Hof Den Haag, 05-01-2021, nr. BK-20/00427, nr. BK-20/00428

Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2012 een gift van € 4.000 opgevoerd met de omschrijving [stichting] ( [stichting] ). Na aftrek van de drempel van € 432 resteerde een aftrekbare gift van € 3.568.

De Inspecteur heeft geen vragen gesteld over de giftenaftrek. De aanslag IB/PVV 2012 is met dagtekening 23 januari 2015 conform de ingediende aangifte vastgesteld naar een belastbaar inkomen van uit werk en woning van € 35.916.

Jaar 2013

Belanghebbende heeft in zijn aangifte IB/PVV 2013 een gift van € 5.000 opgevoerd met de omschrijving [stichting] . Na aftrek van de drempel van € 592 resteerde een aftrekbare gift van € 4.408.

De Inspecteur heeft belanghebbende bij brief van 30 augustus 2014 verzocht informatie te verstrekken over bepaalde in de aangifte in aftrek gebrachte kosten. Het daartoe in te vullen Formulier aftrekbare kosten jaar 2013 vermeldt onder meer:

“Giften

U heeft in de aangifte onder de rubriek ‘giften’ een bedrag van € 4408 afgetrokken. Daarom wil ik van u ontvangen:

- een specificatie van de giften

- de schriftelijke bewijsstukken zoals bank- of giro-afschriften waaruit blijkt aan wie de giften zijn gedaan en voor welke bedragen.”

Belanghebbende heeft daarop drie kwitanties en een overzicht van de geldopnames van de ING-bank over de periode 26 februari 2013 tot en met 11 september 2013 verstrekt. De kwitanties betreffen de volgende door de [stichting] uitgeschreven kwitanties: (1) met dagtekening 15 april 2013 voor een bedrag van € 1.500 in contanten met als reden van donatie “sadaqa”, (2) met dagtekening 15 juli 2013 voor een bedrag van € 1.500 in contanten met als reden van donatie “sadaqa” en (3) met dagtekening 10 september 2013 voor een bedrag van € 2.000 in contanten met als reden van donatie “sadaqa”.

De aanslag IB/PVV 2013 is met dagtekening 10 januari 2015 vastgesteld naar een belastbaar inkomen van uit werk en woning van € 51.546. Daarbij is de door belanghebbende in zijn aangifte opgevoerde gift aan de [stichting] in aftrek toegestaan.

Beide jaren

De Belastingdienst is in 2013 een onderzoek gestart naar de houdbaarheid van de ANBI-status van de [stichting] . Daaruit bleek ten aanzien van het jaar 2012 dat belastingplichtigen gezamenlijk voor ten minste een bedrag van € 3.000.000 aan giften aan de [stichting] in aftrek hadden gebracht terwijl in de jaarstukken van de [stichting] voor dat jaar een bedrag van € 591.210 aan ontvangen giften was verantwoord. Voorts bleek dat de [stichting] in het jaar 2012 meer kwitanties (in totaal 2.500) had uitgeschreven dan in haar administratie was verantwoord (531) en dat de [stichting] in de jaarstukken voor 2013 een bedrag van € 88.564 aan ontvangen donaties had verwerkt terwijl in aangiften IB/PVV van diverse belastingplichtigen in totaal € 3.445.808 aan giften aan de [stichting] was aangegeven. Van dit onderzoek is een rapport opgemaakt dat is gedagtekend 17 mei 2016.

Omdat de administratie van de [stichting] ernstige gebreken vertoonde, is de ANBI-status van de [stichting] op 6 januari 2014 ingetrokken met terugwerkende kracht tot 1 januari 2008.

In januari 2015 is de FIOD gestart met strafrechtelijke onderzoeken naar het gebruik van valse giftkwitanties bij drie andere ANBI-instellingen dan de [stichting] ( [FIOD-onderzoek 1] en [FIOD-onderzoek 2] ). Uit die onderzoeken bleek dat diverse belastingplichtigen, die giften aan voormelde instanties in de aangiften hadden opgenomen, ook giften aan de [stichting] hadden opgenomen in hun aangiften.

Voormelde bevindingen (2.3.1 en 2.3.3) zijn aanleiding geweest voor de FIOD om op 17 september 2015 een strafrechtelijk onderzoek te starten naar de [stichting] en haar bestuurders in verband met het opmaken van valse giftkwitanties en/of donatieverklaringen van de [stichting] en het gebruik hiervan bij het doen van aangiften IB/PVV ( [FIOD-onderzoek 3] ).

De bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek [FIOD-onderzoek 3] zijn door de FIOD opgenomen in een proces-verbaal, met dossiernummer 57425. De Officier van Justitie heeft op 16 maart 2017 toestemming verleend de bevindingen uit het FIOD-onderzoek te gebruiken voor fiscale doeleinden. De resultaten van het onderzoek zijn op 23 april 2018 ter beschikking gesteld aan de Belastingdienst/kantoor Den Haag. Het (geanonimiseerde) proces-verbaal met bijlagen is door de Inspecteur verstrekt op een CD-rom (het FIOD-rapport).

Belanghebbende is in voormeld onderzoek niet als verdachte aangemerkt, noch is hij als getuige gehoord.

In het FIOD-rapport zijn proces-verbalen van verhoor van verdachten opgenomen uit de strafrechtelijke onderzoeken [FIOD-onderzoek 1] en [FIOD-onderzoek 2] . De verdachten hebben onder andere verklaringen afgelegd over de handel in giftkwitanties bij de [stichting] .

