. Gelijktijdig is bij beschikking een vergrijpboete opgelegd van € 25.000.

Met dagtekening 7 december 2017 heeft de Inspecteur de naheffingsaanslagen dividendbelasting 2012, 2013 en 2014 aan belanghebbende opgelegd.

Tot de gedingstukken behoren onder meer de volgende e-mails.

Bij e-mail van 8 april 2011 laat [oprichter] aan [C] weten dat hij tussen 15 en 18 mei 2011 in Nederland de jaarrekeningen van de [B.V. 2] -vennootschappen wil bespreken en ondertekenen:

“Hai [ [C] ], Wij gaan volgende week naar Portugal voor een tijdje. (…) Eind April zijn de concept jaar rekeningen gereed begrijp ik van [naam 1] . Komt het jou uit als we deze gaan bespreken en misschien wel ondertekenen in de periode 15 tot 18 mei? Geen schoolvakanties hoop ik. Ik moet ook een aantal andere zaken regelen in NL.”

Bij e-mail van 19 april 2011 laat [oprichter] aan [C] weten dat hij tussen 14 en 19 mei 2011 in Nederland verwacht te zijn om onder andere met [accountantskantoor 1] af te spreken:

“Ik ben de dagen in Nederland een beetje aan het plannen en mijn voorstel zou zijn om 16, 17, 18 of de ochtend van 19 mei het gesprek met [ [accountantskantoor 1] , Hof] te hebben. Ik zal een mailtje naar [naam 1] sturen wat hem het beste past met een cc naar jou. Ik probeer dan in het weekeinde ervoor te vliegen en donderdag middag vlieg ik terug [naar Portugal, Hof].”

Bij e-mail van 21 april 2011 bevestigt [accountantskantoor 1] de afspraak:

“Geachte heren [C] en [oprichter] , beste [C] en [oprichter] ,

Hierbij bevestigen wij onze afspraak op woensdag 18 mei 2011 om 09.00 uur bij ons op kantoor aan de [adres 2] te [plaats 3] .”

Bij e-mail van 20 oktober 2011 laat [C] aan [oprichter] weten:

“Als je in Nederland bent kunnen we denk ik even goed praten over het kantoor. Als het een beetje meezit kun je straks douchen op [adres 3] te [plaats 4] , Hof].”

Bij e-mail van 20 oktober 2011 laat [oprichter] aan zijn Nederlandse adviseurs weten dat een afspraak moet worden gepland om een bij [B.V. 2-a] spelende thincap-discussie met de Belastingdienst te bespreken:

“Beste [naam 2] ,

Ik begreep van [ [C] ] dat we een afspraak moeten plannen over [ [B.V. 2-a] ]. Ik wilde in November al naar NL komen dus dat zou moeten lukken alleen begreep ik dat jij van 17 tot 23 nov. weg bent. Van 14 tot en met 16 nov. heb jij dan ruimte in je agenda? Ik hoor graag van je.”

Bij e-mail van 7 november 2011 laat [oprichter] aan [C] weten:

“Ik ga zondag 13 november rijden dus dan kunnen we ruim voor de afspraak met [de medewerker van [accountantskantoor 1] , Hof] even bijpraten.”

Bij e-mail van 10 november 2011 laat [C] aan [oprichter] weten:

“Nou prima, Ik zie je wel verschijnen. Wat betreft die voorbespreking moeten we even afspreken waar we dat doen, Op [adres 3] is alles leeg. Dus het moet bij jou op [adres 4] of we moeten ergens afspreken, bij mij thuis of een leuke locatie.”

Bij e-mail van 14 november 2011 laat [oprichter] aan de trustbestuurder weten:

“ik ben momenteel tot en met woensdag in NL om een aantal zaken te regelen (...)”

Op 30 januari 2012 mailt [oprichter] :

“Ik ben 6,7 en 8 februari in NL en heb op 6 febr een afspraak bij [ [accountantskantoor 1] , Hof]”

Bij e-mail van 31 januari 2012 laat [oprichter] aan de trustbestuurder weten dat in overleg met [C] in Nederland besluiten zullen worden genomen over de financiering van belanghebbende:

“Beste [ [B] ],

Het stuk in de bijlage is voor mijn collega in NL gemaakt ten tijde van de verplaatsing en vragen van zijn kant. Daar waar dit stuk aangeeft dat ik een volmacht van het trustkantoor krijg om de benodigde handelingen te verrichten is nog nooit gebeurd. Ik denk dat het goed is dit nu wel formeel goed te regelen. Kun jij een voorzet doen hoe dit zou moeten? Een zo ruim mogelijke volmacht met als datum de benoeming van jou als directeur. Ik ga 5 februari naar NL en wellicht gaan we de lening van [naam 3] en onze eigen leningen anders structuren.”

Bij e-mail van 13 februari 2012 laat [oprichter] aan de trustdirectie weten dat, in overleg met [C] en hun adviseur, het besluit is genomen om te herfinancieren:

“Wij gaan de lening van [naam 3] aflossen en zelf financieren tegen 4 of 5%. Ik zal je ook de berekeningen van onze accountant sturen waar wij nog een keuze uit moeten maken aangaan

de te berekenen rente en de jaarlijkse maximale aflossing. Wij willen de vrije cash flow aflossen.”

Bij e-mail van 28 februari 2012 laat [B] aan [oprichter] weten:

“Bijgaand een sjabloon voor een volmacht. Ik stel voor dat we deze volmacht per individueel

besluit/transactie gebruiken. Per besluit/transactie kan ik dan gedetailleerd beschrijven voor

welke rechthandeling(en) ik jou een volmacht verleen.”

