Hof Amsterdam, 28-01-2021, nr. 19/01361

De inspecteur heeft aan belanghebbende op 10 november 2017 voor het jaar 2015 een aanslag inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen opgelegd (hierna: IB/PVV), berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 88.883 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 577.

Belanghebbende heeft hiertegen bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft bij uitspraak op bezwaar van 27 juli 2018 de aanslag gehandhaafd.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak op bezwaar beroep ingesteld. De rechtbank heeft bij uitspraak van 1 augustus 2019 (deze uitspraak is 7 augustus 2019 verzonden) het beroep ongegrond verklaard.

Het tegen deze uitspraak door belanghebbende ingestelde hoger beroep is bij het Hof ingekomen op 17 september 2019. De inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

Van de zijde van belanghebbende is op 10 december 2019 een nader stuk binnengekomen. Hiervan is een kopie aan de wederpartij gezonden.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 19 januari 2021. Aldaar is verschenen de gemachtigde van belanghebbende, voornoemd. Van de zijde van de inspecteur zijn verschenen [namen] . Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (in deze uitspraak is belanghebbende aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’):

“1. Volgens het uittreksel van de Kamer van Koophandel (hierna: KvK) is eiser vanaf maart 1997 tot 4 april 2016 ingeschreven als bestuurder (tevens gevolmachtigd directeur) van [X BV] (hierna: [BV] ) gevestigd in [plaats] en sinds augustus 1997 daar eveneens in dienstbetrekking bij werkzaam als “Senior Partner”. Enig aandeelhouder van [BV] was [Y BV ] gevestigd in Curaçao.

2. Op 26 april 2013 verkoopt [Y BV ] zijn aandelen in [BV] .aan de [naam stichting] (hierna: de [Stichting] ) , waarvan eiser zelfstandig bevoegd bestuurder is. De certificaten van de aandelen van de [Stichting] worden gehouden door [A] , [B] en eiser. In de periode vanaf 25 april 2013 tot 4 april 2016 worden alle aandelen van [BV] door de [Stichting] gehouden.

3. In 2014 bestaat er een voornemen om [BV] te verkopen aan [Z BV] . Eiser was het met zijn medeaandeelhouders niet eens om deze verkoop door te zetten. Dit heeft geleid tot een arbeidsconflict en een verstoorde werkverhouding.

4. Tussen [BV] , de [Stichting] , [A BV] . en eiser is op 27 november 2014 een vaststellingsovereenkomst gesloten. Aldaar wordt [Stichting] rechtsgeldig vertegenwoordigd door haar bestuurders [B] , [A] en [X] . In de vaststellingsovereenkomst is – voor zover van belang – onder andere het volgende opgenomen:

"( ...) [X] legt zijn functie neer op het moment van verkoop en levering van de aandelen [BV] aan [Z BV] Daarna zal [X] advies werkzaamheden verrichten ten behoeve van [BV] tot uiterlijk 31 december 2015.

(...)

[X] in 2014 vanuit [BV] zijn reguliere salaris zal behouden en in het kader van zijn advies werkzaamheden over 2015 gespreid in gelijke maandelijkse termijnen een totale vergoeding van € 200.000,- bruto zal ontvangen in 2015; [BV] zal hierbij de gebruikelijke Loonheffing en Premies inhouden alsmede ten behoeve van [X] Pensioenpremie afdragen."

(…)

Deze overeenkomst wordt gesloten onder de opschortende voorwaarde dat 1) [BV] daadwerkelijk per ultimo 2014 economisch overgedragen wordt aan [Z BV] of een door [Z] aan te wijzen vervangende rechtspersoon en 2) deze overdracht van [BV] heeft plaatsgevonden conform de bijgevoegde conceptversie van de LOI met [Z BV] , welke LOI conveniërend is voor alle in de aanhef van deze overeenkomst genoemde partijen.”

In samenhang daarmee is in een ongedateerde brief van [BV] , gericht aan eiser, het volgende meegedeeld:

“Gedateerd vlak voor closing

Geachte heer [X] ,

Onder verwijzing naar de met U op 27 november overeengekomen vaststellingsovereenkomst, waarin onder meer is opgenomen dat U tot uiterlijk 31 december 2015 ten behoeve van onze vennootschap advies werkzaamheden zult verrichten kunnen wij u mededelen dat wij daar geen gebruik van zullen maken.