Het FIOD-rapport bevat een "proces-verbaal van verhoor verdachte" uit het onderzoek [FIOD-onderzoek 1] (blz. 2040 e.v.) De verdachte heeft, onder meer verklaard:

"[…] is belastingadviseur en hij werkt samen met de [stichting] met betrekking tot het kopen van kwitanties. Hij koopt de kwitanties in voor 10% en verkoopt ze voor 12 tot 15% aan zijn klanten zodat zij dit kunnen aftrekken van de belasting."

Het FIOD-rapport bevat een "proces-verbaal van verhoor verdachte" uit het onderzoek [FIOD-onderzoek 2] (blz. 2140 e.v.). De verdachte heeft, onder meer verklaard:

"Ik ga u alles vertellen in 2011, 2012 en 2013 heb ik kwitanties gekocht bij [stichting] . Dit was niet voor 10% maar voor 15% of zelfs 20% procent weet ik niet meer zeker. Het zijn allemaal oplichters van die stichtingen. Ze stoppen alles in de eigen zak en melden niets aan de Belastingdienst. In 2011 heb ik geld betaald aan [de bestuurder/directeur] van de [stichting] . In 2012 en 2013 heb ik geld betaald aan [de penningmeester] van de [stichting] . De door mij overgelegde kwitanties over het jaar 2013 van de [stichting] heb ik van die [penningmeester] gekregen. Dit geld heb ik op de [adres] in [woonplaats] betaald. De kwitanties heeft [de penningmeester] mij op het adres aan de [adres] waar de [stichting] is gevestigd gegeven."

Het FIOD-rapport bevat een "proces-verbaal van verhoor verdachte" uit het onderzoek [FIOD-onderzoek 3] (blz. 1900 e.v.). Het proces-verbaal vermeldt, voor zover van belang:

"Opmerking verbalisanten: Uit onderzoek is naar voren gekomen dat uw aangiften inkomstenbelasting over de jaren 2010 tot en met 2013 zijn ingediend vanaf het IP-adres van de [stichting] .

Vraag verbalisanten: Wie heeft uw aangiften inkomstenbelasting over de jaren 2010 tot en met 2013 ingevuld en ingediend bij de Belastingdienst?

Antwoord gehoorde:

"Omdat ik slecht Nederlands spreek, ben ik door diverse mensen geadviseerd om naar de [stichting] te gaan. Ik ging naar de [stichting] om mijn aangiften in te laten vullen.

(…)

Vraag verbalisanten: Wie heeft de aangifte Inkomstenbelasting 2011 op uw naam bij de Belastingdienst ingevuld en ingediend?

Antwoord gehoorde:

"Ik ben eerlijk, maar toen ik daar kwam waren het elke keer andere mensen. Er waren allemaal kleine hokjes en daar werd het ingevuld. Ik ben daar gewoon naartoe gegaan, maar ik ken daar helemaal niemand. Ik kan dus niet zeggen wie dat voor mij ingevuld heeft. Op de dag dat ik mijn aangifte liet invullen, kreeg ik de twee kwitanties die ik u zojuist heb overhandigd. De data op de kwitanties hebben zij van de [stichting] erop gezet. Ik heb in ieder geval niet op die data betaald. Ik heb in één keer € 300 of zo betaald. Ik weet niet meer precies hoeveel ik heb betaald maar ik dacht iets van 12 of 15% van € 2.500. Ik heb mijn DigiD code en wachtwoord aan de medewerker van de [stichting] gegeven en die heeft vervolgens mijn aangifte ingediend. Dat ging elk jaar zo."

(…)

Vraag verbalisanten: In uw aangifte inkomstenbelasting 2012 staat in het onderdeel 'giften' een bedrag van € 2.500. Wat kunt u hierover verklaren?

Antwoord gehoorde:

"Daarvoor geldt hetzelfde als het jaar 2011. Ik denk dat ik daar ook ongeveer € 300 voor betaald heb."

(…)

Opmerking verbalisanten: Op de kwitanties over 2012 staan de data 10-03-2012 en 15‑11‑2012. Uw aangifte inkomstenbelasting 2012 is gedaan op 9 maart 2013.

Vraag verbalisanten: Heeft u de kwitanties op dezelfde dag dat uw aangifte is gedaan, ontvangen?

Antwoord gehoorde:

"Ja."

(…)

Vraag verbalisanten: In uw aangifte inkomstenbelasting 2013 staat in het onderdeel ‘giften’ een bedrag van € 2.500. Wat kunt u hierover verklaren?

Antwoord gehoorde:

“Ook hier heb ik maar € 300 of € 350 voor betaald."

Opmerking verbalisanten: Op de kwitanties over 2013 staan de data 23-02-2013 en 24‑05‑2013. Uw aangifte inkomstenbelasting 2013 is gedaan op 26 februari 2014.

Vraag verbalisanten: Heeft u de kwitanties op dezelfde dag dat uw aangifte is gedaan, ontvangen?

Antwoord gehoorde:

"Ja."

Het FIOD-rapport bevat een proces-verbaal van een opsporingsambtenaar van de FIOD betreffende "aangetroffen belastingaangiften en correspondentie op de PC van de [stichting] " (blz. 930 e.v.). Het proces-verbaal vermeldt onder meer:

Tijdens het strafrechtelijk onderzoek [FIOD-onderzoek 3] zijn diverse telefoons in beslag genomen. Het FIOD-rapport (blz. 34) vermeldt hierover, onder meer:

"In diverse telefoons die bij de doorzoeking van de woning van [de penningmeester] in beslag werden genomen zijn tekstberichten aangetroffen waarin wordt gesproken over het aankopen van kwitanties en het percentage wat daarvoor moet worden betaald. Ook zijn er berichten aangetroffen waaruit kan worden opgemaakt dat anderen de kwitanties namens belastingplichtigen aankopen."