De bij deze e-mail gevoegde ‘power of attorney’ luidt als volgt:

“I, the here under signed Director A of [belanghebbende], a company duly organised and registered under the laws of The Netherlands with its, effective management and control in Malta with registration number [registratienummer] (the `Company’), DO HEREBY APPOINT as my lawful attorney [ [oprichter] ], a Dutch national, with passport number [nummer] , residing at [buitenlands adres 1] , Switzerland to be my lawful attorney and to sign on my behalf and to duly represent me on any documents in relation: [insert transaction]

Dated this ___day of _______, 2012

[ [B] ]”

Bij e-mail van 18 maart 2012 laat de Nederlandse fiscaal adviseur van [oprichter] aan de trustbestuurder weten dat hij een afspraak heeft gehad met [oprichter] :

“Ik had vandaag een afspraak met [ [oprichter] ] en we hebben afgesproken dat [ [advieskantoor] , Hof] een concept pandakte opstelt en voor de beantwoording van de vragen over BV zorgdraagt (...)”

Bij e-mail van 22 maart 2012 laat [oprichter] aan [C] weten:

“Ik moet op 23 april aanwezig zijn bij de rechtszaak aangaande [plaats 1] . (…), maar goed wellicht kunnen we dan ook even bij praten en als de jaarrekeningen gereed zijn de handtekeningen zetten.”

Bij e-mail van 19 april 2012 laat [oprichter] aan de trustbestuurder weten:

“Denk je nog even aan de machtiging? Dinsdag 24 april om 9.00 uur houden we AVA’s in [plaats 4] .”

Op 24 november 2012 worden de notulen van de algemene vergadering van aandeelhouders van [B.V. 2-a] , gehouden in [plaats 4] , getekend door [oprichter] en [C] . Bij e-mail van 3 januari 2013 laat [oprichter] aan [C] weten:

“Wij zijn van 17 januari tot 20 januari (…) in NL. Zullen we 17 of 18 iets afspreken? Laat maar weten wat jou goed uitkomt, wij verblijven in Amsterdam dus liefst vanaf 10.00 uur.”

Bij e-mail van 10 januari 2013 laat [C] aan [oprichter] weten:

“ [accountantskantoor 2] en [kantoor] proberen de Jaarrekening van [ [B.V. 2-a] en [B.V. 2-b] , Hof] gereed te hebben tijdens jouw bezoek in Nederland. Ik heb een afspraak gemaakt op die 17 januari 2013 om 9.30 uur bij ons op kantoor om de jaarrekeningen te bespreken en vast te stellen. Dan hebben we dat alvast weer gehad. [naam 4] probeert in het week end de concepten gereed te hebben.”

Tot de gedingstukken behoren verder met betrekking tot de beleggingsportefeuille onder meer de volgende e-mails.

Bij e-mail van 29 juli 2011 laat [oprichter] aan de trustbestuurder weten dat dat zijn bankier bij de volgende bestuursvergadering aanwezig is om het investeringsbeleid toe te lichten:

“Dear [medewerker van [trustkantoor 1] ],

(…)

I am in Portugal from 22 August until end of October and after that, in November, it is maybe a good idee to do a AGM over 2010. And when we do this is everything ready than and what do we need else?

One of my bank advisors want to be also present on the investment issue, to give the meeting

more substance for me, to explain the investment policy to the directors.

(…)”

Bij e-mail van 5 februari 2013 vraagt [oprichter] aan zijn bankier bij [bank 1] :

"Jij hebt een keer een voorstel gedaan om aanwezig te zijn bij de AVA op Malta inzake het agendapunt investeringen van [belanghebbende] door [bank 1] . Het ziet er naar uit dat ik 21 april 2013 naar Malta ga om op 22 april in de ochtend samen met [ [B] ] de AVA te houden. Gaarne je idee hoe je dat zag toen."

Bij e-mail van 4 april 2013 mailt [oprichter] aan zijn bankier bij [bank 1] :

“Ik zou graag tijdens de vergadering op Malta o.a. de volgende punten willen bespreken nl

-waar kan [ [B] ] zien dat de € 3.000 credit i.v.m. kosten wordt verrekend?

-op mijn scherm bij ebanking lijkt het of de normale rekening courant en [naam 5] wordt verwerkt in de performance.

-welke fee wordt over welk bedrag berekend? Gaarne even een voorbeeld laten zien.

Ik ga ervan uit dat de bovengenoemde rekening daar niet in zit.

-Zitten jullie met de fee nog op 0,35 of weer op 0,5 ?

-Komen de verwachtingen uit en wat zijn de doelstellingen en verwachtingen voor 2013 en 2014?

-Wanneer krijgen de pdf bestanden een echte unieke naam?

Tot zover, mocht ik nog een punt hebben zal ik dit per mail aangeven."

Voorafgaand aan de op 26 november 2012 gehouden bestuursvergadering en algemene vergadering van aandeelhouders laat [oprichter] bij e-mail van 23 november 2012 het volgende weten aan de trustbestuurder:

“Beste [ [B] ],

Dit is een uitgebreide jaarrekening en de Engelse benamingen is wel even wennen voor mij.

Moet de NL jaar rekening tot augustus nog vastgesteld worden? Of gaat die op in de Maltese?

Laten we op Zondagavond maar wat eten, ik bel je als ik in de taxi naar het hotel zit.

Ik heb wat punten die wel of niet besproken of vast gelegd moeten worden, tw:

-Lening [bank 2] privé afgelost € 1.750.000,-- i.v.m. slechte beleggings mogelijkheid en de licht oplopende korte rente (euribor). Aanvulling van [bank 1] groot € 549.547.99

-Nieuw credit inzake eigen woning. En aflossing van dit credit € 672.815

-Decharge directie voor gevoerd beleid.

