Eigendomsgrondrecht en belastingen (FM nr. 161) 2020/5.5:5.5 Het vereiste van procedurele garanties

Eigendomsgrondrecht en belastingen (FM nr. 161) 2020/5.5

5.5 Het vereiste van procedurele garanties

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Op grond van artikel 6, lid 1, EVRM heeft een ieder wiens burgerlijke rechten en verplichtingen zijn geschonden of tegen wie een strafvervolging is ingesteld, recht op een eerlijke en openbare behandeling van zijn zaak, binnen een redelijke termijn, door een onafhankelijk en onpartijdig gerecht. Belastingen vormen volgens vaste jurisprudentie van het EHRM, met name zijn Ferrazzini-uitspraak, geen burgerlijke rechten en verplichtingen (‘civil rights and obligations’), waardoor artikel 6 EVRM niet van toepassing is in belastingprocedures die alleen belasting en rente betreffen en niet tevens punitieve boeten.1Artikel 6 EVRM bevat overigens ook in burgerlijke en strafzaken geen absoluut recht op toegang tot de rechter. Een beperking van de toegang tot de rechter is volgens vaste jurisprudentie niet in strijd met artikel 6 EVRM als deze (i) een rechtmatig doel dient, (ii) proportioneel is tot dat doel, en (iii) het recht op toegang tot de rechter niet in de kern aantast.2 De vraag rijst of ‘s Hofs eis van procedurele garanties bij de aantasting van eigendom door belastingheffing niet min of meer tot hetzelfde resultaat leidt als toepassing van het niet-toepasselijke artikel 6 EVRM op belastinggeschillen, waardoor de Ferrazzini-rechtspraak betekenisloos zou worden.

Er is in elk geval minstens één belangrijk verschil: artikel 1 Eerste Protocol (juncto artikel 13 EVRM) bevat – anders dan artikel 6 EVRM – niet een recht op toegang tot de onafhankelijke rechter, maar een recht op een effectief rechtsmiddel. Het is de vraag wat het EHRM in dit verband precies verstaat onder een effectief rechtsmiddel. Als alleen een rechterlijke procedure als effectief rechtsmiddel zou worden beschouwd, zou artikel 6, lid 1, EVRM via een omweg in zoverre toch materieel van toepassing zijn op de belastingprocedure.

Het EHRM heeft verschillende keren overwogen dat het ontbreken van toegang tot de rechter op zichzelf niet leidt tot een schending van artikel 1 Eerste Protocol. Zo overwoog hij in Fredin v. Sweden (no. 1):3

“The Convention, however, also requires, as the applicants have pointed out, that there be a measure of legal protection in domestic law against interferences by public authorities with the rights safeguarded by the Convention (...). Nevertheless, the Court cannot find that the absence of judicial review amounts, in itself, to a violation of Article 1 of Protocol No. 1 (P1-1). This matter falls instead to be considered under Article 6 (art. 6) of the Convention.”

En in het Capital Bank-arrest4 overwoog het EHRM, onder verwijzing naar Fredin:

“It is true that Article 1 of Protocol No. 1 contains no explicit procedural requirements and the absence of judicial review does not amount, in itself, to a violation of that provision.”

De zaken Fredin en Capital Bank vielen evenwel binnen de reikwijdte van artikel 6 EVRM, zodat uit dien hoofde al toegang tot de rechter moest bestaan. Het is de vraag hoe het EHRM zou oordelen in een zaak die wel binnen de reikwijdte van artikel 1 Eerste Protocol valt maar buiten artikel 6 EVRM, zoals een zuivere belastingzaak. In beginsel zou alleen een interne administratieve procedure (dus louter de mogelijkheid om bezwaar te maken bij het bestuursorgaan) kunnen volstaan5, mits een effectieve betwisting van het besluit mogelijk is. Maar ook als een zaak wel voor een onafhankelijke rechter gebracht kan worden, is nog niet gezegd dat effectieve betwisting van de eigendomsaantasting gegarandeerd is. In het arrest Microintelect OOD v. Bulgaria6 concludeerde het EHRM dat er geen redelijke mogelijkheid bestond voor een eigenaar van alcohol die zonder vergunning werd verkocht om zich succesvol te verzetten tegen de inbeslagname van de alcohol, zodat artikel 1 Eerste Protocol was geschonden:7

“(…) it does not appear that the applicant company had any other means of challenging the authorities’ actions and obtaining either the return of the goods or compensation. In particular, domestic law does not provide for a procedure for the return of goods confiscated in a situation such as that of the present case. As for the Government’s assertion that the applicants could have brought a claim for damages under section 1 of the 1988 Act, that argument appears to be baseless, as until 2006 legal persons could not bring claims under that Act (…). Even assuming that the applicant company could have brought a claim after 1 January 2006, it does not appear that such a claim would have had any prospects of success, because the actions of the tax authorities were fully in line with domestic law (…).”