Het FIOD-rapport bevat (de vertaling van) de tekstberichten die op de in beslag genomen telefoons zijn gevonden. Het FIOD-rapport bevat onder meer een vertaling van de volgende sms-berichten (blz. 4259, 4261 en 4262):

Het FIOD-rapport bevat een "TCI proces-verbaal" van het Team Criminele Inlichtingen (blz. 504 e.v.). Het proces-verbaal vermeldt, onder meer:

"Bij het Team Criminele Inlichtingen van de Belastingdienst/FIOD is in de maand maart 2016 via één informant de navolgende Informatie binnengekomen:

'De leiding van de [ [stichting] ] is op de hoogte van de belastingfraude door middel van de verkoop van valse giftenkwitanties op haar naam. Vals opgemaakte stukken worden ondertekend en gestempeld door […]. Nu de [stichting] geen ANBI meer is, worden andere stichtingen gebruikt voor deze fraude"

Het FIOD-rapport bevat een handgeschreven kasadministratie, aangeduid als DOC‑480 (blz. 3614 e.v.). Dit kasboek bevat de contante inkomsten en uitgaven van de [stichting] in de periode van 1 december 2013 tot en met 31 december 2016. Het FIOD-rapport bevat voorts een overzicht van de door de [stichting] uitgeschreven kwitanties voor het jaar 2013, aangeduid als DOC-433 (blz. 3399 e.v.).

De penningmeester heeft over voormelde administratie en voormeld overzicht onder meer verklaard:

a. FIOD-rapport, blz. 1518-1526:

"Ik had zelf een administratie ontwikkeld in excel. Pas toen wij een ANBI controle kregen zijn wij de administratie gaan ontwikkelen. In 2012 als er dan iemand kwam voor een of meerdere kwitanties dan werd deze door mij uitgeschreven en schriftelijk geboekt in een doorschrijf kasboek. Ik boekte dan het bedrag dat wij daadwerkelijk ontvingen. Dus voor een kwitantie van € 1.000 boekte ik een ontvangst van € 100. (…) Later werd door mij het daadwerkelijke bedrag op de kwitantie geboekt. Ik maakte hiervoor een excel bestand aan dat op de computer stond van de [stichting] in dit bestand zette ik het bedrag van de kwitantie, zodat ik kon bijhouden wat er gebeurd was voor als de mensen kwamen voor onder andere donatieverklaringen. (…)"

b. FIOD-rapport, blz. 1535:

"Opmerking verbalisanten:

Wij tonen u een Excel bestand welke is gerelateerd aan donatiekwitanties die door de [stichting] aan derden zijn verstrekt. In het Excel bestand zijn de kwitantienummers, datum van afgifte, naam donateur en het gedoneerde bedrag opgenomen. (Het Excelbestand wordt onder DOC-511 opgenomen in het dossier)

Vraag verbalisanten: Kunt u aan de hand van dit overzicht aangeven of de geldbedragen vermeld op de bijbehorende kwitanties, in combinatie met de vermelde persoonsnamen, daadwerkelijk zijn gedoneerd aan de [stichting] ?

Antwoord gehoorde:

"Van de lijsten die u mij nu laat zien met de namen en bedragen kan ik zeggen, dat niemand hierop deze lijst dat bedragen echt daadwerkelijk aan de [stichting] betaald heeft zij hebben van deze bedragen slechts 10% of 12% betaald zoals ik eerder heb verklaard. Ik heb al eerder gezegd dat er slechts een handjevol mensen is die daadwerkelijk het volledige bedrag heeft betaald maar dat betreffen bedragen van maximaal 300 of 400 euro. Als er in het kasboek kleine bedragen opgenomen zijn en daar staan soms geen kwitanties tegenover, dan is dat omdat deze mensen dit ook niet in aftrek wilden nemen bij de belastingdienst."

c. FIOD-rapport, blz. 1557:

"Vraag verbalisanten: Op 6 januari 2014 is de ANBI status van de [stichting] ingetrokken. Er zijn meerdere kwitanties aangetroffen die zijn voorzien van een datum gelegen in de periode 1 tot en met 6 januari 2014. Zijn al deze kwitanties valselijk opgemaakt?

Antwoord gehoorde:

"Niet allemaal, er zijn ook donaties die echt zijn gedaan. Ik kan mij nu niet herinneren wie dat zijn geweest. Ik heb het dan over de kwitanties vanaf 2012 die onder de € 500 zijn, alles wat daarboven is, is vals. Dit geld voor alle kwitanties die u heeft aangetroffen. Jullie kunnen uit de kasboeken uitvissen welke bedragen echt zijn gedoneerd. Dat boek klopt namelijk wel."

Het FIOD-rapport vermeldt onder meer nog het volgende over de administratie bij de [stichting] (blz. 33):

"Naast de vermoedelijk achteraf opgestelde donatieoverzichten zijn over de periode

(…) december 2013 tot en met december 2016 handgeschreven kasboeken bijgehouden. Het vermoeden bestaat dat in dat kasboek de juiste bedragen zijn vermeld. De gegevens van dit kasboek zijn ten behoeve van het strafrechtelijk onderzoek in een Excel-bestand verwerkt en digitaal bij het dossier gevoegd. In deze kasboeken staan inkomsten en uitgaven vermeld.