-Vastlegging uitkeringen naar privé. (2010 en 2011)

-Aflossing lening eigen woning [adres 1] . € 366. 766,38 Vastleggen.

-Aankoop [Inc.] Plus lening aan [Inc.] a € 1.950.000,00

-Conserverende aanslag

-Garantie jegens de NL fiscus.

-Notulen van vorige vergadering.

Ik denk dat de meeste punten voor de AVA van 2011 zijn. Behalve uitkering aan

privé uitkering en decharge.

Tot zondag.”

De Maltese ‘Office of the Commissioner for Revenue’ heeft bij brief van 4 juni 2021 op namens belanghebbende bij brief van 28 mei 2021 gestelde vragen onder meer het volgende geantwoord:

“On the basis of the information provided therein [in de brief van belanghebbende van 28 mei 2021, Hof] and on the understanding that the third party portfolio managers have a discretionary mandate and that therefore [belanghebbende] does not have a say in the management of the portfolios and is in not a position to influence the final decision regarding the investments, we agree with your technical submissions set out in part 2 of the said letter.”

Onderdeel 2 van vorenbedoelde brief van belanghebbende luidt als volgt:

Op 10 juni 2016 heeft de inspecteur aangekondigd een vestigingsplaatsonderzoek te starten (zie (…)). Het rapport van dit vestigingsplaatsonderzoek dateert van 7 juli 2017 en ziet op de jaren 2011 tot en met 2014. Op 8 juli 2019 is door de inspecteur wederom een onderzoek ingesteld, deze keer naar de vestigingsplaats van belanghebbende in de jaren 2015 tot en met 2017 (hierna: het tweede vestigingsplaatsonderzoek). In het kader van het tweede vestigingsplaatsonderzoek zijn vragen gesteld aan belanghebbende en heeft de inspecteur stukken vergaard. Deze informatie ziet onder andere op de verweving van een deelneming, [Limited] , door belanghebbende en de aankoop van een zeiljacht ‘ [boot 1] ’ door [Limited] . Beide gebeurtenissen hebben eind 2014 plaatsgevonden. De inspecteur heeft in zijn tiendagenstuk van 27 mei 2021 verwezen naar voornoemde informatie en stukken overgelegd. Volgens de inspecteur werpen deze stukken een licht op de vraag wie de werkelijke leiding over belanghebbende uitoefent.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de inspecteur in de onderhavige procedure geen gebruik mag maken van informatie die is vergaard tijdens het tweede vestigingsplaatsonderzoek. Belanghebbende verwijst ter onderbouwing van zijn standpunt naar het arrest van de Hoge Raad van 10 februari 19881.. Door een nieuw vestigingsplaatsonderzoek te starten dat betrekking heeft op de in geschil zijnde jaren, omzeilt de inspecteur volgens belanghebbende voornoemd arrest. Deze handelwijze is volgens belanghebbende in strijd met de goede procesorde, het beginsel van fair play en het beginsel van equality of arms. Het gebruik van die bewijsmiddelen acht belanghebbende niet toelaatbaar en deze bewijsstukken moeten daarom buiten beschouwing worden gelaten.

De inspecteur betwist dat het tweede vestigingsplaatsonderzoek is gestart om additionele informatie te verkrijgen over de onderhavige jaren. De inspecteur stelt dat de door hem overgelegde informatie over [Limited] en de zeiljacht [boot 1] voor een deel afkomstig is van derden. Het beginsel van fair play verzet zich volgens de inspecteur niet tegen het inbrengen van deze informatie. Verder betwist de inspecteur dat de informatie in het tweede vestigingsplaatsonderzoek op grond van artikel 47 Algemene wet inzake rijksbelastingen is opgevraagd als additionele informatie voor de onderhavige jaren. Volgens de inspecteur is informatie opgevraagd in het kader van de beoordeling van de vestigingsplaats van belanghebbende in de jaren 2015 tot en met 2017 en is pas na ontvangst van de stukken gebleken dat een deel van de informatie over [Limited] en de zeiljacht [boot 1] ziet op de onderhavige jaren.

De rechtbank heeft bij de beoordeling van het geschil geen acht geslagen op de stukken over [Limited] en de zeiljacht [boot 1] , die zijn vergaard tijdens het tweede vestigingsplaatsonderzoek. De vraag of die stukken voor de beoordeling van het geschil al dan niet mogen worden gebruikt, behoeft daarom geen behandeling.

Artikel 2, lid 4, Wet VPB en artikel 1, lid 3, Wet DB

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat de vestigingsplaatsficties in artikel 2, lid 4, Wet VPB en artikel 1, lid 3, Wet DB in strijd zijn met de vrijheid van vestiging. Indien belanghebbende niet zou zijn opgericht naar Nederlands recht, dan zou Nederland niet heffingsbevoegd zijn, aldus nog steeds belanghebbende. Het verschil in behandeling op grond van rechtsvorm is volgens belanghebbende een door het VWEU verboden belemmering van de vrijheid van vestiging, waarvoor geen rechtvaardigingsgrond bestaat.

Uit vaste jurisprudentie van het Hof van Justitie volgt dat de bepalingen betreffende de vrijheid van vestiging met name beogen te waarborgen dat naar buitenlands recht opgerichte vennootschappen niet nadeliger behandeld worden dan naar binnenlands recht opgerichte vennootschappen. Deze bepalingen beogen echter ook te voorkomen dat naar binnenlands recht opgerichte vennootschappen worden belemmerd indien zij zich in het buitenland willen vestigen respectievelijk aldaar (door middel van een filiaal of agentschap) ondernemingsactiviteiten wensen te ontplooien.2.

