Hof Arnhem-Leeuwarden, 17-08-2021, nr. 19/00575 tot en met 19/00592

In hoger beroep heeft de Inspecteur met betrekking tot de onderhavige auto’s de kenteken- en tenaamstellingsgegevens overgelegd.

Vermindering BPM

Tussen partijen is in geschil de hoogte van de afschrijving als bedoeld in artikel 10, tweede lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM).

Bij de beoordeling hiervan, dient het volgende te worden vooropgesteld. Het in artikel 110 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VWEU) neergelegde discriminatieverbod brengt mee dat de heffing van BPM ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte personenauto niet hoger mag zijn dan het restbedrag aan BPM dat is vervat in de waarde van een gelijksoortige gebruikte personenauto die al in het binnenland is geregistreerd. Daarom moet de als belastbare grondslag gehanteerde waarde van het ingevoerde tweedehands voertuig een weergave zijn van de waarde van een vergelijkbaar voertuig dat al op het nationale grondgebied is geregistreerd. Om dat te bereiken moet bij de heffing van BPM ter zake van een uit een andere lidstaat afkomstige gebruikte personenauto een reële waardedaling in aanmerking worden genomen, dan wel moet een waarde worden geschat die de werkelijke waarde zeer sterk benadert. Het discriminatieverbod brengt mee dat die reële waardedaling of die werkelijke waarde zo goed mogelijk moet worden benaderd. Artikel 10, eerste en tweede lid, van de Wet BPM, waarin is bepaald dat voor gebruikte personenauto’s de verschuldigde BPM wordt berekend met inachtneming van een vermindering (de afschrijving), moet met inachtneming hiervan worden uitgelegd en toegepast (zie HR 21 februari 2020, ECLI:NL:HR:2020:323, r.o. 3.1.2).

Een redelijke verdeling van de bewijslast brengt mee dat de belastingplichtige, die stelt recht te hebben op een vermindering van BPM, de daarvoor benodigde feiten moet stellen en bij betwisting aannemelijk moet maken. Artikel 110 van het VWEU verzet zich niet tegen deze bewijslastverdeling. De belastingplichtige moet wel voldoende gelegenheid worden geboden het van hem verlangde bewijs te leveren (vgl. onder meer HR 17 januari 2020, ECLI:NL:HR:2020:63, r.o. 2.3.3).

Met betrekking tot de auto’s 3, 4, 5, 10, 11, 12, 13, 14, 15 en 16 (de uit Oostenrijk afkomstige Fiats) heeft de Inspecteur in beroep en hoger beroep onder meer het standpunt ingenomen dat belanghebbende bij de aangiften ten onrechte een afschrijving in aanmerking heeft genomen omdat de auto’s geen gebruikte auto’s zijn in de zin van artikel 10, eerste lid, van de Wet BPM. Reeds daarom kan de aanspraak van belanghebbende op een verdere vermindering volgens de Inspecteur niet worden gehonoreerd.

Gelet op het aantal kilometers dat met de auto’s (de Fiats) ten tijde van de onderhavige aangiften was gereden – tussen de 3 en 9 km – moet worden geconcludeerd dat deze auto’s geen gebruikte auto’s vormen in de zin van artikel 10, eerste lid, van de Wet BPM. Dat deze auto’s eerder in Oostenrijk geregistreerd zijn geweest, doet hieraan niet af (zie onder meer HR 16 oktober 2020, ECLI:NL:HR:2020:1528). De eerst ter zitting in hoger beroep ingenomen blote stelling door belanghebbende dat met de auto’s mogelijk ten tijde van de tenaamstelling meer kilometers zijn gereden dan ten tijde van de aangiften kan haar niet baten, reeds omdat belanghebbende dit niet aannemelijk heeft gemaakt. Dit betekent dat belanghebbende geen recht heeft op een (verdere) afschrijving voor deze auto’s.

Met betrekking tot auto 18 (Mercedes) heeft belanghebbende ter zitting van het Hof desgevraagd uitdrukkelijk en ondubbelzinnig verklaard dat de verschuldigde BPM € 576 bedraagt, overeenkomstig hetgeen de Rechtbank heeft beslist.