(…) Bij onderzoek van de inkomsten die zijn vermeld in de kasboeken is vastgesteld dat over de periode december 2013 tot en met december 2016 totaal 1.192 mutaties zijn opgenomen met de omschrijving 'donatie'. Het totaalbedrag van deze 1.192 donaties is € 489.087,70. Het is opvallend dat het grootste deel van deze donaties kleiner is dan € 500."

In eerste aanleg heeft de Inspecteur drie (geanonimiseerde) verslagen van hoorgesprekken met belastingplichtigen overgelegd (bijlage 51). De verslagen bevatten verklaringen van de belastingplichtigen over (hun deelname aan) de handel in giftkwitanties bij de [stichting] .

Het "verslag van het horen op vrijdag 13 juni [juli; Hof] 2018" vermeldt, onder meer:

"6. Het volgende is tijdens het gesprek besproken:

(…)

4. (…) Hij vertelt dat hij één keer per week naar toespraken op de [stichting] ging. Na afloop van de toespraak werd aan de toehoorders vertelt dat zij de [stichting] konden helpen. In ruil voor deze donaties werd er een hoger bedrag op de kwitantie geschreven. Wanneer er een bedrag van € 300 werd betaald, werd er op de kwitantie € 3.000 vermeld. (…)"

Het "verslag van het horen op donderdag 9 augustus 2018" vermeldt, onder meer:

"6. Het volgende is tijdens het gesprek besproken:

(…)

3. Voor de aankoop van zijn woning is hij in contact gekomen met Advieskantoor […] via iemand genaamd […] (…) Ze waren behulpzaam en gaven goede adviezen. De heer […] hielp hem met zijn hypotheek en […] hielp hem met het indienen van zijn aangifte inkomstenbelasting 2013. Bij het indienen van de aangifte kreeg hij van […] het advies om te doneren aan de [stichting] .

De [belastingplichtige] deelde hen mee dat hij daarvoor geen financiële middelen had. […] deelde hem daarop mee dat het ook anders kon, namelijk eerst het bedrag in aftrek brengen in de aangifte, afhankelijk van de teruggaaf zou dan een bedrag aan de [stichting] worden gedoneerd. De kwitantie hiervoor zou dan achteraf geregeld worden (…)."

In eerste aanleg heeft de Inspecteur bladzijde 3733 van het FIOD-rapport gevoegd. De bladzijde betreft de onder 2.13.1 genoemde handgeschreven kasadministratie en bevat de volgende informatie:

Voorts heeft de Inspecteur bij het verweerschrift in eerste aanleg bladzijden 3418, 3426, 3433 en 3448 van het FIOD-rapport gevoegd. De bladzijden betreffen een deel van het onder 2.13.1 genoemde overzicht van de door [stichting] uitgeschreven kwitanties in het jaar 2013. Dit overzicht vermeldt de naam van belanghebbende bij een bedrag van € 1.000 op 27 mei 2013, bij een bedrag van € 1.500 op 15 juli 2013, bij een bedrag van € 2.000 op 10 september 2013 en bij een bedrag van € 1.000 op 26 december 2013.

Bij brief van 2 oktober 2017 heeft de Inspecteur belanghebbende verzocht hem de originele schriftelijke bewijsstukken en betalingsbewijzen van de in de aangifte IB/PVV 2012 opgenomen gift te verstrekken. Belanghebbende heeft niet aan dit verzoek voldaan.

Bij brieven van 3 november 2017 heeft de Inspecteur aan belanghebbende te kennen gegeven dat hij voor de jaren 2012 en 2013 navorderingsaanslagen IB/PVV zal opleggen waarbij de giftenaftrek ter zake van de [stichting] wordt gecorrigeerd. Verder heeft de Inspecteur te kennen gegeven dat hij voornemens is vergrijpboetes op te leggen als bedoeld in artikel 67e van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR). De hoogte van de boetes is voor het jaar 2012 vastgesteld op 50% en voor het jaar 2013 op 75% van de nagevorderde belasting.

Met dagtekening 16 december 2017 zijn de navorderingsaanslagen 2012 en 2013 opgelegd en zijn gelijktijdig de boetebeschikking met vergrijpboetes van respectievelijk 50% en 75% en de beschikkingen belastingrente vastgesteld.

Belanghebbende heeft zich in hoger beroep op het standpunt gesteld dat geen sprake is van een nieuw feit. Hij heeft daartoe het volgende aangevoerd. De Belastingdienst heeft in 2013 reeds onderzoek verricht naar de administratie van de [stichting] , hetgeen heeft geleid tot intrekking van de ANBI-status met terugwerkende kracht. De FIOD is op 23 januari 2015 gestart met strafrechtelijke onderzoeken naar het gebruik van valse giftkwitanties bij andere ANBI-instellingen dan de [stichting] ( [FIOD-onderzoek 1] en [FIOD-onderzoek 2] ). Hieruit is naar voren gekomen dat ook de [stichting] betrokken zou zijn bij het uitgeven van valse kwitanties, waarop het strafrechtelijk onderzoek naar de [stichting] is gestart. De informatie die bij de FIOD bekend is, had de Inspecteur ook redelijkerwijs bekend kunnen zijn bij het opleggen van de primitieve aanslagen 2012 en 2013 op respectievelijk 23 januari 2015 en 10 januari 2015. Het is aannemelijk dat al in januari 2015 signalen bij de Belastingdienst bekend waren dat sprake was van zodanige onregelmatigheden bij de [stichting] dat moest worden getwijfeld aan de giften. Een grond voor de navorderingsaanslagen ontbreekt daarom. De Inspecteur heeft een en ander betwist en zich op het standpunt gesteld dat het bekend worden van de resultaten van het FIOD-onderzoek bij de [stichting] ( [FIOD-onderzoek 3] ) het nieuwe feit vormt dat navordering rechtvaardigt.

Artikel 16, lid 1, AWR bepaalt, voor zover van belang, dat, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting kan navorderen. Een feit dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is.

Het Hof oordeelt als volgt. Tijdens het onderzoek bij de [stichting] naar de houdbaarheid van de ANBI-status, zijn onvolkomenheden in de administratie van de [stichting] geconstateerd. Vanwege deze administratieve onvolkomenheden is de ANBI-status met terugwerkende kracht ingetrokken. Vanwege het feit dat de bedragen aan contante giften die werden opgenomen in aangiften een veelvoud bedroegen van de in de administratie van de [stichting] verantwoorde donaties, heeft de Belastingdienst voorafgaand aan het opleggen van de primitieve aanslagen aan de desbetreffende belastingplichtigen, waaronder belanghebbende, vragen gesteld over de door hen opgevoerde giften. Indien de contante giften konden worden onderbouwd met schriftelijke bescheiden, stond de Belastingdienst de giftenaftrek toe. Dit heeft ertoe geleid dat de giftenaftrek voor 2013 (de giftenaftrek voor 2012 is bij de primitieve aanslag door de Inspecteur zonder nadere vragen geaccepteerd) pas is verleend nadat de kwitanties en een overzicht van contante geldopnames zijn verstrekt. De Inspecteur heeft aangevoerd dat hij gelet op de overgelegde kwitanties en het overzicht van de contante geldopnames geen reden had om eraan te twijfelen dat de opgevoerde giften daadwerkelijk waren gedaan. Voor 2012 zag de Inspecteur op grond van de ordelijk ingediende aangifte geen aanleiding te twijfelen aan de juistheid van de in de aangifte opgenomen giftenaftrek, zodat een nader onderzoek voor dat jaar niet heeft plaatsgevonden.

Aangezien het intrekken van de ANBI-status zijn grondslag vond in de administratieve onvolkomenheden van de [stichting] , staat die omstandigheid – naar het oordeel van het Hof – niet in de weg aan het opleggen van de navorderingsaanslagen. Uit deze administratieve onvolkomenheden volgt immers niet dat tevens sprake zou zijn van misstanden bij de donateurs, zoals valselijk opgemaakte giftkwitanties. Pas nadat de FIOD in januari 2015 was gestart met strafrechtelijke onderzoeken naar het gebruik van valse giftkwitanties bij drie andere ANBI-instellingen dan de [stichting] , bleek dat diverse belastingplichtigen die giften aan voormelde instanties in de aangiften hadden opgenomen ook giften aan de [stichting] hadden opgenomen in hun aangiften. Dit was de aanleiding om op 17 september 2015 een strafrechtelijk onderzoek te starten naar de [stichting] en haar bestuurders in verband met het opmaken van valse giftkwitanties en/of donatieverklaringen van de [stichting] en het gebruik hiervan bij het doen van aangiften IB/PVV. De Inspecteur heeft zich derhalve terecht op het standpunt gesteld dat de gebreken in de administratie van de [stichting] op het moment van intrekking van de ANBI-status nog niet konden worden toegerekend aan individuele belastingplichtigen. Ook in januari 2015 was de Inspecteur in het licht van de op dat moment bekende omstandigheden niet gehouden de aanslagregeling aan te houden. De eventueel op dat moment bij de FIOD aanwezige informatie kan evenmin aan de Inspecteur worden toegerekend.

Uit voornoemd strafrechtelijk onderzoek van de FIOD bij de [stichting] , dat is aangevangen na het opleggen van de primitieve aanslagen 2012 en 2013, is gebleken dat in verschillende jaren op grote schaal werd gehandeld in valse giftkwitanties van de [stichting] . Daarbij werden kwitanties verhandeld voor een percentage van veelal 10%-12% van de op de kwitanties vermelde bedragen. Belastingplichtigen maakten op grote schaal gebruik van die giftkwitanties om giften op te voeren tot bedragen die zij niet hadden betaald. Voorts werden de giftkwitanties veelal gekocht op een latere datum dan de datum die is vermeld op de betreffende giftkwitantie. Uit verklaringen van de penningmeester, welke worden bevestigd door verklaringen van diverse andere belastingplichtigen en de bevindingen in het strafrechtelijk onderzoek, volgt dat (veelal) geen bedragen zijn gedoneerd van € 500 of hoger. Als gevolg van deze bevindingen is bij de Inspecteur het vermoeden ontstaan dat ook bij belanghebbende de aanslagen van 2012 en 2013, als gevolg van de in aftrek gebrachte giften aan de [stichting] , tot te lage bedragen zijn vastgesteld. Nu de gedingstukken geen aanleiding geven voor de veronderstelling dat de Inspecteur vóór het opleggen van de definitieve aanslagen 2012 en 2013 in januari 2015, bekend was dan wel redelijkerwijze bekend had kunnen zijn met de voormelde uit het strafrechtelijk onderzoek gebleken feiten, is aan het vereiste van een nieuw feit voldaan.