Belanghebbende vergelijkt zich kennelijk met een emigrerende vennootschap die niet naar Nederlands recht is opgericht (een niet-onderdaan), die na verplaatsing van de feitelijke leiding uit Nederland nog slechts in de heffing wordt betrokken voor zover zij Nederlands inkomen geniet. Belanghebbende wordt daarentegen, uitsluitend op grond van haar oprichtingsrecht en ondanks haar zetelverplaatsing, nog steeds onbeperkt aan de heffing van vennootschapsbelasting onderworpen voor haar niet-Nederlandse winsten. Ook is belanghebbende op diezelfde grond inhoudingsplichtige voor de door haar uitgekeerde dividenden. Aangezien het EU-recht zich niet verzet tegen een eventuele omgekeerde discriminatie, een ongunstigere behandeling van eigen onderdanen, kan belanghebbendes beroep op de vrijheid van vestiging niet slagen.3.

Voor zover belanghebbende wordt geconfronteerd met dubbele administratieve lasten, dubbele aangifteplicht en wellicht zelfs dubbele belasting, is dat uitsluitend een gevolg van de omstandigheid dat zij zich binnen de grenzen van de rechtsmacht van meerdere EU-lidstaten bevindt. Die omstandigheid als zodanig wordt echter niet geredresseerd door de EU-verkeersvrijheden.4.

Voor de vraag of sprake is van een verboden belemmering van de vrijheid van vestiging moet de situatie van belanghebbende worden vergeleken met een vennootschap die niet emigreert. Uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie volgt dat indien emigranten (nog tien jaar na emigratie) onderworpen blijven aan het inwonerregime, de EU-verkeersvrijheden niet worden geschonden, omdat de emigrant daarmee niet ongunstiger wordt behandeld dan de niet-emigrant.5.Lidstaten, in dit geval Nederland, mogen hun personele heffingsaanknopingspunt baseren op onder meer de nationaliteit van natuurlijke personen, omdat dit criterium EU-rechtelijk neutraal is.6.Uit de jurisprudentie van het Hof van Justitie volgt verder dat (onder meer) het oprichtingsrecht voor rechtspersonen EU-rechtelijk fungeert als de nationaliteit van natuurlijke personen.7.De rechtbank is daarom van oordeel dat de vestigingsplaatsficties in artikel 2, lid 4, Wet VPB en artikel 1, lid 3, Wet DB niet in strijd zijn met de vrijheid van vestiging.

III. Het verdrag met Malta

Het Verdrag met Malta luidt – voor zover hier van belang – als volgt:

“Artikel 1

Deze Overeenkomst is van toepassing op personen die inwoner zijn van een van de Staten of van beide Staten.

(…)

Artikel 2

(…)

5. Indien op grond van een bepaling van deze Overeenkomst in een van de Staten een hetzij volledige, hetzij gedeeltelijke vermindering van belasting over bepaalde inkomsten moet worden verleend en ingevolge de in de andere Staat geldende wetgeving een persoon ter zake van die inkomsten niet voor het volle bedrag aan belasting is onderworpen, doch slechts voor zover die inkomsten naar die andere Staat zijn overgemaakt of aldaar zijn ontvangen, vindt de vermindering die de eerstbedoelde Staat ingevolge deze Overeenkomst moet verlenen, slechts toepassing op het gedeelte van de inkomsten dat naar de andere Staat is overgemaakt of aldaar is ontvangen.

Artikel 4

1. Voor de toepassing van deze Overeenkomst betekent de uitdrukking „inwoner van een van de Staten” iedere persoon die, ingevolge de wetgeving van die Staat, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid. De uitdrukking omvat niet een persoon die in die Staat slechts aan belasting is onderworpen ter zake van inkomsten uit bronnen in die Staat of van vermogen dat in die Staat is gelegen.

(…)

4. Indien een andere dan een natuurlijke persoon ingevolge de bepaling van het eerste lid inwoner van beide Staten is, wordt hij geacht inwoner te zijn van de Staat waar de plaats van zijn werkelijke leiding is gelegen.

(…)

Artikel 30.

1. Deze Overeenkomst is niet van toepassing op lichamen of andere personen die geheel of gedeeltelijk zijn vrijgesteld van belasting uit hoofde van een bijzondere regeling krachtens de wetten van een van beide Staten. De Overeenkomst is evenmin van toepassing op door een inwoner van de andere Staat van deze lichamen of andere personen verkregen inkomsten, noch op aandelen, winstbewijzen of belangen in deze lichamen of andere personen.

(…)

3. De bevoegde autoriteiten van de Staten zullen in onderlinge overeenstemming beslissen welke bijzondere regeling bedoeld wordt in de bepalingen van het eerste lid van dit artikel. De bepalingen van het eerste lid zijn ook van toepassing op gelijke of in wezen gelijksoortige wettelijke voorschriften die naast of in de plaats van een dergelijke bijzondere regeling worden uitgevaardigd na 1 januari 1993, tenzij de bevoegde autoriteiten van de Staten in onderlinge overeenstemming anders beslissen.”.

Op grond van de vestigingsplaatsfictie in artikel 2, lid 4, Wet VPB respectievelijk artikel 1, lid 3, Wet DB is belanghebbende, ook bij gebrek aan een feitelijke vestigingsplaats in Nederland, inwoner van Nederland in de zin van artikel 4, lid 1, van het Verdrag met Malta. De eerste vraag die partijen verdeeld houdt, is of belanghebbende ook inwoner is van Malta op grond van artikel 4, lid 1, van het Verdrag met Malta. Bij bevestigende beantwoording van die vraag is tussen partijen in geschil of belanghebbende op grond van de tiebreaker in artikel 4, lid 4, van het Verdrag met Malta inwoner is van Nederland of Malta. Indien het antwoord op die vraag Malta luidt, dan is tussen partijen nog in geschil of de remittance-bepaling in artikel 2, lid 5, van het Verdrag met Malta en/of artikel 30 van het Verdrag met Malta ervoor zorgt dat Nederland, ondanks dat belanghebbende voor toepassing van het Verdrag met Malta inwoner is van Malta, mag heffen.