Met betrekking tot auto 6 (Jaguar) heeft de Inspecteur ter zitting verklaard dat de door belanghebbende verschuldigde BPM € 2.307 bedraagt vanwege een in aanmerking te nemen ‘extra leeftijdskorting’. Dit betekent, aldus de Inspecteur, dat belanghebbende een bedrag van € 602 teveel op aangifte heeft voldaan. Belanghebbende heeft ter zitting desgevraagd uitdrukkelijk en ondubbelzinnig verklaard dat zij zich met het standpunt van de Inspecteur verenigt. Het hoger beroep is in zoverre gegrond.

Voor zover belanghebbende in hoger beroep met betrekking tot auto 8 (Citroën C3) een hogere afschrijving bepleit dan door de Rechtbank is aanvaard, faalt dit omdat belanghebbende daarvoor geen bewijs heeft bijgebracht.

In zoverre belanghebbende met betrekking tot de auto’s waarvoor zij op basis van de forfaitaire afschrijvingstabel de afschrijving heeft berekend wil switchen naar een berekening van de afschrijving op basis van een koerslijst, kan zij daarin niet worden gevolgd reeds omdat belanghebbende geen koerslijsten heeft overgelegd op grond waarvan kan worden geconcludeerd dat de afschrijving meer beloopt dan volgt uit de forfaitaire tabel. De stelling van belanghebbende dat het op de weg van de Inspecteur ligt die koerslijsten in de procedure over te leggen faalt, aangezien de bewijslast dienaangaande op belanghebbende rust.

(Extra) leeftijdskorting

Indien in de periode tussen het doen van aangifte en de tenaamstelling sprake is van een waardedaling van de auto kan hiermee rekening worden gehouden door toekenning van een vermindering van de verschuldigde BPM, de zogenoemde (extra) leeftijdskorting zoals bedoeld in paragraaf 6 van het Kaderbesluit bpm.

Belanghebbende heeft in dit verband geen berekeningen overgelegd. Met betrekking tot de resterende auto’s (1, 2, 7, 9 en 17) resulteert toepassing van paragraaf 6 van het Kaderbesluit bpm in het onderhavige geval naar het oordeel van het Hof voor de auto’s 1, 7 en 9 niet tot een aanvullende (extra) leeftijdskorting en voor de auto’s 2 en 17 wel. De berekeningen zijn als volgt:

De datum van eerste toelating van auto 2 is 11 september 2013. De datum van tenaamstelling in het kentekenregister van deze auto is 27 maart 2017. Ten tijde van de tenaamstelling was auto 2 derhalve drie jaren, zes maanden en 16 dagen oud. De afschrijving op grond van artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto's en motorrijwielen 1992 (hierna: de Uitvoeringsregeling) bedroeg op dat moment 62,75%. Niet in geschil is dat de historische bruto BPM voor auto 2 overeenkomstig de aangifte moet worden gesteld op € 3.125. Dit betekent dat de verschuldigde BPM met inachtneming van het opgetreden tijdsverloop sinds het moment van aangifte, op het moment van registratie nog (1 /- 0,6275 ) x € 3.125 = € 1.164 bedraagt. Dit is € 23 minder dan het op aangifte voldane bedrag aan BPM.

De datum van eerste toelating van auto 17 is 27 maart 2008. De datum van tenaamstelling in het kentekenregister van deze auto is 3 juni 2017. Ten tijde van de tenaamstelling was auto 17 derhalve negen jaren, twee maanden en zeven dagen oud. De afschrijving op grond van artikel 8, vijfde lid, van de Uitvoeringsregeling bedroeg op dat moment 91,25%. Niet in geschil is dat de historische bruto BPM voor auto 17 overeenkomstig de aangifte moet worden gesteld op € 3.880. Dit betekent dat de verschuldigde BPM met inachtneming van het opgetreden tijdsverloop sinds het moment van aangifte, op het moment van registratie nog (1 /- 0,9125 ) x € 3.880 = € 339 bedraagt. Dit is € 21 minder dan waarvan de Inspecteur in de uitspraak op bezwaar is uitgegaan.