Hoogachtend,

[BV] ,

[B] [A] ”

5. De verkoop aan [Z BV] heeft uiteindelijk niet plaats gevonden.

6. Op 15 maart 2015 heeft eiser Nederland metterwoon verlaten en sindsdien is hij woonachtig in Costa Rica.

7. Volgens de verzamelloonstaat heeft eiser in het jaar 2015 een loon ontvangen van € 90.408, welke ziet op de periode van 1 januari 2015 tot 31 december 2015. In de jaaropgaaf van eiser is onder meer vermeld “datum van in dienst 01-01-1998” en “datum uit dienst 31-12-2015”.

8. In de aangifte IB/PVV 2015 heeft eiser inkomen uit tegenwoordige arbeid over de periode 1 januari tot 15 maart 2015 verwerkt. Het loon over de periode vanaf 1 januari tot en met 31 december 2015 groot € 90.407 is niet tot dat bedrag maar tot een bedrag van € 18.835 (tijdsevenredige gedeelte over 1 januari 2015 tot 15 maart 2015) in de aangifte IB/PVV 2015 opgenomen. Ook de loonheffing is op overeenkomstige wijze opgenomen.

9. Bij de vaststelling van de aanslag IB/PVV 2015 heeft verweerder het standpunt ingenomen dat het gehele loon in Nederland belast is.”

Nu de hiervoor vermelde feiten door partijen op zichzelf niet zijn bestreden, zal ook het Hof daarvan uitgaan. In aanvulling hierop voegt het Hof nog de volgende feiten toe.

De dienstbetrekking van belanghebbende met [BV] is in 2015 niet beëindigd maar voortgezet. Overeengekomen is dat belanghebbende geen advieswerkzaamheden behoefde te verrichten maar wel zijn jaarsalaris dat maandelijks aan hem is uitbetaald zou behouden.

Tot de stukken van het geding behoort een door belanghebbende in hoger beroep overgelegde brief van de heer [A] aan belanghebbende, gedagtekend 10 september 2019, waarin onder mee het volgende staat vermeld:

“Bijgaand een verklaring to “whom it may concern”

Bij deze verklaart ondergetekende, [A] bestuurder van [BV] :

In overleg met de Hr [X] is, na het niet doorgaan van de transactie met [Z BV] , mondeling overeengekomen om het tot dan toe normale basissalaris van 90.000 euro te betalen in 2015. De heer [X] zou hiervoor zijn werkzaamheden in loondienst als inkoopadviseur verrichten. Vanwege destijds opgekomen onderlinge verschillen van inzicht heeft ondergetekende vervolgens besloten de heer [X] eenzijdig vrij te stellen van werkzaamheden (zie overeenkomst ‘na closing’). Hiervoor heeft de heer [X] feitelijk op geen enkele wijze werkzaamheden hoeven te verrichten als inkoopadviseur/werknemer.

De heer [X] is per 31/12/2015 als werknemer uit dienst getreden bij [BV] en heeft in de tussentijd of daarna geen bestuurstaken verricht voor [BV] . en ook is er geen sprake geweest van het anderszins verrichten van bestuurstaken en/of inkoop werkzaamheden voor deze vennootschap.”

Evenals bij de rechtbank is in hoger beroep in geschil of de aanslag IB/PVV 2015 niet te hoog is vastgesteld. Het geschil spitst zich toe op vraag of de door belanghebbende in de periode 15 maart 2015 tot 31 december 2015 ontvangen inkomsten van [BV] in de (inkomsten)belastingheffing in Nederland moeten worden betrokken.

Partijen doen hun standpunten steunen op de gronden welke door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken.

De rechtbank heeft het volgende overwogen en beslist (belanghebbende wordt in deze uitspraak aangeduid als ‘eiser’ en de inspecteur als ‘verweerder’:

“14. Het belastbaar inkomen uit werk en inkomen wordt volgens artikel 7.2 van de Wet IB 2001, tekst voor het jaar 2015, als volgt bepaald:

“1. Het belastbare inkomen uit werk en woning in Nederland is het inkomen uit werk en woning in Nederland (...).

2. Het inkomen uit werk en woning in Nederland is het gezamenlijke bedrag van:

a. (..)

b. het belastbaar loon ter zake van het in Nederland verrichten of hebben verricht van arbeid;

(..)