Zowel van een administratieve als een rechterlijke procedure moet dus enig succes te verwachten zijn om als het vereiste effectieve rechtsmiddel aangemerkt te kunnen worden. Uiteraard biedt een rechterlijke procedure een grotere waarborg dan een administratieve procedure dat er een adequate rechtsbescherming wordt geboden. Het EHRM maakt in de volgende overweging uit het arrest Chadzitaskos and Franta v. the Czech Republic duidelijk dat de mogelijkheid van rechterlijke toetsing de voorkeur geniet, maar niet noodzakelijk is:8

“The Court has acknowledged that procedures satisfying the procedural requirement of Article 1 of Protocol No. 1 do not have to be judicial in nature. It has held that “a comprehensive view must be taken of the applicable procedures” (…), or that “a comprehensive view must be taken of the applicable judicial and administrative procedures” (…). The Court observes, however, that usually in cases where it found no violation of Article 1 of Protocol No. 1 on this ground the applicants had access to judicial procedures (…).”

De conclusie is dat artikel 1 Eerste Protocol niet een recht op toegang tot de rechter bevat en dat een administratieve procedure kan volstaan als een belastingplichtige daardoor een redelijke mogelijkheid heeft om de rechtmatigheid van een aantasting van zijn eigendomsrecht effectief te betwisten. De volgende vraag is of artikel 1 Eerste Protocol in alle gevallen een effectief rechtsmiddel vergt, of dat het ontbreken van een zodanig rechtsmiddel onder omstandigheden gerechtvaardigd kan worden. In Capital Bank AD v. Bulgaria werd de bankvergunning van de betrokkene ingetrokken zonder dat de mogelijkheid bestond om daartegen een rechtsmiddel in te stellen. Volgens het EHRM is het uitgangspunt dat:

“any interference with the peaceful enjoyment of possessions must be accompanied by procedural guarantees affording to the individual or entity concerned a reasonable opportunity of presenting their case to the responsible authorities for the purpose of effectively challenging the measures interfering with the rights guaranteed by this provision.”

Dit impliceert dat iedere aantasting van eigendom minstens vergezeld moet gaan van een effectieve mogelijkheid van betwisting bij de verantwoordelijke autoriteiten. Gezien deze overweging had het EHRM in Capital Bank kunnen volstaan met de vaststelling dat het voor de bank onmogelijk was om zich te verzetten tegen de intrekking van de bankvergunning. Het EHRM heeft het echter niet bij deze overweging gelaten, maar stelde vast dat de intrekking van de bankvergunning grave consequences had voor de bank omdat zij gedwongen werd om haar activiteiten per direct te staken:9

“Furthermore, the BNB’s decision [de intrekking van de vergunning; TCG] had serious and far-reaching consequences for the bank, which automatically ceased to operate as a going concern and was placed in compulsory liquidation, with all the resulting negative effects such a measure had. An act entailing such grave consequences may only be legitimate if it is adopted after, or is subject to verification in, some sort of proceedings that afford a reasonable opportunity to the bank to present its case to the competent authorities with a view to effectively challenging the revocation of its licence. However, the relevant provisions of domestic law expressly preclude such a possibility and, as a result, such proceedings were not available in the case at hand.”

Deze overweging zou aldus begrepen kunnen worden dat de categorische uitsluiting van een rechtsmiddel als zodanig nog niet leidt tot een schending van artikel 1 Eerste Protocol, maar dat ook relevant is welke gevolgen de eigendomsaantasting voor de betrokkene heeft. Op basis van deze overweging valt niet uit te sluiten dat het ontbreken van een rechtsmiddel zonder gevolgen zou kunnen blijven als het overheidshandelen geen grave consequences zou hebben gehad voor de bank. Anderzijds heeft het EHRM hiermee nog niet gezegd dat de procedurele garanties van artikel 1 Eerste Protocol niet gelden als het gaat om een gering financieel belang, maar misschien wel – net zoals in Jussila10 – dat de ene aantasting de andere niet is en dat de procedural guarantees minder stringent mogen zijn naar mate er minder op het spel staat. Het komt mij voor dat naarmate de aantasting van eigendom minder ernstig is, er ook minder eisen kunnen worden gesteld aan de procedurele garanties. Er moet dus een zekere evenredigheid bestaan tussen het beschikbare middel en de (gevolgen van de) kwaal. Zo zou bijvoorbeeld ingeval van een petty aantasting van het eigendomsrecht (bijvoorbeeld een jaarlijkse heffing van € 20 aan balkonbelasting van inwoners van villawijken) eerder volstaan kunnen worden met louter een administratieve procedure. Een categorische uitsluiting van iedere mogelijkheid van bezwaar of beroep lijkt me echter ook in bagatelzaken problematisch in het licht van het vereiste van een effectief rechtsmiddel. Anderzijds lijkt het EHRM in fiscale discriminatiezaken het kniesoorbeginsel erkend te hebben: niet elke fiscale discriminatie produceert voldoende victim-status om een effective remedy te vereisen.11

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.