Met betrekking tot de auto’s 2 en 17 is het hoger beroep derhalve gegrond.

Betaling vooraf

Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat voor geïmporteerde auto’s ten opzichte van binnenlandse gebruikte auto’s zwaardere, nadelige heffings- en betalingsmodaliteiten gelden. Immers, er moet eerst aangifte worden gedaan en de BPM moet worden betaald alvorens tenaamstelling – het belastbare feit – kan plaatsvinden. Bij binnenlandse gebruikte auto’s wordt de rest-BPM vastgesteld op het moment van de wijziging van de tenaamstelling. Het Unierecht brengt, naar het Hof begrijpt, volgens belanghebbende mee dat de BPM voor geïmporteerde auto’s pas kan worden geheven op het moment van de tenaamstelling. Belanghebbende beroept zich (ook) in dit kader op het VWEU.

Het Hof stelt voorop dat het niet in strijd is met het Unierecht belastingplichtigen te verplichten een registratiebelasting te voldoen voordat de registratie plaatsvindt (zie HR 26 maart 2021, ECLI:NL:HR:2021:415, r.o. 3.6.4). Uit de systematiek van heffing van BPM ter zake van de registratie van een auto in het Nederlandse kentekenregister – in het bijzonder het voorschrift dat de aangifte gepaard moet gaan met het betalen van het verschuldigde bedrag aan BPM – vloeit voort dat de BPM voor de registratie van een voertuig wordt verschuldigd bij het doen van aangifte en het gelijktijdig daarmee betalen van het aangegeven bedrag. Daaraan doet niet af dat het belastbare feit (de tenaamstelling) waarop de aangifte ziet, zich eerst nadien voordoet (vgl. HR 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:64, r.o. 4.5).

Gelijkheidsbeginsel

Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat zij ongelijk wordt behandeld ten opzichte van ondernemers die de BPM per tijdvak mogen voldoen, zoals bedoeld in artikel 8 van de Wet BPM, omdat zulke ondernemers onder omstandigheden de BPM pas bijna twee maanden na de datum van tenaamstelling hoeven te betalen.

Artikel 8 van de Wet BPM bepaalt dat de inspecteur onder bij ministeriële regeling te stellen voorwaarden en beperkingen, een ondernemer die in het kader van zijn bedrijfsuitoefening regelmatig om inschrijving in het kentekenregister verzoekt voor personenauto's of motorrijwielen die op naam van een ander worden gesteld, op aanvraag bij voor bezwaar vatbare beschikking toe kan staan de belasting per tijdvak te voldoen. Op grond van artikel 6 van de Uitvoeringsregeling verleent de inspecteur die toestemming aan een ondernemer die een zodanige administratie voert dat daarin naar het oordeel van de inspecteur op duidelijke en overzichtelijke wijze alle voor de heffing van de belasting van belang zijnde gegevens zijn opgenomen.

4

. Het Hof volgt belanghebbende niet in haar, klaarblijkelijk op artikel 110 van het VWEU gestoelde, beroep op overeenkomstige toepassing van artikel 8 van de Wet BPM. Voor zover belanghebbende bedoelt te betogen dat ter zake van de registratie van de auto’s méér BPM wordt geheven dan het restbedrag aan BPM dat geacht kan worden nog vervat te zijn in de waarde van gelijksoortige gebruikte auto’s die in Nederland op het tijdstip van de registratie al in de handel zijn, louter omdat die gelijksoortige auto’s zijn geïmporteerd door bedoelde ondernemer, miskent belanghebbende dat artikel 8 van de Wet BPM slechts een wijziging aanbrengt in het tijdstip van de voldoening van de BPM en niet in de hoogte van de verschuldigde BPM. Het door belanghebbende geconstateerde verschil in (betalings)modaliteit leidt er derhalve niet toe dat een uit een andere lidstaat ingevoerde auto zwaarder wordt belast dan een soortgelijk voertuig op de binnenlandse markt.