Bij de beoordeling van onderworpenheid van een belastingplichtige aan buitenlandse belasting dient de inspecteur, en in beroep de rechter, zich in beginsel van de inhoud van het recht van de buitenlandse staat te vergewissen. Dat is slechts anders indien een belastingplichtige in de andere staat als inwoner daadwerkelijk in de heffing is betrokken, in welk geval ervan dient te worden uitgegaan dat die belastingplichtige op grond van de buitenlandse wetten als inwoner aan belastingheffing is onderworpen, tenzij hetzij de inspecteur aannemelijk maakt dat de gegevens op grond waarvan de buitenlandse fiscus het inwonerschap van de betrokkene aldaar naar het buitenlandse recht heeft aangenomen, onjuist of onvolledig zijn, hetzij de heffing niet in redelijkheid op enige regel van het buitenlandse recht kan zijn gestoeld.8.

Tot de stukken van het geding behoren door belanghebbende ingevulde formulieren ‘Income Tax Return and Self Assessment’ voor de onderhavige jaren. Daaruit volgt dat belanghebbende in de onderhavige jaren als binnenlandse belastingplichtige aangifte heeft gedaan op Malta, aangezien belanghebbende geen inkomsten of vermogenswinsten uit op Malta gelegen bronnen genoot. Bij voornoemde formulieren zijn ontvangstbevestigingen gevoegd van ‘Inland Revenue Department Malta’. Verder volgt uit de overgelegde formulieren ‘Income Tax Return and Self Assessment’ dat belanghebbende in de onderhavige jaren op basis van self-assessment geen belasting was verschuldigd, omdat belanghebbende een beroep heeft gedaan op de remittance-bepaling.

De door belanghebbende gedane aangiften zijn niet geformaliseerd door het opleggen van belastingaanslagen door de Maltese Belastingdienst. Volgens belanghebbende wordt in Malta geen aanslag opgelegd indien een gedane aangifte wordt gevolgd. Andere stukken die afkomstig zijn van de Maltese Belastingdienst en waaruit een beoordeling door die autoriteit van de onderworpenheid van belanghebbende aan belasting aldaar blijkt, zijn er evenmin. Het antwoord van de ‘Office of The Commissioner For Revenue’ van 4 juni 2021 bevat slechts een antwoord op een door belanghebbende gestelde vraag over de vrijstelling van vermogenswinsten, maar geeft geen uitsluitsel over de vraag of belanghebbende in Malta daadwerkelijk als inwoner aan belastingheffing is onderworpen.

Het is de vraag of de hiervoor onder 4.14 omschreven situatie waar (i) belanghebbende aangifte doet naar een verschuldigde belasting van nihil, (ii) er geen formalisering plaatsvindt door het opleggen van aanslag, (iii) er ook geen belasting wordt betaald en (iv) ook uit andere stukken niet blijkt dat belanghebbende in Malta daadwerkelijk als inwoner aan belastingheffing is onderworpen, gelijk moet worden gesteld met de hiervoor onder 4.12 bedoelde situatie waar een belastingplichtige in de andere staat als inwoner aan belastingheffing is onderworpen. De rechtbank zal, de beantwoording van die vraag in het midden latend, uitgaan van een bevestigende beantwoording van die vraag, zoals belanghebbende bepleit.

In dat geval komt de rechtbank toe aan de beoordeling of de Maltese Belastingdienst het inwonerschap van belanghebbende aldaar op basis van onjuiste of onvolledige feiten heeft aangenomen, hetzij de heffing niet in redelijkheid op enige regel van het buitenlandse recht kan zijn gestoeld. Om dit te kunnen beoordelen zal eerst moeten worden bezien aan welke criteria de wetgeving van Malta onbeperkte belastingplicht verbindt.

In de Maltese Income Tax Act (ITA) wordt voor ‘body of persons’ aan het inwonerschap de voorwaarde verbonden dat ‘the control and management (…) are exercised in Malta’. De inspecteur stelt dat het voor inwonerschap geldende criterium van de uitoefening van ‘control and management’ op Malta op dezelfde wijze moet worden uitgelegd als de Hoge Raad het begrip ‘place of management and control’ in artikel 3, lid 4, van het Verdrag Nederland-Singapore van 19 februari 1971 heeft uitgelegd in zijn arrest van 19 januari 20189.(het Singaporearrest). De inspecteur heeft daarbij terecht opgemerkt dat tussen beide begrippen vermoedelijk verwantschap bestaat, gezien de Angelsaksische historie van zowel Malta als Singapore. De Hoge Raad heeft in het Singaporearrest overwogen:

“2.3.4. Artikel 3, lid 4, van het Verdrag strekt ertoe vast te stellen wat voor de toepassing van het Verdrag de woonplaats is van een andere dan een natuurlijke persoon indien deze ingevolge de bepalingen van het eerste lid van dat artikel inwoner is van beide Staten. Met deze strekking is slechts verenigbaar een uitlegging van de uitdrukking “geleid en bestuurd” die voor de toepassing van het Verdrag leidt tot inwonerschap van hetzij Nederland, hetzij Singapore.

