Scheiding van zeggenschap en belang in de familiesfeer (FM nr. 162) 2020/11:Hoofdstuk 11 Waardering

Scheiding van zeggenschap en belang in de familiesfeer (FM nr. 162) 2020/11

Hoofdstuk 11 Waardering

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.

Waarderingsaspecten kunnen spelen bij meerdere beschermingsfiguren, aangezien de vraag kan opkomen in hoeverre de last van een dergelijke beschermende maatregel van invloed kan zijn op de waarde waarvoor een goed, waarop deze last drukt, voor de belastingheffing in aanmerking genomen dient te worden. Ik ga derhalve kort in het algemeen op waarderingsaspecten in, alvorens de fiscale gevolgen van de verschillende beschermingsfiguren te bespreken. Ook in deze context ligt mijn focus op de inkomstenbelasting en de schenk- en erfbelasting.

Zowel de Wet IB 2001 als de Successiewet gaan, behoudens indien een speciale waarderingsmaatstaf geldt, uit van de waarde in het economische verkeer.1 De waarde in het economische verkeer als waarderingsmaatstaf is oorspronkelijk geïntroduceerd in de vermogensbelasting,2 ter vervanging van de begrippen “verkoopwaarde” en “geldswaarde”. De bedoeling was om hiermee tot een objectievere waarderingsmaatstaf te komen, getuige bijvoorbeeld de volgende passages uit de parlementaire geschiedenis:

Het komt de ondergetekende dan ook niet juist voor het beginsel de vermogensbestanddelen te schatten naar hun geldswaarde, voor het onderhavige ontwerp te bestendigen. Niet het subject dient de factor te zijn, welke primair bepalend is voor de waardering; veeleer dienen factoren welke in het maatschappelijk verkeer wortelen, bij de waardebepalingen op de voorgrond te worden gesteld. Dit meer objectieve uitgangspunt is tot uitdrukking gebracht in de voor het onderhavige ontwerp voorgestelde formulering, ingevolge welke de vermogensbestanddelen moeten worden geschat op de waarde welke daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend. Aldus wordt de persoon van de vermogensbezitter als factor bij de waardering van te zijnen aanzien voor de vermogensbepaling in aanmerking te nemen objecten in betekenis teruggedrongen.[onderstrepingen AEdL]3

en

De in de bestaande wet voorkomende ter zake gebezigde maatstaven verkoopwaarde en geldswaarde4 zijn in de voorgestelde bepaling vervangen door een criterium, omschreven als de waarde welke in het economische verkeer kan worden toegekend aan de in aanmerking te nemen vermogensbestanddelen. Met deze nieuwe terminologie is beoogd tot uitdrukking te brengen dat slechts de waarde in aanmerking komt die ook anderen dan de belastingplichtige aan een zelfde vermogensbestanddeel zouden toekennen, waarbij aandacht dient te worden geschonken aan alle van belang zijnde economische factoren. Door aldus voor de waardebepaling een objectieve maatstaf aan te leggen wordt bereikt dat, voor zover aan de in aanmerking te nemen vermogensbestanddelen een affectiewaarde kan worden toegekend, deze bij de waardering buiten beschouwing blijft.5

Per 1985 is het begrip waarde in het economische verkeer ook geïntroduceerd in de Successiewet6. Het betreft hier in principe hetzelfde begrip als in de Wet VB 1964:

De huidige wet gaat voor de waardebepaling van het verkregene uit van de waardebegrippen verkoopwaarde en geldswaarde. In het wetsontwerp wordt voorgesteld deze begrippen te vervangen door het criterium waarde in het economische verkeer. Hiermee wordt in de successiewet hetzelfde waardebegrip ingevoerd als in andere heffingswetten zoals de Wet op de vermogensbelasting 1964 en de Wet op belastingen van rechtsverkeer. [onderstreping AEdL]7

en

Gelet op het vorenstaande zal het duidelijk zijn, dat het begrip waarde in het economische verkeer ook in de Successiewet 1956 niet dezelfde betekenis zal hebben als in de onroerend-goedbelastingen. Er is echter geen enkele reden om te veronderstellen dat het begrip waarde in het economische verkeer in de Successiewet 1956 een andere betekenis zal krijgen dan bij voorbeeld in de Wet op de vermogensbelasting 1964. Bij het bepalen van de waarde voor de heffing van beide belastingen wordt thans reeds van dezelfde uitgangspunten uitgegaan. [onderstreping AEdL]8

Waarde in het economische verkeer als waarderingsmaatstaf is in de parlementaire toelichting bij de Wet IB 2001 evenwel nauwelijks meer nader toegelicht. In plaats daarvan wordt het begrip door de toelichting heen gehanteerd als zijnde voldoende bekend. Uit bepaalde passages van de toelichting volgt dat aansluiting is gezocht bij de Wet VB 1964 en de in het kader van deze wet gewezen jurisprudentie.9

In de jurisprudentie wordt het begrip waarde in het economisch verkeer als volgt geïnterpreteerd door de Hoge Raad:

–

Met betrekking tot de Wet VB 1964:10

dat, ingeval het gaat om de waardering van zaken waarin geregeld handel wordt gedreven, als de waarde welke daaraan in het economische verkeer kan worden toegekend in het algemeen dient te worden aangenomen de verkoopprijs, waaronder moet worden verstaan de prijs, die bij aanbieding van de zaak ten verkoop op de meest geschikte wijze na de beste voorbereiding door de meestbiedende gegadigde daarvoor zou zijn besteed;11

–

Een vergelijkbare formulering was reeds eerder gebezigd door de Hoge Raad in een arrest met betrekking tot de Successiewet:12

dat immers de verkoopwaarde van het tot de nalatenschap behorende onroerende goed niet – zoals zij vooronderstellen – moet worden vastgesteld op de hoogst toelaatbare tegenprestatie, […] doch – naar het Hof met juistheid heeft overwogen – op den prijs die bij aanbieding ten verkoop op de voor het onroerende goed meest geschikte wijze na de beste voorbereiding op den dag van het overlijden der erflaatster door den meestbiedenden gegadigde besteed zou zijn;

–

Ook na invoering van waarde in het economische verkeer als waarderingsmaatstaf is de Hoge Raad deze formule blijven hanteren, zie bijvoorbeeld HR 19 januari 1994, ECLI:NL:HR:1994:ZC5572, BNB 1994/89, HR 10 april 1996, ECLI:NL:HR:1996:AA2015, BNB 1996/387 en HR 6 april 2007, ECLI:NL:HR:2007:AX0771, BNB 2007/194.