. Voor zover belanghebbende heeft beoogd te stellen dat door de wettelijke regeling het verdragsrechtelijke gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijke wetgeving is geschonden, deelt het Hof dit standpunt niet. Het Hof ziet in de omstandigheid dat aan ondernemers onder voorwaarden vergunning wordt verleend (vergunninghouders) om de belasting per tijdvak te voldoen, terwijl dit niet is toegestaan aan niet-vergunninghouders, niet een schending van het gelijkheidsbeginsel, nu geen sprake is van feitelijk en rechtens gelijke gevallen.

. In zoverre belanghebbende heeft bedoeld te stellen dat de Inspecteur het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur heeft geschonden, faalt dit evenzeer aangezien belanghebbende daartoe geen feitelijke onderbouwing heeft gegeven.

Tarief ex art. 16a Wet BPM

Belanghebbende heeft in haar (laatst, op 26 juli 2021 ingediende) pleitnota voor het Hof met betrekking tot verschillende auto’s die een eerste toelating hebben in de maanden januari of februari van een bepaald jaar gesteld dat voor deze auto’s het tarief van het daaraan voorafgaande jaar mag worden toegepast.

Belanghebbende, die met deze stelling kennelijk een beroep doet op toepassing van artikel 16a van de Wet BPM, heeft geen, althans onvoldoende, concrete feiten gesteld (en cijfermatige onderbouwing gegeven) op grond waarvan zou kunnen worden geconcludeerd dat zij voldoet aan de voorwaarden voor toepassing van het in artikel 16a van de Wet BPM bedoelde lagere tarief, laat staan dat zij aannemelijk heeft gemaakt dat zij voldoet aan die voorwaarden zoals uiteengezet in de arresten van de Hoge Raad van 1 mei 2020, ECLI:NL:HR:2020:821 en 9 april 2021, ECLI:NL:HR:2021:517.

Rente over BPM

Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat nu de teruggaven van BPM hun grondslag vinden in de schending van artikel 110 van het VWEU rente moet worden vergoed en dat die vergoeding niet kan worden beperkt door artikel 28c van de Invorderingswet 1990 (hierna: IW). Laatstgenoemd artikel is volgens belanghebbende in strijd met het Unierecht. Bovendien staat niet vast dat artikel 28c van de IW voor wat betreft het rentepercentage adequaat is, aldus nog steeds belanghebbende.

Indien het Hof moet verstaan dat in het betoog van belanghebbende de aanspraak op vergoeding van belastingrente ligt besloten, faalt dit betoog. Artikel 30ha, tweede lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) regelt dat de inspecteur belastingrente vergoedt als recht ontstaat op een teruggaaf die verband houdt met een eerder door de inspecteur ingenomen standpunt over de hoogte van de verschuldigde belasting. Het betreft dan uitsluitend situaties waarin de belanghebbende het niet eens is met de hoogte van de aangifte en voldoeningsverplichting die het gevolg is van het standpunt van de inspecteur en daarom bezwaar maakt tegen de eigen aangifte (zie Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 3, blz. 128).

De onderhavige teruggaven houden geen verband met een door de Inspecteur ingenomen standpunt ter zake van de bij wege van voldoening op aangifte verschuldigde belasting. Er bestaat daarom geen recht op vergoeding van belastingrente op grond van artikel 30ha van de AWR.