7. De gedeeltelijk buiten Nederland vervulde dienstbetrekking voor een inhoudingsplichtige in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964, wordt geacht geheel in Nederland te zijn vervuld. (...) De eerste volzin vindt evenmin toepassing indien de dienstbetrekking nagenoeg geheel buiten Nederland wordt vervuld en het loon is onderworpen aan een belasting naar het inkomen die door een andere mogendheid wordt geheven en het loon niet op grond van een verdrag ter voorkoming van dubbele belasting of op grond van enige andere regel van interregionaal of internationaal recht in feite slechts in Nederland aan een belasting naar het inkomen is onderworpen. De buiten Nederland vervulde functie van bestuurder of commissaris van een in Nederland gevestigd lichaam, (...), worden steeds geacht in Nederland te zijn vervuld.”

15. Eiser heeft ter zitting erkend dat de dienstbetrekking met [BV] in 2015 niet is beëindigd maar is voortgezet en dat eiser geen advieswerkzaamheden behoefde te verrichten maar wel zijn jaarsalaris dat maandelijks aan hem is uitbetaald heeft behouden. Daarvan uitgaande overweegt de rechtbank als volgt.

16. De vraag ligt voor of eiser hetgeen hij aan loon(inkomsten) van [BV] heeft ontvangen voor de periode na 15 maart 2015 tot 31 december 2015 in Nederland door hem als buitenlands belastingplichtige is genoten, namelijk ter zake van het verrichten dan wel hebben verricht van arbeid in Nederland. Daartoe overweegt de rechtbank het navolgende.

17. Ingevolge artikel 7.2, tweede lid, aanhef, en onderdeel b, van de Wet IB 2001 juncto artikel 7.1 van de Wet IB 2001 is voor een buitenlands belastingplichtige het inkomen uit werk en woning in Nederland onder meer het gezamenlijke bedrag van het belastbare loon ter zake van het in Nederland verrichten of hebben verricht van arbeid. De rechtbank merkt op dat eiser geen begin van bewijs heeft bijgebracht voor zijn standpunt, te kennen uit het beroepschrift, dat hij na 15 maart 2015 feitelijk buiten Nederland betaalde werkzaamheden heeft verricht. Naar het oordeel van de rechtbank vindt de verplichting tot betaling van de vergoeding vanaf 15 maart 2015 geheel en rechtstreeks haar oorzaak in het vervullen van de dienstbetrekking met [BV] is, zoals eiser ook ter zitting heeft erkend, een inhoudingsplichtige in de zin van de Wet op de loonbelasting 1964. Dit leidt tot de conclusie dat de fictie van artikel 7.2, zevende lid, eerste volzin, van de Wet IB 2001, van toepassing is. De dienstbetrekking wordt geacht geheel in Nederland te zijn vervuld. Dat eiser na de voormelde datum geen advieswerkzaamheden of andere werkzaamheden meer behoefde te verrichten, dat wil zeggen daarvan was vrijgesteld, doet aan de belastbaarheid van het genoten loon niet af. De rechtbank acht dan ook aannemelijk dat het volledig ontvangen bedrag groot € 90.407 als loon uit de dienstbetrekking met [BV] als Senior Partner in de belastingheffing kan en dient te worden betrokken. Dat strookt ook met de bewoordingen en de strekking van de gesloten vaststellingsovereenkomst, de ongedateerde brief en de jaaropgave. Voorts heeft de gemachtigde uitdrukkelijk erkend dat de dienstbetrekking gedurende het gehele jaar 2015 is blijven voortbestaan. Sprake is van inkomsten uit tegenwoordige arbeid waarbij de dienstbetrekking en niet, zoals eiser heeft doen stellen, de arbeid de bron vormt.

Volledigheidshalve merkt de rechtbank nog op dat aan artikel 7.2, zevende lid, derde volzin Wet IB 2001, anders dan eiser heeft gesteld, niet is voldaan nu de dienstbetrekking niet nagenoeg geheel buiten Nederland is verricht en evenmin is komen vast te staan dat het loon is onderworpen aan een belasting naar het inkomen door een andere Mogendheid geheven. De eerste volzin geldt dus onverkort.

18. Overigens staat aan de toepassing van artikel 7.2, tweede lid, aanhef, en onderdeel b, van de Wet IB 2001 niet in de weg dat in 2015 tegenover de ontvangen loonbetalingen geen daadwerkelijke arbeid in Nederland is verricht (vgl. Hoge Raad 28 juni 1972, nr. 16802, ECLI:NLHR:1972: AY4389, Hoge Raad 11 juli 1989, nr. 26 200, ECLI:NL:HR:1989:ZC4085 en Hoge Raad 20 juni 2014, nr. 13/02584, ECLI:NL:HR:2014:1459), zoals verweerder met juistheid heeft betoogd. Dat de wetgever, dan wel verweerder, de genoten looninkomsten ten onrechte in Nederland in de heffing van de inkomstenbelasting heeft betrokken en dusdoende het territorialiteitsbeginsel zou hebben geschonden, mist steun in het recht.

