Scheiding van zeggenschap en belang in de familiesfeer (FM nr. 162) 2020/12.2:12.2 Waardering

Scheiding van zeggenschap en belang in de familiesfeer (FM nr. 162) 2020/12.2

12.2 Waardering

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Zoals hiervoor reeds aangegeven betreft de voornaamste vraag, die opkomt bij het gevolg van bewind op de belastingheffing, in hoeverre het bewind invloed heeft op de waarde waartegen een goed bij de bepaling van de verschuldigde belasting in aanmerking moet worden genomen. Aangezien deze vraag zowel relevant is voor de inkomstenbelasting als de schenk- en erfbelasting, behandel ik het waarderingsvraagstuk voor beide heffingen samen.

De rechthebbende zal vermoedelijk het bewind ervaren als een last, die hem belemmert in het ongestoorde genot van het onderbewindgestelde goed, zodat van het bewind een waardedrukkend effect uitgaat. Dit wordt veroorzaakt door de omstandigheid dat de rechthebbende (het grootste deel van) de zeggenschap over het desbetreffende goed ontbeert. In civielrechtelijke context heeft de wetgever ook rekening gehouden met een dergelijk waardedrukkend effect, getuige artikel 4:75 lid 5 BW, waarin bepaald wordt onder welke omstandigheden bij de vaststelling van een op de legitieme portie toe te rekenen waarde rekening gehouden kan worden met een bewind.

De fiscale behandeling van waardering bij een bewind wijkt hier evenwel vanaf. Weliswaar is niet wettelijk geregeld hoe met de last van een bewind omgegaan moet worden in het kader van belastingheffing, maar er is op dit punt wel jurisprudentie:

(a)

In zijn uitspraak van 22 juni 19551 oordeelde de Hoge Raad over een zaak betreffende de vermogensbelasting, met betrekking tot vermogen dat verkregen was onder de testamentaire last dat het gedurende 100 jaar beheerd zou worden, terwijl de erfgenamen en hun rechtverkrijgenden een evenredig deel van de revenuen zouden ontvangen gedurende deze periode. De Hoge Raad gaat in dit verband onder meer in op de vraag of de last tot gevolg kan hebben dat de eigendom in enig opzicht niet als volle eigendom kan worden beschouwd. Hij overweegt dat voor de heffing van vermogensbelasting geen rekening gehouden wordt met de last van een fideï-commis2 en dat de testamentaire last in kwestie hiermee gelijkenis vertoont, maar minder verstrekkend is. Derhalve wordt met de last geen rekening gehouden bij de waardering van de onderliggende goederen.

(b)

HR 22 januari 19583, betreffende onder meer het effect van een bewind voor de waardering voor de vermogensbelasting. De Hoge Raad overweegt dat het bewind minder ver strekt dan een fideï-commis, aangezien men bij bewind nog bij testament over het vermogen kan beschikken. Voor met een fideï-commis bezwaard vermogen is in de wet geregeld dat met de last van het fideï-commis geen rekening gehouden mag worden. Het zou dan in strijd met de bedoeling van de wetgever zijn om bij vermogen onder de last van een (minder vergaand) bewind wel rekening te houden met de last van dit bewind. De Hoge Raad komt hiermee tot dezelfde overwegingen als in BNB 1955/283.4

(c)

In HR 18 oktober 19955 sanctioneert de Hoge Raad het oordeel van het hof dat aan bewind geen waardedrukkend effect kan worden toegekend. Dit arrest betrof de heffing van successierecht.

Voorts zij in dit verband gewezen op een passage uit de parlementaire geschiedenis bij de Successiewet:6

Met betrekking tot de aangifte van fideï-commissair vermogen stellen de ondergetekenden voorop, dat de voorgestelde regeling — welke niet alleen gelijk is aan die van de bestaande wet, maar ook overeenstemt met de regeling bij de vermogensbelasting en de heffingen ineens — er naar hun oordeel terecht van uitgaat, dat principieel onderscheid bestaat tussen fideï-commissair vermogen en vermogen in vruchtgebruik. De bezwaarde eigenaar toch verkrijgt eigendomsrechten en niet, zoals een vruchtgebruiker, alleen maar genotsrechten. De bezwaarde mag dan ook, anders dan de vruchtgebruiker, onder bepaalde voorwaarden het fideï-commissair vermogen vervreemden en bezwaren (art. 1032 B. W.). Weliswaar is de bezwaarde in verschillende opzichten beperkt in de beschikking over zijn eigendom, doch dat feit kan op zich zelf geen afdoend motief vormen voor een andere schattingsmethode dan die voor volle eigendom. In dit verband zij herinnerd aan het feit dat ook bij goederen welke onder bewind staan (art. 1066 B.W.) de eigenaar in zijn beschikkingsbevoegdheid is beperkt, zonder dat zulks tot een afzonderlijk schattingsvoorschrift heeft geleid.[onderstreping AEdL]

Hieruit kan mijns inziens geconcludeerd worden dat aan een bewind geen waardedrukkend effect kan worden toegekend, noch voor de heffing van schenk- en erfbelasting, noch voor de heffing van inkomstenbelasting.7

Hoewel de Hoge Raad deze argumentatie niet ten grondslag heeft gelegd aan zijn oordeel met betrekking tot (het ontbreken van) een waardedrukkend effect van bewind, past deze conclusie ook in de objectieve benadering van de waarde in het economische verkeer als waarderingsbegrip. Als men abstraheert van de persoon van de rechthebbende en slechts kijkt naar de prijs die een koper voor de onderbewindgestelde goederen over zou hebben, speelt het bewind geen rol meer (evenmin overigens dat het voorwaardelijke recht van de verwachter dat bij een fideï-commis zou doen). Hier is naar mijn mening sprake van een verschil met certificering, aangezien in het laatste geval de waardedrukkende factor deel uitmaakt van het te waarderen goed zelf, het certificaat, terwijl in het geval van bewind sprake is van een aan de persoon van de rechthebbende, en niet aan het goed, verbonden factor.8

Desalniettemin lijkt mij denkbaar dat het niet in aanmerking nemen van een waardedrukkend effect als onbevredigend ervaren zal worden door de rechthebbende, aangezien deze wel degelijk een beperking ondervindt. Het is evenwel de vraag of dit als een knelpunt bij het toepassen van het bewind als beschermingsfiguur beschouwd kan worden. Mijns inziens is dit niet het geval. Weliswaar wordt de rechthebbende in bepaalde mate beperkt in zijn zeggenschap over de onder bewind gestelde goederen, maar juridisch en economisch blijven zij hem volledig toekomen. In beginsel krijgt hij ook de (netto)vruchten van dit vermogen periodiek uitgekeerd.9 Bovendien leidt het bewind niet tot een andere belastingheffing dan waar zonder het bewind sprake van zou zijn geweest. Naar mijn mening zijn de fiscale gevolgen van het bewind derhalve niet te beschouwen als een hindernis bij het toepassen hiervan als beschermingsfiguur.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.