Voor zover belanghebbende overigens betoogt dat zij in deze procedure recht heeft op vergoeding van rente over de op grond van het Unierecht onverschuldigd betaalde BPM, zonder dat zij daarvoor een verzoek behoeft te doen, slaagt dit betoog ook niet (zie HvJ 23 april 2020, ECLI:EU:C:2020:292, punten 66 tot en met 69). De wetgever heeft met de inwerkingtreding van artikel 28c van de IW beoogd dat bij uitsluiting de ontvanger bevoegd is op de voet van artikel 30, eerste lid, van de IW bij voor bezwaar vatbare beschikking vast te stellen of en in hoeverre invorderingsrente wordt vergoed. Pas daarna kan de belastingrechter aan de beoordeling van die beschikking inzake invorderingsrente toekomen. Het vereiste dat belanghebbende voor de vergoeding van zogenoemde ‘Irimie-rente’ op grond van artikel 28c van de IW een afzonderlijk verzoek moet indienen levert geen strijd op met het Unierecht, met name niet met het daaruit voortvloeiende doeltreffendheidsbeginsel (vgl. HR 28 september 2018, ECLI:NL:HR:2018:1790, r.o. 5.3.2. tot en met 5.3.5).

Nu het Hof in deze procedure niet komt tot het oordeel dat belasting- of invorderingsrente dient te worden vergoed, behoeft het betoog van belanghebbende over de te hanteren rentevoet geen behandeling.

Hoogte griffierecht

Belanghebbende betoogt dat bij de bepaling van de hoogte van het griffierecht rekening moet worden gehouden met de hoogte van de onderliggende vordering, dat vooraf heffen van griffierecht in strijd is met het Unierecht en dat de mogelijkheden om ontheffing van betaling van het griffierecht te krijgen te beperkt zijn. Dit betoog treft naar het oordeel van het Hof geen doel (zie HR 11 oktober 2019, ECLI:NL:HR:2019:1579, r.o. 3.1.3 en 3.1.4).

Het Hof acht de van belanghebbende vooraf geheven bedragen – door de Rechtbank per zaak € 333 en door het Hof eenmaal een griffierecht € 519 – in het onderhavige geval geen onoverkomelijk obstakel voor de toegang tot de rechter. Het Hof neemt daarbij in aanmerking dat het verschuldigde griffierecht niet tezamen maar per zaak moet worden beoordeeld en dat belanghebbende niet heeft gesteld, laat staan bewezen dat zij, gegeven haar financiële situatie in aanmerking komt voor vrijstelling of vermindering van de geheven griffierechten. Ook heeft de Rechtbank naar het oordeel van het Hof geen toepassing hoeven te geven aan artikel 8:41, derde lid, van de Algemene wet bestuursrecht. Nu immers de uitspraken op bezwaar van de Inspecteur zien op 18 verschillende voertuigen, is geen sprake geweest van een beroepschrift tegen twee of meer samenhangende besluiten. Het Hof verwijst hiertoe mede naar de toelichting van de regering op dit begrip bij de totstandkoming van de wet houdende aanpassing van het fiscale procesrecht aan de Algemene wet bestuursrecht en wijziging van een aantal fiscale en andere wetten (herziening van het fiscale procesrecht):

“Samenhangende besluiten zijn besluiten die voortkomen uit één samenstel van feiten en omstandigheden. (…) Wij noemen als voorbeeld een belastingaanslag inkomstenbelasting en een voor bezwaar vatbare beschikking heffingsrente met betrekking tot die belastingaanslag. Een voorbeeld van twee samenhangende besluiten die niet op één aanslagbiljet zijn vermeld – een minder vaak voorkomende situatie – is een naheffingsaanslag omzetbelasting en een navorderingsaanslag vennootschapsbelasting die worden opgelegd aan een vennootschap terzake van door de vennootschap verzwegen omzet.”

(Kamerstukken II 1997/98, 25 175, nr. 5, blz. 23).

Rente over terugbetaling griffierecht beroep in eerste aanleg

Belanghebbende maakt aanspraak op een adequate rentevergoeding over het aan haar te vergoeden griffierecht voor het beroep bij de Rechtbank. De Rechtbank heeft echter reeds overwogen dat de Inspecteur wettelijke rente wordt verschuldigd indien hij het te vergoeden griffierecht niet tijdig aan belanghebbende betaalt. Deze overweging is juist. Anders dan belanghebbende kennelijk betoogt, is voor een verdere rentevergoeding over het griffierecht geen plaats (zie HR 19 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:623, r.o. 2.4.3).

Proceskosten

Het standpunt van belanghebbende dat de Inspecteur moet worden veroordeeld tot een hogere kostenvergoeding dan voortvloeit uit de forfaitaire bedragen van het Besluit proceskosten bestuursrecht (hierna: Bpb) voor de fasen van bezwaar en (hoger) beroep, volgt het Hof niet. Op grond van artikel 2, derde lid, van het Bpb kan in bijzondere omstandigheden worden afgeweken van de forfaitaire bedragen van het Bpb. Van dergelijke bijzondere omstandigheden is naar het oordeel van het Hof in geen enkele fase van het geding sprake. Het enkele feit dat het (hoger) beroep Unierechtelijk is ingekleed noopt hiertoe niet. Het Hof volgt belanghebbende ook niet in haar standpunt dat aan artikel 47 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie een hogere vergoeding kan worden ontleend, omdat een forfaitaire vergoeding volgens het Bpb niet passend zou zijn. Van een vergaande mate van onzorgvuldigheid of handelen tegen beter weten in aan de zijde van de Inspecteur, is ten slotte evenmin sprake.

Belanghebbende maakt tevens aanspraak op een forfaitaire vergoeding van de kosten die zij in verband met de behandeling van het bezwaar heeft moeten maken. Ook hiervoor bestaat naar het oordeel van het Hof geen grond. De onderhavige verminderingen van BPM zijn immers niet het gevolg van een aan de Inspecteur te wijten onrechtmatigheid. Voor het beroep en het hoger beroep heeft belanghebbende wel recht op een proceskostenvergoeding. Daarop zal in onderdeel 5 van deze uitspraak nader worden ingegaan.

Prejudiciële vragen

Belanghebbende betoogt dat alleen het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) bevoegd is het Unierecht uit te leggen. Het Hof moet daarom prejudiciële vragen aan het HvJ stellen, aldus belanghebbende. Het betoog van belanghebbende houdt in de kern in dat de Nederlandse rechter niet bevoegd is het Unierecht zelf uit te leggen en toe te passen. Dit is onjuist (zie de gronden vermeld in onderdeel 7.2 van de conclusie van A-G Wattel van 28 februari 2020, ECLI:NL:PHR:2020:184, die het Hof overneemt en tot de zijne maakt). Tegen beslissingen van het Hof staat beroep in cassatie open. Op basis van artikel 267, onderdeel b, van het VWEU, is het Hof daarom wel bevoegd maar niet verplicht prejudiciële vragen voor te leggen aan het HvJ. Het Hof ziet in deze procedure geen aanleiding voor het stellen van prejudiciële vragen aan het HvJ.

Immateriëleschadevergoeding

Belanghebbende heeft het Hof verzocht om toekenning van een vergoeding voor immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn voor beslechting van dit belastinggeschil in hoger beroep. Voor de berechting van de zaak in hoger beroep geldt als uitgangspunt een termijn van twee jaar, te rekenen vanaf het instellen van het hoger beroep (zie HR 19 februari 2016, ECLI:NL:HR:2016:252, r.o. 3.4.3). Het Hof is echter van oordeel dat de coronapandemie een uitzonderlijke en onvoorzienbare situatie vormt die een verlenging van de termijn in hoger beroep met vier maanden rechtvaardigt. Daarbij is rekening gehouden met de periode waarin de gerechtsgebouwen gesloten waren en een termijn van twee maanden voor het opnieuw inplannen van verdaagde zittingen. Het hoger beroep is op 2 mei 2019 ontvangen door het Hof en het Hof doet heden uitspraak, zodat de redelijke termijn van twee jaar en vier maanden niet is overschreden. Dit betekent dat belanghebbende niet in aanmerking komt voor vergoeding van immateriële schade voor de fase van het hoger beroep. Opmerking verdient nog dat de tweejaarstermijn voor bezwaar en beroep niet is overschreden.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep met betrekking tot de auto’s 2, 6 en 17 gegrond. Voor het overige is het hoger beroep ongegrond. Hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd, doet aan deze conclusie niet af.