Belanghebbende heeft verder aangevoerd dat de Inspecteur een ambtelijk verzuim heeft begaan, omdat de Inspecteur, ondanks de intrekking van de ANBI-status van de [stichting] met terugwerkende kracht tot 1 januari 2008, de giftenaftrek heeft toegestaan bij de aanslagregeling in 2015. Die stelling faalt. De door belanghebbende gestelde giften zijn volgens zijn opgave gedaan in 2012 en 2013. De intrekking van de ANBI-status op 6 januari 2014 heeft geen invloed op de aftrekbaarheid van reeds vóór die datum gedane giften, ook niet nu de intrekking met terugwerkende kracht tot 1 januari 2008 plaatsvond. De Inspecteur hoefde derhalve geen gevolgen te verbinden aan de intrekking met terugwerkende kracht van de ANBI-status van de [stichting] en kon bij het opleggen van de primitieve aanslagen in januari 2015 de giftenaftrek verlenen. Er is geen sprake van een ambtelijk verzuim dat navordering door de Inspecteur verhindert.

Giftenaftrek

Andere giften dan periodieke giften zijn aftrekbaar voor zover zij kunnen worden gestaafd met schriftelijke bescheiden (zie artikel 6.39, lid 1, in verbinding met artikel 6.32 van de Wet Inkomstenbelasting 2001). In geval van betwisting door de Inspecteur, zoals hier het geval, rust op belanghebbende de last feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat hij recht heeft op giftenaftrek.

Belanghebbende heeft gesteld dat hij in 2012 en 2013 giften in contanten van respectievelijk € 4.000 en € 5.000 aan de [stichting] heeft gedaan. Ter onderbouwing van deze stelling heeft belanghebbende voor het jaar 2013 drie kwitanties en een overzicht van de ING-bank van de geldopnames over de periode 26 februari 2013 tot en met 11 september 2013 verstrekt. Voor de in het jaar 2012 gedane contante giften heeft belanghebbende geen bewijs overgelegd.

De Inspecteur stelt zich op het standpunt dat voor de giftenaftrek voor 2012 geen bewijs is overgelegd en deze reeds daarom niet kan worden geaccepteerd. Met betrekking tot het jaar 2013 stelt de Inspecteur zich op het standpunt dat de overgelegde giftkwitanties van de [stichting] niet zonder meer kunnen dienen ter onderbouwing van de opgevoerde giften en wijst daarbij op de bevindingen uit het strafrechtelijk onderzoek naar de handel in valse giftkwitanties bij de [stichting] .

Ter onderbouwing van zijn standpunt heeft de Inspecteur in beroep en hoger beroep onder meer de volgende feiten en omstandigheden aangevoerd ten aanzien van de handel in valse giftkwitanties bij de [stichting] :

Het Hof oordeelt dat belanghebbende niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij in 2012 giften aan de [stichting] heeft gedaan nu hij in het geheel geen bewijs van de giften heeft overgelegd.

Met betrekking tot het jaar 2013 overweegt het Hof als volgt. Uit hetgeen de Inspecteur onder 5.3.4 heeft aangevoerd volgt dat op grote schaal valse giftkwitanties van de [stichting] werden verhandeld en gebruikt door belastingplichtigen om giften op te voeren die zij niet daadwerkelijk hebben gedaan. Gelet op deze bevindingen kunnen de kwitanties van de [stichting] niet zonder meer dienen als bewijs voor de door belanghebbende gestelde giften. Het is aan belanghebbende aanvullende feiten en omstandigheden aan te voeren en bij betwisting aannemelijk te maken die de conclusie rechtvaardigen dat hij recht heeft op giftenaftrek.

Met het overgelegde overzicht inzake de geldopnames in 2013 heeft belanghebbende dat aanvullende bewijs niet geleverd, reeds omdat daarmee niet vaststaat dat (een deel van) de opgenomen gelden ook daadwerkelijk aan de [stichting] ten goede zijn gekomen.

Nu belanghebbende geen ander (schriftelijk) bewijs heeft bijgebracht waaruit volgt dat giften ten goede zijn gekomen aan de [stichting] , acht het Hof niet aannemelijk dat belanghebbende in 2013 giften aan de [stichting] heeft gedaan.

De Inspecteur heeft dan ook terecht geen giften in aftrek toegestaan en de navorderingsaanslagen terecht opgelegd.

De vergrijpboetes 2012 en 2013

De Inspecteur kan op grond van artikel 67e, lid 1, AWR een boete opleggen van ten hoogste 100% indien het aan opzet of grove schuld van belanghebbende is te wijten dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld. De bewijslast hiervan rust op de Inspecteur.

Bij de beantwoording van de vraag of de inspecteur het bewijs van een beboetbaar feit heeft geleverd, dienen de waarborgen in acht te worden genomen die een belanghebbende kan ontlenen aan artikel 6, lid 2, van het EVRM. Die waarborgen houden onder meer in dat de bewijslast op de inspecteur rust en de belanghebbende in geval van twijfel het voordeel van de twijfel moet worden gegund. De rechtspraak van het Europees Hof voor de Rechten van de Mens (EHRM) laat toe dat voor het bewijs gebruik wordt gemaakt van vermoedens. De belanghebbende moet wel een redelijke mogelijkheid hebben zich daartegen te verweren en het gebruik van vermoedens mag er niet toe leiden dat de bewijslast wordt verschoven van de inspecteur naar de belanghebbende; het vermoeden moet redelijkerwijs voortvloeien uit de aanwezige bewijsmiddelen (vgl. HR 15 april 2011, ECLI:NL:HR:2011:BN6350, BNB 2011/207 en HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, BNB 2013/207). Het EVRM eist niet dat de inspecteur bij het bewijzen van de opzet of grove schuld is gebonden aan de bewijsregels van het nationale strafrecht. Er hoeft geen wettig en overtuigend bewijs te worden geleverd overeenkomstig het bepaalde in de artikelen 338 e.v. van het Wetboek van Strafvordering (vgl. HR 18 november 1992, ECLI:NL:HR:1992:ZC5166, BNB 1993/40). Wel moet de uit die vermoedens af te leiden opzet buiten redelijke twijfel zijn (vgl. HR 23 juni 1993, ECLI:NL:HR:1993:ZC5391, BNB 1993/272).