19. Reeds op hetgeen hiervoor is vermeld faalt het beroep en is de aanslag tot het juiste bedrag vastgesteld. Ten overvloede overweegt de rechtbank nog het navolgende.

20. Op grond van artikel 7.2, zevende lid, vierde volzin, van de Wet IB 2001 wordt de buiten Nederland vervulde functie van bestuurder of commissaris van een in Nederland gevestigd lichaam steeds geacht in Nederland te zijn vervuld. De beëindiging van de functie van bestuurder ingevolge de vaststellingsovereenkomst is niet ingetreden nu de aandelenverkoop aan [Z BV] geen doorgang heeft gevonden. Daarmee is de voorwaarde in de slotclausule van die overeenkomst niet vervuld. De rechtbank oordeelt dat eiser de functie van bestuurder van rechtswege in Nederland heeft vervuld, nu voornoemd artikel uitdrukkelijk bepaalt dat de buiten Nederland vervulde functie van een bestuurder van een in Nederland gevestigde lichaam, namelijk [BV] , steeds geacht wordt in Nederland te zijn vervuld. Dat blijkt ook uit de parlementaire geschiedenis (Kamerstukken II, 2000/01, 27 466, nr. 3, p. 73), zoals verweerder op goede gronden heeft betoogd:

“Tevens is in de bepaling opgenomen dat ook de buiten Nederland vervulde bestuurders- of commissarisfunctie bij een in Nederland gevestigde vennootschap, evenals de buiten Nederland vervulde dienstbetrekking voor een in Nederland gevestigde inhoudingsplichtige, geacht wordt te zijn vervuld in Nederland. Deze toevoeging voorkomt dat ter zake van bestuurders- of commissarisfuncties door de werking van verdragen ter voorkoming van dubbele belasting dubbele vrijstelling ontstaat. Het heffingsrecht over beloningen uit dergelijke functies komt immers toe aan het land waarin de vennootschap is gevestigd. Zonder deze uitbreiding zou Nederland het heffingsrecht over dergelijke beloningen dat onder de belastingverdragen aan Nederland is toegewezen, op grond van de nationale wetgeving niet kunnen toepassen voorzover de bestuurders- of commissarisfunctie buiten Nederland wordt vervuld.

De laatste volzin geeft aan dat bepaalde dienstbetrekkingen alsmede de functie van bestuurder of commissaris van een in Nederland gevestigd lichaam in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen ongeacht of zij daadwerkelijk geheel, gedeeltelijk of in het geheel niet in Nederland zijn vervuld, geacht worden in Nederland te zijn vervuld.”

Indien de in geschil zijnde betaling – anders dan hiervoor is geoordeeld – niet als loon uit de dienstbetrekking met [BV] als Senior Partner zou moeten worden aangemerkt, houdt de rechtbank het er voor dat het bedrag als beloning uit de bestuursfunctie moet worden aangemerkt. Eiser heeft geen feiten en/of omstandigheden aangevoerd om aannemelijk te maken dat het niet aan het vervullen van de functie van bestuurder kan worden gerelateerd. Ook in zoverre faalt het beroep.

21. Gelet op het vorenoverwogene dient het beroep ongegrond te worden verklaard.”

Belanghebbende stelt zich ook in hoger beroep op het standpunt dat hij vanaf

15 maart 2015 niet belastingplichtig is in Nederland, omdat hij Nederland metterwoon heeft verlaten en zich in Costa Rica heeft gevestigd. Volgens belanghebbende kan hij slechts in Nederland belastingplichtig zijn als hij kan worden aangemerkt als buitenlands belastingplichtige (artikel 2.1, eerste lid, onderdeel b, en tweede lid, van de Wet IB 2001).

Belanghebbende is van mening dat voor de toepassing van artikel 7.2, tweede lid, van de Wet IB 2001 het daadwerkelijke verrichten van arbeid in Nederland een wezenlijk vereiste is. Voorts is de rechtbank in overweging 20 ten onrechte er aan voorbij gegaan dat belanghebbende is gecontracteerd om zijn werkzaamheden als inkoopadviseur in loondienst te vervullen en niet als bestuurder. De genoten arbeidsbeloning is dan ook niet aan te merken als beloning vanwege een vervulde bestuursfunctie, aldus belanghebbende.