Gelet hierop en op hetgeen in 2.3.3 is overwogen, moet onder de plaats waar een lichaam wordt “geleid en bestuurd”, laatstbedoelde uitdrukking uitgelegd overeenkomstig de gewone betekenis ervan, worden verstaan de plaats waar de kernbeslissingen met betrekking tot de activiteiten van het lichaam worden genomen, waar de eindverantwoordelijkheid voor deze beslissingen wordt gedragen en van waaruit in voorkomende gevallen instructie wordt gegeven aan de binnen het lichaam werkzame personen. Wie de dagelijkse leiding heeft bij de uitvoering van een en ander is voor de bepaling van de plaats van leiding en bestuur van een lichaam niet van betekenis.”.

In het arrest van 2 juli 2021 heeft de Hoge Raad ten aanzien van de uitdrukking “geleid en bestuurd” in artikel 3, lid 4, van het Verdrag Nederland-Singapore geoordeeld dat dit niets anders inhoudt dan de term “effective management” (feitelijke leiding) in artikel 4, lid 3, van het OESO-modelverdrag.10.

De website van de OESO11.bevat de volgende informatie over de uitleg van het begrip ‘control and management’:

“Information on Residency for tax purposes

(…)

Section II – Criteria for Entities to be considered a tax resident

Generally, as per Article 2 of the Income Tax Act, an entity will be treated as a tax resident of Malta if it is incorporated in Malta. An entity incorporated outside Malta is considered resident in Malta only if the management and control of the entity is exercised in Malta. The term “management and control” is not defined in Maltese tax law, however in practice, in order to establish that management and control is in Malta, the Inland Revenue Department would take into account whether the board meetings of the company are held in Malta, whether general meetings are held in Malta, and whether any other decisions of the company are taken except at meetings in Malta. For dual resident entities, the residence of the entity may be determined by treaty. (…)”.

In het “Peer Review Report” van de OECD over Malta uit 201212.staat, naast bovenstaande informatie, tevens het volgende vermeld:

“Other features typically present to give substance to a claim of residency are that the company’s financial records are held and maintained in Malta with the audited financial statements prepared and filed in terms of the principles enunciated in Maltese company la[w], the majority of the directors are physically present in Malta to attend board meetings and some of the directors are resident in Malta.”.

Belanghebbende heeft de door de inspecteur gegeven uitleg aan ‘control and mangement’ niet betwist. Deze uitleg komt de rechtbank ook juist voor. Hoewel bij de uitleg van ‘control and management’ ook formele elementen een rol spelen, volgt uit de passage ‘and whether any other decisions of the company are taken except at meetings in Malta’ dat het inwonerschap materieel wordt ingevuld. De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur met het rapport vestigingsplaatsonderzoek en de overlegging van de daaraan ten grondslag liggende stukken aannemelijk maakt dat de werkelijke leiding uitsluitend door [oprichter] wordt uitgeoefend. Verder is aannemelijk dat [oprichter] niet meer dan een à twee keer per jaar op Malta komt, uitsluitend voor het tekenen van stukken en (daarmee) het formaliseren van besluiten. Hoewel onduidelijk is waar de (kern)beslissingen betreffende de vennootschap door [oprichter] precies worden genomen (Zwitserland, Nederland en/of Portugal), is aannemelijk dat die beslissingen in ieder geval niet op Malta worden genomen. Uit de overgelegde e-mails en de contracten met de trustkantoren waaraan [A] respectievelijk [B] zijn verbonden, volgt dat [A] en [B] slechts handelen op instructie van [oprichter] . De werkzaamheden van [A] en [B] zijn voornamelijk van administratieve aard. Sporadisch treden [A] en [B] op in een adviserende rol. Zo vindt het contact met de Zwitserse banken die de beleggingen houden, plaats met [oprichter] . Ook de bestuursbeslissingen met betrekking tot de Nederlandse deelnemingen worden door [oprichter] , al dan niet samen met [C] , genomen. Het voorgaande leidt naar het oordeel van de rechtbank tot de conclusie dat de Maltese Belastingdienst het inwonerschap van belanghebbende niet zou hebben aangenomen op basis van de feiten en omstandigheden die de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt. Dat een deel van de bestuurders inwoner is van Malta en dat de bestuursvergaderingen en boekhouding op Malta worden gehouden, maakt het voorgaande niet anders. Malta kent immers geen louter formele uitleg van het begrip ‘control and management’.

Het hiervoor gegeven oordeel van de rechtbank heeft tot gevolg dat belanghebbende niet tevens inwoner is van Malta op grond van artikel 4, lid 1, van het Verdrag met Malta. Aan de overige geschilvragen met betrekking tot het Verdrag met Malta komt de rechtbank niet toe. Aangezien belanghebbende op grond van artikel 4 van het Verdrag met Malta uitsluitend inwoner is van Nederland, belemmert het Verdrag met Malta een heffing van vennootschapsbelasting respectievelijk dividendbelasting door Nederland niet.

IV. Het verdrag met Zwitserland

Belanghebbende stelt zich subsidiair op het standpunt dat zij in Zwitserland is gevestigd. Volgens belanghebbende wordt de werkelijke leiding vanuit Zwitserland uitgeoefend, omdat [oprichter] , medebestuurder en enig aandeelhouder van belanghebbende, daar woont.

(…)

Op de jaren 2012 en verder is het Verdrag met Zwitserland uit 2010 van toepassing. Dat Verdrag luidt – voor zover van belang – als volgt:

“Artikel 1

Deze Overeenkomst is van toepassing op personen die inwoner zijn van een van de Staten of van beide Staten.