De Inspecteur heeft primair gesteld dat sprake is van opzet waarbij een boete van 50% voor 2012 en 75% voor 2013 passend en geboden is. Subsidiair heeft de Inspecteur gesteld dat sprake is van grove schuld waarbij, naar het Hof begrijpt, voor 2012 een boete van 25% en voor 2013 van 50% wegens strafverzwarende omstandigheden passend en geboden is. Meer subsidiair heeft de Inspecteur gesteld dat – in het geval het Hof geen strafverzwarende omstandigheden aannemelijk geacht – voor beide jaren een boete van 25% passend en geboden is.

Op de Inspecteur rust de bewijslast aannemelijk te maken primair dat belanghebbende ten tijde van het doen van zijn aangiften IB/PVV 2012 en 2013 zich ervan bewust is geweest dat (een aanmerkelijke kans bestond dat) de aangiften voor wat betreft de giftenaftrek onjuist waren en subsidiair dat belanghebbende zodanig onzorgvuldig heeft gehandeld dat hem kan worden verweten dat de aangiften op het punt van de giftenaftrek onjuist waren.

Ter onderbouwing van zijn standpunt inzake het jaar 2013 heeft de Inspecteur in beroep en hoger beroep, naast de in 5.3.4 aangevoerde feiten en omstandigheden ten aanzien van de handel in valse giftkwitanties bij de [stichting] , ten aanzien van belanghebbendes betrokkenheid bij voormelde handel in giftkwitanties het volgende aangevoerd:

- de naam van belanghebbende komt voor in het overzicht van uitgeschreven kwitanties, namelijk met (1) een donatie op 27 mei 2013 voor een bedrag van € 1.000, (2) een donatie op 15 juli 2013 voor een bedrag van € 1.500, (3) een donatie op 10 september 2013 voor een bedrag van € 2.000 en (4) een donatie op 26 december 2013 voor een bedrag van € 1.000. Op basis van hetgeen is vermeld in het proces-verbaal van de FIOD komen de gegevens die in dit overzicht zijn opgenomen niet overeen met de daadwerkelijk ontvangen bedragen. De lijst werd opgesteld aan de hand van de verstrekte kwitanties en donatieverklaringen. Van de voormelde kwitanties zijn alleen de kwitanties (2) en (3) overgelegd, en daarnaast een kwitantie van 15 april 2013 voor een bedrag van € 1.500.

- de naam van belanghebbende komt voor in het handgeschreven kasboek op 12 maart 2014 voor een bedrag van € 400 met de omschrijving “Donatie”. De aangifte IB/PVV 2013 is vlak daarvoor (op 9 maart 2014) ingediend.

Uit hetgeen de Inspecteur heeft aangevoerd, volgt een handelwijze waarbij op grote schaal valse giftkwitanties van de [stichting] werden verhandeld voor een percentage van veelal 10%-12% van de op de kwitanties vermelde bedragen. Voorts volgt daaruit dat de valse giftkwitanties door de belastingplichtigen werden gekocht op een latere datum dan de datum die is vermeld op de betreffende giftkwitantie.

Uit het onderzoek van de FIOD volgt dat de handgeschreven kasboeken van de [stichting] in totaal 1.192 donaties vermelden met een totaalbedrag van € 489.087,70 in de periode december 2013 tot en met december 2016. Hierbij is het bedrag van het grootste deel van de donaties lager dan € 500. Gelet op i) voormelde handelwijze waarbij de valse giftkwitanties veelal werden verhandeld voor 10%-12% van daarop vermelde bedragen en ii) de verklaringen van getuigen en belastingplichtigen waaruit blijkt dat veelal een paar honderd euro is betaald voor de giftkwitanties, heeft de Inspecteur aannemelijk gemaakt dat het handgeschreven kasboek de juiste gegevens vermeldt.

De naam van belanghebbende komt in het handgeschreven kasboek voor onder vermelding van een donatie van € 400 op 12 maart 2014. Het bedrag van € 400 is exact 8% van de op naam van belanghebbende uitgeschreven kwitanties over het jaar 2013. De bevindingen ten aanzien van belanghebbende komen overeen met de handelwijze die volgt uit het strafrechtelijke onderzoek naar de handel in valse kwitanties van de [stichting] .

Gelet op hetgeen hiervoor is overwogen is het vermoeden gerechtvaardigd dat belanghebbende in het jaar 2013 gebruik heeft gemaakt van valse giftkwitanties van de [stichting] en hij zich er ten tijde van het doen van de aangifte IB/PVV 2013 bewust van is geweest dat de aangifte voor wat betreft de giftenaftrek onjuist was.

De belastingplichtige die wil ontkomen aan bewijs door middel van een bewijsvermoeden, kan zich verweren hetzij door de feiten en omstandigheden te betwisten die aan het bewijsvermoeden ten grondslag zijn gelegd, hetzij door andere feiten te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken waardoor redelijke twijfel wordt gewekt aan de redengevende kracht van dat bewijsvermoeden, zodat dit vermoeden wordt ontzenuwd (vgl. HR 25 oktober 2002, ECLI:NL:HR:2002:AE9354, BNB 2003/14 en HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, BNB 2013/207).