Het Hof is van oordeel dat de rechtbank terecht en op de juiste gronden heeft geoordeeld dat de loon(inkomsten) die belanghebbende van [BV] heeft ontvangen voor de periode na 15 maart 2015 tot 31 december 2015 in Nederland door hem als buitenlands belastingplichtige zijn genoten: namelijk ter zake van het verrichten dan wel hebben verricht van arbeid in dienstbetrekking in Nederland. Anders belanghebbende kennelijk meent heeft de rechtbank in haar beoordeling betrokken (rechtsoverweging 17) dat belanghebbende in deze periode geen daadwerkelijke advieswerkzaamheden of andere werkzaamheden in Nederland meer heeft verricht (hij was vrijgesteld van het ontplooien van activiteiten). De vrijstelling van werkzaamheden vindt ook bevestiging in de in hoger beroep overlegde verklaring van [A] (zie 2.3.). Zulks brengt in de gegeven omstandigheden niet mee dat de inkomsten niet in de Nederlandse heffing kunnen worden betrokken (immers aan de toepassing van artikel 7.2, tweede lid, aanhef, en onderdeel b, van de Wet IB 2001 staat niet in de weg dat in 2015 tegenover de ontvangen loonbetalingen geen daadwerkelijke arbeid in Nederland is verricht). Hetgeen de rechtbank daartoe heeft overwogen in rechtsoverwegingen 17 tot en met 19 acht het Hof juist en maakt het Hof tot de zijne.

Ook hetgeen de rechtbank in rechtsoverweging 20 (ten overvloede) heeft geoordeeld acht het Hof niet onjuist. Zoals de rechtbank terecht heeft geoordeeld heeft dit oordeel alleen te gelden indien de in geschil zijnde betaling – anders dan hiervoor is geoordeeld – niet als loon uit de dienstbetrekking met [BV] zou moeten worden aangemerkt. Onder die omstandigheden houdt ook het Hof het er op dat het bedrag als beloning uit de bestuursfunctie zou moeten worden aangemerkt.

Slotsom

Het vorenstaande leidt tot de slotsom dat het hoger beroep van belanghebbende geen doel treft en de uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.

Het Hof ziet geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten in verband me de behandeling van het hoger beroep op de voet van artikel 8:75 Awb in verbinding met artikel 8:108 van die wet.

Het Hof bevestigt de uitspraak van de rechtbank.

De uitspraak is gedaan door mrs. M.J. Leijdekker, voorzitter, C.J. Hummel en W.M.C. Schipper, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. P.L. Cheung als griffier. De beslissing is op 28 januari 2021 in het openbaar uitgesproken en wordt gepubliceerd op www.rechtspraak.nl.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - ( alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.

Toelichting rechtsmiddelverwijzing

Per 15 april 2020 is digitaal procederen bij de Hoge Raad opengesteld. Niet-natuurlijke personen (daaronder begrepen publiekrechtelijke lichamen) en professionele gemachtigden zijn verplicht digitaal te procederen. Wie niet verplicht is om digitaal te procederen, kan op vrijwillige basis digitaal procederen. Hieronder leest u hoe een cassatieberoepschrift wordt ingediend.

Digitaal procederen

Het webportaal van de Hoge Raad is toegankelijk via “Login Mijn Zaak Hoge Raad” op www.hogeraad.nl. Informatie over de inlogmiddelen vindt u op www.hogeraad.nl.

Niet in Nederland wonende of gevestigde partijen of professionele gemachtigden hebben in beginsel geen geschikt inlogmiddel en kunnen daarom niet inloggen in het webportaal. Zij kunnen zo lang zij niet over een geschikt inlogmiddel kunnen beschikken, per post procederen.

Per post procederen

Alleen bepaalde personen mogen beroep in cassatie instellen per post in plaats van via het webportaal. Zij mogen dit bovendien alleen als zij zonder een professionele gemachtigde procederen. Het gaat om natuurlijke personen die geen ondernemer zijn en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Een professionele gemachtigde moet altijd digitaal procederen, ongeacht voor wie de gemachtigde optreedt. Degene die op papier mag procederen en dat ook wil, kan het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag.