5.1 Inleiding

Vanaf de invoering van de btw op 1 januari 1969 tot de wijziging van art. 15 met ingang van 1 januari 2007 was het uitgangspunt van de Nederlandse regelgeving dat de ondernemer die goederen en diensten in het kader van zijn onderneming gebruikt, de op de goederen en diensten drukkende belasting in aftrek kan brengen, tenzij hij de goederen en diensten gebruikt voor prestaties als bedoeld in art. 11 wet (vrijgestelde prestaties). Bij de aanpassing van de wet aan de Zesde richtlijn is dit uitgangspunt niet gewijzigd. Zoals hiervoor in hoofdstuk 4 is besproken, is in de btw-richtlijn het aftrekrecht gekoppeld aan het gebruik voor belaste prestaties. Deze verschillende uitgangspunten veroorzaakten een niemandsland waarin de wet wel en de richtlijn geen aftrek kent. Reugebrink beschrijft dit niemandsland in zijn noot onder HR 17 februari 1988, nr. 24 275, BNB 1988/147, waarin hij zegt1:

Het mag dan ook geen verwondering wekken dat langzaam maar zeker in de jaren ’70 en ’80 van de vorige eeuw Nederlandse ondernemers, met een toenemend begrip van het concept, het systeem en de specifieke Nederlandse regels, de omvang van dit ‘niemandsland’ gingen verkennen. Omdat het aftrek-recht zo expliciet gekoppeld was aan het gebruik in het kader van de onderneming, was het antwoord op de hoofdvraag ‘bestaat er recht op aftrek?’ heel dikwijls afhankelijk van het antwoord op de vragen ‘is er ondernemerschap?’ en ‘zijn de goederen en diensten gebruikt in het kader van de onderneming?’. Een andere vraag die beantwoord moest worden was de vraag naar de uitleg van de woorden ‘prestaties als bedoeld in art. 11 van de wet’. Hierna zal ik bespreken hoe deze vragen in de Nederlandse jurisprudentie zijn beantwoord. Ik zal laten zien dat de Hoge Raad het vermeende niemandsland tussen de wet en de richtlijn heel klein heeft gemaakt door in zowel wat Reugebrink ‘geval 3’ noemt als wat hij ‘geval 4’ noemt het aftrekrecht zoveel mogelijk te beperken.2 Zoals we in hoofdstuk 4 hebben gezien staat daar tegenover dat het Hof van Justitie EU de aftrek die de Zesde richtlijn (thans btw-richtlijn) toestaat aan voorbelasting toerekenbaar aan handelingen in ‘geval 4’ uitbreidde.

In dit hoofdstuk kom ik toe aan de behandeling van de eigenlijke vraagstelling van mijn onderzoek. Ik laat zien hoe de Nederlandse regelgeving en jurisprudentie zich in de context van de in het vorige hoofdstuk besproken Europese regelgeving en jurisprudentie hebben ontwikkeld tot 1 januari 2007. Op basis daarvan en op basis van de bespreking van verschillende specifieke situaties met inachtneming van de Europese regelgeving en jurisprudentie (in de onderdelen 5.4 en 5.5), zal ik algemene veronderstellingen formuleren over de gevolgen van de wijzigingen van de Nederlandse regelgeving per 1 januari 2007. Deze veronderstellingen pas ik vervolgens weer toe op de verschillende specifieke situaties.

Bij het afsluiten van dit onderzoek heeft de Hoge Raad nog geen enkel arrest gewezen waarin de aftrek van voorbelasting aan de orde is in een tijdvak waarin de per 1 januari 2007 in werking getreden nieuwe wetgeving van toepassing is.

In de toekomstige jurisprudentie van de Hoge Raad zal de uiteindelijke toetsing van de door mij geformuleerde veronderstellingen moeten plaatsvinden.

In onderdeel 5.2 behandel ik de wijze waarop de jurisprudentie van het Hof van Justitie EU inzake de belastingplicht in relatie tot het ontstaan van het aftrek-recht door de Nederlandse belastingrechter in de rechtspraak is toegepast. Daarna zal ik in onderdeel 5.3 laten zien hoe de Hoge Raad de mogelijkheden tot aftrek in ‘geval 3’ heeft beperkt en aldus het Nederlandse aftreksysteem meer in lijn heeft gebracht met het Europese aftreksysteem. Vervolgens zal ik in de onderdelen 5.4 en 5.5 bespreken hoe zich in Nederland de visie heeft ontwikkeld op de aftrek in ‘geval 4’. Alle (sub)onderdelen sluit ik af met een beschouwing over wat mijn inziens de gevolgen zullen zijn van de wijziging van art. 15, wet per 1 juli 2007 voor de in het betreffende onderdeel besproken gevallen.

In de onderdelen 5.4 en 5.5 zal ik de volgende, hiervoor al in onderdeel 1.3.4 genoemde situaties tegen het licht houden:

Onderdeel 5.4: Aftrekrecht bij niet-gebruik van aan belastingplichtige geleverde goederen en diensten:

Onderdeel 5.5: Aftrekrecht en aan belastingplichtige geleverde goederen en verrichte diensten die hij gebruikt voor handelingen die niet aan de btw zijn onderworpen: