2.7.2 De bestuurlijke boetebepalingen, het karakter van de boeten

Aan het Besluit IB 1941 wordt uitvoering gegeven door een zevental uitvoeringsbeschikkingen. Artikel 4 van de Zevende Uitvoeringsbeschikking1 bevat, naast een navorderingsbevoegdheid met een vijfjaarstermijn, de volgende boetebepaling: ‘De in den navorderingsaanslag te begrijpen belasting wordt verdubbeld, tenzij aannemelijk is, dat niet door opzet of grove onachtzaamheid van den belastingplichtige te weinig belasting is geheven.’ Deze artikelen van de Zevende Uitvoeringsbeschikking lijken overigens veel op de huidige navorderingsbepalingen van artikel 16 AWR en de vergrijpboete bij navordering van artikel 67e AWR.2

Opmerkelijk is dat de wetgever met betrekking tot de verwijtbaarheid een draai lijkt te maken ten opzichte van het verleden: het is niet langer het geval dat de boeten rechtstreeks uit de wet voortvloeien zonder dat de mate van verwijtbaarheid daar een rol in speelt. Weliswaar moest de belastingplichtige nog steeds zelf de afwezigheid van opzet of grove onachtzaamheid bewijzen,3 maar de belastingadministratie kon bij het opleggen van de boete niet langer om de intentie van belastingplichtige heen. Volgens Feteris vormde dit een stap in de richting van individuele straftoemeting bij bestuurlijke beboeting door de inspecteur, zoals dit ook door een strafrechter wordt uitgevoerd.4

Dat de boete van artikel 4 van de Zevende Uitvoeringsbeschikking als een straf moet worden gezien, lijdt geen twijfel. Waar bij de introductie van de viervoudige verhoging bij navordering in 1904 (zie onderdeel 2.5.3) nog kon worden gediscussieerd of sprake was van schadevergoeding of straf, daar is bij de verdubbeling van de navorderingsaanslag op grond van artikel 4 van de Zevende Uitvoeringsbeschikking geen aanleiding toe. Deze verhoging van 100 procent wordt immers berekend over de gehele bedrag van de navorderingsaanslag, die zelf al een termijn van vijf jaren bestreek. Dat er dan sprake is van leedtoevoeging mag duidelijk zijn. Overigens was ook de Hoge Raad van mening dat de verdubbeling bij navordering van artikel 4 van de Zevende Uitvoeringsbeschikking een straf is.5

Met ingang van 1 januari 19516 werd een variabele boetebepaling toegevoegd aan artikel 52 Besluit IB 1941 (het vierde lid), die in grote trekken lijkt op het huidige artikel 67a AWR. De verhoging werd opgelegd als de vereiste aangifte niet werd gedaan nadat de belastingplichtige was aangemaand. De wettelijke verhoging bedroeg 5 procent van het bedrag van de ambtshalve aanslag met een minimum van 5 gulden. De verhoging was ook verschuldigd, indien geen sprake was van opzet of grove onachtzaamheid.

De regering had geconstateerd dat steeds meer belastingplichtigen verzuimden op tijd aangifte te doen. Het gevolg hiervan was dat er vele aanslagen ambtshalve moesten worden opgelegd naar een geschat bedrag. De ambtshalve aanslagen moesten vaak weer worden bijgesteld naar aanleiding van de door belastingplichtige alsnog aangeleverde gegevens. Deze praktijk leidde ‘voor de belastingadministratie tot veel overbodig, tijdrovend werk en heeft uiteraard een stremmende invloed op het inlopen van de bestaande achterstand in de aanslagregeling’.7

De wetgever beschouwde de verhoging van artikel 52, vierde lid, Besluit IB 1941 vermoedelijk als een straf, omdat de verhoging qua doelmatigheid vergeleken wordt met strafrechtelijke vervolging ten aanzien van dezelfde normoverschrijding.8 Dit strafkarakter9 wordt nog eens onderstreept door het feit dat de verhoging niet wordt opgelegd over het bedrag van de navorderingsaanslag dat reeds door een verhoging van artikel 4 van de Zevende Uitvoeringsbeschikking was getroffen (ne bis in idem).10 Ook werd het niet redelijk geacht een strafrechtelijke vervolging in te stellen wanneer eerder een verhoging was opgelegd ten aanzien van hetzelfde feit (una-via).

Tegelijk met de invoering van de hiervoor behandelde verhoging inzake aangifteverzuim werd een verhoging in verband met het niet tijdig betalen van loonbelasting toegevoegd aan het Besluit op de Loonbelasting 1940.11 Het was de regeringgebleken dat steeds meer ondernemers, ook degenen die niet krap bij kas zaten, zich ‘ten nadele van de Staat goedkoop crediet […] verschaffen’.12 Om dit tegen te gaan werd in artikel 21a een verhoging opgenomen van 10 procent van het bedrag van de te laat betaalde belasting met een minimum van ƒ 5. Ook deze verhoging was verschuldigd indien geen sprake was van opzet of grove onachtzaamheid.

Van de verhoging moest niet alleen een preventieve werking uitgaan, maar de regering had ook het oog op ‘de arbeid, welke de nalatige werkgever aan de administratie berokkent’.13 Het doel van de verhoging was derhalve drieledig: compensatie van het renteverlies, het bewerkstelligen van gedragsverandering en vergoeding van de kosten van de extra werkzaamheden van de belastingadministratie.14 Zowel de verhoging als de kwijtschelding daarvan zijn terug te vinden in artikel 21a van het Besluit op de Loonbelasting 1941. Kwijtschelding vond plaats in gevallen van ‘dwaling of verschoonbaar verzuim’.