(…)

Artikel 4

1. Voor de toepassing van dit Verdrag betekent de uitdrukking „inwoner van een Verdragsluitende Staat” iedere persoon die, ingevolge de wetgeving van die Staat, aldaar aan belasting is onderworpen op grond van zijn woonplaats, verblijf, plaats van leiding of enige andere soortgelijke omstandigheid en omvat tevens de Staat zelf en elk staatkundig onderdeel of plaatselijk publiekrechtelijk lichaam daarvan. Deze uitdrukking omvat echter niet een persoon die in die Staat slechts aan belasting is onderworpen ter zake van inkomsten uit bronnen in die Staat.

(…)

3. Indien een andere dan een natuurlijke persoon ingevolge de bepalingen van het eerste lid inwoner van beide Verdragsluitende Staten is, wordt hij geacht inwoner te zijn van de Staat waarin de plaats van zijn werkelijke leiding is gelegen.

(…)

Artikel 10

1. Dividenden betaald door een lichaam dat inwoner is van een Verdragsluitende Staat aan een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat, mogen in die andere Staat worden belast.

2. Deze dividenden mogen echter ook in de Verdragsluitende Staat waarvan het lichaam dat de dividenden betaalt inwoner is, overeenkomstig de wetgeving van die Staat worden belast, maar indien de uiteindelijk gerechtigde tot de dividenden een inwoner van de andere Verdragsluitende Staat is, mag de aldus geheven belasting 15 percent van het brutobedrag van de dividenden niet overschrijden.”.

Op grond van de vestigingsplaatsfictie in artikel 2, lid 4, Wet VPB respectievelijk artikel 1, lid 3, Wet DB is belanghebbende, ook bij gebrek aan een feitelijke vestigingsplaats in Nederland, inwoner van Nederland in de zin van artikel 4, lid 1, van het Verdrag met Zwitserland uit 2010. Belanghebbende stelt dat zij ook inwoner is van Zwitserland, omdat Zwitserland voor de onbeperkte belastingplicht aansluit bij de plaats waar de werkelijke leiding wordt uitgeoefend. Dat belanghebbende in Zwitserland niet in de belastingheffing is betrokken doet daar niet aan af. Gelet op de Zwitserse nationale wetgeving had belanghebbende in Zwitserland in de heffing betrokken moeten worden. Belanghebbende verwijst in dit verband naar overweging 3.2 van het arrest van de Hoge Raad van 16 januari 2009.13.

Ook voor de beantwoording van de vraag of belanghebbende in Zwitserland als onbeperkt belastingplichtige aan de belastingheffing is onderworpen, geldt het kader vermeld in het onder 4.12. aangehaalde arrest van de Hoge Raad. Niet in geschil is dat belanghebbende in Zwitserland niet daadwerkelijk als inwoner in de heffing is betrokken. Belanghebbende stelt dat dit wel had gemoeten omdat de werkelijke leiding wordt uitgeoefend vanuit Zwitserland. De inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat de werkelijke leiding vanuit Zwitserland wordt uitgeoefend. Volgens de inspecteur is onduidelijk of de kernbeslissingen in Zwitserland worden genomen, omdat [oprichter] ook persoonlijke en bedrijfsmatige banden met Nederland en Portugal heeft.

De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende, met uitsluitend de verwijzing naar de woonplaats van [oprichter] , tegenover de gemotiveerde betwisting door de inspecteur niet aannemelijk maakt dat de werkelijke leiding wordt uitgeoefend vanuit Zwitserland. De stukken van het geding geven geen uitsluitsel over de plaats waar [oprichter] de kernbeslissingen neemt. Dat betekent dat belanghebbende voor de toepassing van het Verdrag met Zwitserland uit 2010 uitsluitend inwoner is van Nederland. Nederland wordt dus niet belemmerd om te heffen. Voor de naheffingsaanslagen DB geldt dat Nederland op grond van artikel 10 van het Verdrag met Zwitserland uit 2010 maximaal 15% dividendbelasting mag heffen. Dat heeft Nederland conform de nationale wetgeving gedaan en het Verdrag met Zwitserland uit 2010 belemmert deze heffing dus niet.

Tussenconclusie

De rechtbank is hiervoor tot het oordeel gekomen dat het Verdrag met Malta noch de hiervoor genoemde Verdragen met Zwitserland in de weg staan aan heffing door Nederland. Het beroep ten aanzien van de aanslagen VPB 2011 en 2012 is desondanks gegrond, omdat de inspecteur bij het vaststellen van die aanslagen geen rekening heeft gehouden met de deelnemingsvrijstelling. De aanslag VPB 2011 wordt verminderd tot een belastbaar bedrag van € 72.328 en de aanslag VPB 2012 wordt verminderd tot een belastbaar bedrag van € 1.198.715. De rentebeschikkingen bij die aanslagen zullen evenredig worden verminderd. Voor het overige is het beroep ongegrond.

V. De vergrijpboete

Op grond van artikel 67d Algemene wet inzake rijksbelastingen heeft de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag VPB 2013 een boete opgelegd van € 25.000. De inspecteur is van mening dat het aan de opzet van belanghebbende is te wijten dat de aangifte VPB 2013 onjuist is gedaan. De inspecteur legt hieraan het volgende ten grondslag.

Belanghebbende heeft na daartoe te zijn uitgenodigd op 27 maart 2014 aangifte VPB 2013 gedaan. Vervolgens heeft belanghebbende twee keer, op 11 september 2015 en 1 augustus 2017, een herziene aangifte VPB 2013 ingediend. De laatste herziene aangifte VPB 2013 dateert van 1 augustus 2017 en is gedaan nadat belanghebbende het rapport van het vestigingsplaatsonderzoek heeft ontvangen (zie 2.18). Bij het doen van de herziene aangifte op 1 augustus 2017 neemt belanghebbende een bedrag van € 454.460 in aanmerking als salariskosten van [oprichter] . Dit zijn echter geen aftrekbare salariskosten, maar het betreft een op een formeel besluit gebaseerde dividenduitkering die niet aftrekbaar is. De inspecteur stelt dat belanghebbende ten tijde van het doen van (de herziene) aangifte VPB 2013 wist of zich ervan bewust moest zijn dat de aangifte onjuist was. De inspecteur heeft daarom een boete opgelegd van 50% van de te weinig geheven belasting.14.Het daaruit voortvloeiende bedrag van € 51.807 heeft de inspecteur wegens wanverhouding gematigd tot € 25.000.