Belanghebbende betwist dat hij zich schuldig heeft gemaakt aan het doen van een valse aangifte. De giften aan de [stichting] heeft hij daadwerkelijk gedaan. Verder voert belanghebbende aan dat de verklaringen van de penningmeester niet betrouwbaar zijn en dit eveneens geldt voor het handgeschreven kasboek van de [stichting] .

Het Hof ziet geen reden te twijfelen aan de verklaringen van de penningmeester over de handelwijze met betrekking tot de valse giftkwitanties. De verklaringen van de penningmeester zijn bevestigd door verklaringen van diverse getuigen en belastingplichtigen die door de FIOD en de Inspecteur zijn gehoord. Daarnaast bevat het FIOD-rapport diverse onderzoeken van opsporingsambtenaren naar onder andere tekstberichten op in beslag genomen telefoons en de administratie van de [stichting] die voormelde handelwijze bevestigen.

Het Hof ziet evenmin reden te twijfelen aan de in het handgeschreven kasboek vermelde data en bedragen. Die kasadministratie vormt een (administratieve) weergave van de handelwijze waarbij de giftkwitanties voor een bepaald percentage van de daarop vermelde bedragen werden verkocht. Verder volgt uit die kasadministratie en uit de verklaringen van diverse getuigen en belastingplichtigen dat de kwitanties werden gekocht op een latere datum dan vermeld op de uitgeschreven kwitanties. Belanghebbende heeft bovendien onvoldoende feiten en omstandigheden aangevoerd waaruit volgt dat ten aanzien van de op hem betrekking hebbende bedragen en data van andere data of bedragen dan die vermeld in het kasboek moet worden uitgegaan.

Gelet op hetgeen onder 5.11 tot en met 5.12.2 is overwogen heeft belanghebbende het bewijsvermoeden dat hij in 2013 gebruik heeft gemaakt van valse giftkwitanties van de [stichting] niet ontzenuwd. Dit betekent dat de Inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende ten tijde van het doen van zijn aangifte IB/PVV 2013 zich ervan bewust is geweest dat de aangifte voor wat betreft de giftenaftrek onjuist was, zodat het opzet bewezen is. Wat betreft het jaar 2012 geldt dit eveneens aangezien belanghebbende voor dat jaar voor een aanzienlijk bedrag giften in aftrek heeft gebracht die hij niet met schriftelijk bescheiden kon staven.

De hoogte van de boetes

De Inspecteur heeft de boete voor 2012 bepaald op 50% en voor 2013 op 75%, te weten 50% vanwege opzet van belanghebbende verhoogd met 25% wegens strafverzwarende omstandigheden als bedoeld in paragraaf 8 van het Besluit Bestuurlijke Boeten Belastingdienst (BBBB, tekst 2013). Ingevolge laatstvermelde bepaling is voor het in aanmerking nemen van strafverzwarende omstandigheden in elk geval aanleiding indien sprake is van listigheid, valsheid of samenspanning.

De Inspecteur stelt dat het gebruik maken van falsificaties (de valse giftkwitanties) geldt als een strafverzwarende omstandigheid.

Gelet op hetgeen onder 5.4 tot en met 5.13 is overwogen acht het Hof aannemelijk dat belanghebbende zich schuldig heeft gemaakt aan het willens en wetens doen van onjuiste aangiften als gevolg waarvan de aanslagen tot te lage bedragen zijn vastgesteld, waarna de onderhavige navorderingsaanslagen zijn gevolgd. Gelet op de ernst van de gedragingen, in het bijzonder het gebruikmaken van valse giftkwitanties voor het jaar 2013, acht het Hof de opgelegde boetes van 50% (2012) respectievelijk 75% (2013) van de nagevorderde bedragen passend en geboden.

Partijen zijn het er over eens dat de redelijke termijn als bedoeld in artikel 6, lid 1, van het EVRM in eerste aanleg is overschreden. Voor de berechting van een zaak in eerste aanleg heeft als uitgangspunt te gelden dat deze niet binnen een redelijke termijn geschiedt indien niet binnen twee jaar nadat die termijn is aangevangen uitspraak wordt gedaan, tenzij sprake is van bijzondere omstandigheden (vgl. HR 22 april 2005, ECLI:NL:HR:2005:AO9006, BNB 2005/337). Deze termijn vangt aan op het moment dat jegens de beboete een handeling is verricht waaraan deze in redelijkheid de verwachting kan ontlenen dat aan hem een boete zal worden opgelegd. Tussen partijen is niet in geschil dat voor dit moment moet worden aangesloten bij de aankondiging van de boete op 3 november 2017. Dit betekent dat vanaf het moment van aankondiging van de boete tot aan het moment waarop de rechtbank uitspraak doet een periode van afgerond 2 jaar en vier maanden is verstreken. Dit betekent een overschrijding van de redelijke termijn met vier maanden. Er zijn geen bijzondere omstandigheden die een langere termijn van behandeling dan twee jaar rechtvaardigen, gesteld, zodat het Hof er van uitgaat dat hiervan geen sprake is. Voor de aan de overschrijding verbonden consequenties hanteert het Hof de uitgangspunten van het Gerechtshof Amsterdam zoals neergelegd in de uitspraak van 2 juli 2009, ECL:NL:GHAMS:2009:BJ1298. Bij een overschrijding van de redelijke termijn van 0 tot 6 maanden vermindert het Hof daarom de boete met 5%. De vergrijpboete over 2012 en 2013 van respectievelijk € 749 en € 1.389 wordt derhalve verminderd met een bedrag van respectievelijk € 38 en € 70 tot € 711 en € 1.319.

Slot

De slotsom is dat zowel het principale als het incidentele hoger beroep gegrond is.