Deze interpretatie door de Hoge Raad van het begrip waarde in het economische verkeer is veelvuldig in de jurisprudentie herhaald en heeft zich aldus ontwikkeld tot de standaardformule voor de waarde in het economische verkeer. Deze formule is toepasbaar bij verschillende belastingen, waarvoor de waarde in het economische verkeer als waarderingsmaatstaf wordt toegepast, waaronder de schenk- en erfbelasting en de inkomstenbelasting. Jurisprudentie gewezen met betrekking tot de waarde in het economische verkeer, zoals voor de vermogensbelasting, heeft aldus ook voor andere belastingen betekenis.

Hoewel aldus sprake is van een redelijk uniform waarderingsbegrip, hoeft dit niet te betekenen dat waardering op deze basis steeds voor alle belastingen tot dezelfde waarde leidt. Het verschil in doelstelling tussen de verschillende belastingenwetten zou tot een verschil kunnen leiden. In dit kader zij verwezen naar het antwoord van de staatssecretaris op Kamervragen, die betrekking hebben op het verschil in betekenis van het begrip waarde in het economische verkeer tussen enerzijds de inkomstenbelasting en de vermogensbelasting en anderzijds gemeentelijke onroerendgoedbelastingen:13

[…], behoeven de woorden ‘waarde welke in het economische verkeer kan worden toegekend’, die voorkomen in verschillende belastingwetten […] niet een gelijke betekenis te bezitten. Het begrip waarde dient te worden geïnterpreteerd binnen het kader van een concrete wetsbepaling, zodat doel en strekking van de wettelijke regeling optimaal gerealiseerd kan worden.

De staatsecretaris geeft bovendien aan dat de veronderstelling voor de hand ligt

dat de rechter in belastingzaken aan het begrip waarde in het economische verkeer al naar gelang het karakter van de belastingwetten waarin dit begrip gehanteerd wordt, een verschillende uitleg zal geven.

Kort daarna komt de Hoge Raad tot een hiermee in lijn zijnde overweging, in een zaak met betrekking tot (eveneens) gemeentelijke onroerendgoedbelastingen, waarin de belanghebbende onder meer bepleitte dat, in weerwil van een waarderingsvoorschrift dat invulling gaf aan het begrip waarde in het economische verkeer, aan dit begrip dezelfde interpretatie gegeven diende te worden als in de Wet IB 1964, de Wet VB 1964 en de Successiewet.14 De Hoge Raad overweegt dienaangaande:

dat echter het enkele feit dat de wetgever – overigens zonder nadere toelichting – in de onderwerpelijke bepaling omtrent de gemeentelijke onroerend-goedbelastingen een term heeft gebezigd die ook reeds in andere belastingwetten – met name in de Wet op de vermogensbelasting 1964 – voorkwam niet zonder meer wettigt aan te nemen dat die term in de onderwerpelijke bepaling noodzakelijk dezelfde betekenis moet hebben als in de andere wetten;

Bij deze passages dient echter naar mijn mening in gedachten gehouden te worden dat het gaat om het begrip waarde in het economische verkeer in de context van enerzijds onroerendgoedbelastingen en anderzijds inkomsten- en vermogensbelasting (en eventueel ook de Successiewet). Daarbij was c.q. is in de Wet IB 1964, de Wet VB 1964 en de Successiewet geen nadere invulling gegeven aan de waarde in het economische verkeer, noch in de wet zelf, noch in lagere regelgeving. In het geval van de onroerendgoedbelastingen was echter, in elk geval in de casus waar de Hoge Raad over oordeelde, wel sprake van een dergelijke invulling door middel van een waarderingsvoorschrift, dat aangaf dat gewaardeerd diende te worden naar de volle en onbezwaarde eigendom en uitgaand van de mogelijkheid van volledig eigen gebruik. Voorts heeft de wetgever zelf in de eerder in deze paragraaf aangehaalde parlementaire geschiedenis aangegeven geen reden te zien waarom de waarde in het economische verkeer van de Successiewet een andere is dan die van de Wet VB 1964.

Ik zou derhalve willen aannemen dat de waarde in het economische verkeer voor zowel de (huidige) inkomstenbelasting als de Successiewet, evenals de vermogensbelasting, hetzelfde geobjectiveerde waarderingsbegrip vormt, waarbij het specifieke karakter van een wet(sbepaling15) hoogstens aanleiding kan geven tot nuanceverschillen. Zwemmer maakt in dit verband een onderscheid tussen een vermogen in rust, dat zich verhoudt tot een specifieke eigenaar (voor de vermogensbelasting), en een vermogen dat op anderen overgaat door vererving en schenking.16 Aangezien het niet mijn bedoeling is om in het navolgende heel diep op specifieke aspecten van waardering in te gaan, zal ik ondanks deze mogelijke nuanceverschillen in beginsel uitgaan van één waarderingsbegrip.

Deze functie is alleen te gebruiken als je bent ingelogd.