Belanghebbende erkent dat de salariskosten ten onrechte in aanmerking zijn genomen bij het doen van de (herziene) aangifte VPB 2013. Volgens belanghebbende moet worden uitgegaan van de herziene aangifte van 11 september 2015 waar voornoemde salariskosten niet in aanmerking zijn genomen. Belanghebbende stelt bij het doen van de (herziene) aangifte VPB 2013 van 1 augustus 2017 te zijn afgegaan op haar adviseur. Als er al sprake is van opzet, dan kan die opzet niet aan belanghebbende worden toegerekend.

De rechtbank stelt voorop dat de inspecteur zijn stelling dient te bewijzen dat sprake is geweest van het door belanghebbende opzettelijk onjuist doen van aangifte. Onder ‘opzet’ dient in dit verband te worden verstaan het willens en wetens onjuist doen van aangifte. Onder ‘opzet’ wordt ook ‘voorwaardelijke opzet’ begrepen. Dat is het bewust aanvaarden van de aanmerkelijke kans dat de aangifte onjuist wordt gedaan.

Tijdens de zitting van de rechtbank heeft [naam 6] , de (voormalig) gemachtigde van belanghebbende, het volgende verklaard:

“Ik heb destijds een gesprek gehad met [oprichter] . Bij hem zit veel frustratie over zijn voormalige adviseurs. Zij hebben hem geadviseerd om belanghebbende te verplaatsen naar Malta. Niemand heeft [oprichter] gewaarschuwd dat de Nederlandse Belastingdienst hier anders over zou kunnen denken en dat Nederland zou willen heffen. Bij [oprichter] bestond het beeld dat hij in Nederland geen belasting verschuldigd was. Hij vertelde me dat als hij eerder had geweten dat een discussie met de Nederlandse Belastingdienst zou ontstaan, hij liever loon was blijven ontvangen. [oprichter] had dan anders gehandeld dan hij heeft gedaan. Ik heb hem toen voorgehouden dat in eerdere jaren geen salariskosten zijn verantwoord, omdat de arbeidsovereenkomst (stilzwijgend) niet werd nageleefd. Aangezien Nederland wilde heffen, gaf [oprichter] aan het wel te willen proberen met de salariskosten. Ik heb hem destijds gezegd dat ik dat geen goed idee vond.”.

De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende (voorwaardelijk) opzet kan worden verweten met betrekking tot het onjuist doen van aangifte. Gelet op de verklaring van [naam 6] is aannemelijk dat belanghebbende zich ten tijde van het doen van (de herziene) aangifte ervan bewust was dat geen salaris was betaald aan [oprichter] . Belanghebbende heeft daarmee naar het oordeel van de rechtbank willens en wetens onjuist aangifte gedaan of ten minste bewust de aanmerkelijke kans aanvaard dat onjuist aangifte werd gedaan. Belanghebbendes stelling dat zij bij het doen van de (herziene) aangifte VPB 2013 ten aanzien van de salariskosten is afgegaan op haar adviseur wordt weersproken door de verklaring van [naam 6] en staat daarom niet aan (voorwaardelijk) opzet in de weg.

De rechtbank acht een boete van € 25.000 passend en geboden. Wel zal de rechtbank de boete verminderen, omdat sprake is van een overschrijding van de redelijke termijn voor de behandeling van het bezwaar en beroep.

(…)”

Omschrijving geschil in het principale hoger beroep en het incidentele hoger beroep en conclusies van partijen

In het principale hoger beroep is in geschil het antwoord op de volgende vragen:

Ter zitting van het Hof is gebleken dat, gelet op het arrest van de Hoge Raad van 1 juli 2022, ECLI:NL:HR:2022:974, BNB 2022/130, tussen partijen niet langer in geschil is dat de in artikel 2, lid 5, Verdrag Nederland-Malta (de remittancebepaling) gebruikte term “bepaalde inkomsten” ook vermogenswinsten omvat, alsmede dat deze bepaling ook ziet op voordelen uit een bron die is gelegen in een andere staat dan Nederland of Malta, behalve voor zover zij zijn overgemaakt naar Malta of aldaar zijn ontvangen. Ter zitting van het Hof is verder ten aanzien van het jaar 2011 gebleken dat evenmin langer in geschil is dat het Belastingverdrag Nederland-Zwitserland van 12 november 1951 zich niet verzet tegen belastingheffing door Nederland.

Het incidentele hoger beroep richt zich tegen het oordeel van de Rechtbank dat de Inspecteur bij het vaststellen van de aanslag Vpb 2011 geen rekening heeft gehouden met de deelnemingsvrijstelling. De gemachtigde van belanghebbende heeft ter zitting van het Hof laten weten dat hij het standpunt van de Inspecteur dienaangaande onderschrijft.

Belanghebbende concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, behoudens de beslissingen omtrent de proceskosten en het griffierecht, alsmede tot vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de onder 1.1 vermelde belastingaanslagen en de boetebeschikking.

De Inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank voor zover deze de vermindering van de aanslag Vpb 2011 en de daarbij gegeven rentebeschikking betreft, en tot bevestiging van die uitspraak voor het overige.