Rb. Noord-Nederland, 22-04-2025, nr. 23/3376

RECHTBANK NOORD-NEDERLAND

Zittingsplaats Groningen

Bestuursrecht

zaaknummer: LEE 23/3376

uitspraak van de enkelvoudige belastingkamer van 22 april 2025 in de zaak tussen

(gemachtigde: mr. M.J. van Dam),

en

(gemachtigde: [naam] ).

Als derde-partij neemt aan de zaak deel: de minister van Veiligheid en Justitie(de minister).

In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van eiser tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 23 juni 2023.

De inspecteur heeft aan eiser voor het jaar 2017 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 58.865. De PVV heeft de inspecteur vastgesteld op een bedrag van € 9.343, gebaseerd op het maximum premie-inkomen van € 33.791.

Gelijktijdig met de vaststelling van de aanslag heeft de inspecteur eiser € 532 belastingrente in rekening gebracht (de belastingrentebeschikking).

De inspecteur heeft het bezwaar van eiser ongegrond verklaard. De inspecteur heeft daarbij de aanslag gehandhaafd.

De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift.

Partijen hebben nadere stukken en pleitnota’s ingediend.

De rechtbank heeft het beroep op 20 november 2024 op een zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van eiser en de gemachtigde van de inspecteur, bijgestaan door mr. [naam] .

Eiser heeft de Nederlandse nationaliteit en woonde heel 2017 in Nederland.

In de periode 1 januari 2017 tot en met 31 mei 2017 is eiser in dienst van een Liechtensteinse werkgever, [naam] AG. Deze werkgever heeft zich niet in Nederland gemeld als inhoudingsplichtige en er hebben in deze periode geen inhoudingen van Nederlandse PVV plaatsgevonden op het loon van eiser.

Eiser werkte in deze periode op een binnenschip, de [naam] (het schip). Het schip werd gedurende deze periode geëxploiteerd door een Nederlandse onderneming en beschikte over een Rijnvaartverklaring.

Eiser werkte daarnaast in 2017 als zelfstandig ondernemer.

Eiser heeft aangifte IB/PVV gedaan voor het jaar 2017. Daarin heeft hij een belastbaar inkomen uit werk en woning aangegeven van € 57.217. Dit is als volgt opgebouwd:

In de aangifte geeft eiser verder aan: “Afwijkende periode verplichte verzekering AOW/ANW en Wlz/Zvw: 01-06-2017 tot en met 31-12-2017.”

De SVB heeft op 10 maart 2022 aan eiser kenbaar gemaakt dat de Nederlandse wetgeving van toepassing wordt verklaard voor de periode 1 oktober 2016 tot en met 31 mei 2017 en een zogenoemde A1-verklaring afgegeven, gedateerd 4 maart 2022. Deze A1-verklaring staat nog niet onherroepelijk vast, omdat er nog over wordt geprocedeerd in de zogeheten sociale zekerheidskolom. Na uitspraken in beroep van de rechtbank Noord-Nederland (22 september 2023) en in hoger beroep van de Centrale Raad van Beroep (18 juli 2024) is beroep in cassatie aangetekend bij de Hoge Raad.

Bij het vaststellen van de aanslag IB/PVV 2017 is de inspecteur afgeweken van de aangifte. De inspecteur heeft geen vrijstelling verleend voor de PVV, maar deze berekend op basis van verzekerings- en premieplicht in het gehele jaar 2017. De PVV is vastgesteld op een bedrag van € 9.343 (27,65% x € 33.791).

3. De rechtbank beoordeelt de vraag of de aanslag IB/PVV 2017 tot een te hoog bedrag is vastgesteld. Zij doet dat aan de hand van de beroepsgronden van eiser.

4. De rechtbank is van oordeel dat de aanslag IB/PVV 2017 te hoog is vastgesteld. Hierna legt de rechtbank uit hoe zij tot dit oordeel komt en welke gevolgen dit oordeel heeft.

Is eiser in de periode 1 januari 2017 tot en met 31 mei 2017 in Nederland premieplichtig?

Eiser stelt dat hij in de periode 1 januari 2017 tot en met 31 mei 2017 niet premieplichtig is in Nederland. De SVB heeft volgens eiser een verkeerde toepassing gegeven aan artikel 13 van de Verordening (EG) nr. 883/2004 (de Basisverordening), doordat de A1-verklaring is gebaseerd op omstandigheden die niet van belang zijn om te beoordelen of eiser een substantieel deel van zijn werkzaamheden in Nederland heeft verricht. Eiser wijst in dat kader op het feit dat de Hoge Raad1.prejudiciële vragen heeft gesteld aan het Hof van Justitie in het kader van de vraag welke omstandigheden mogen worden meegewogen bij het beoordelen van het criterium van de substantiële werkzaamheden in de woonstaat.

De rechtbank overweegt als volgt. Er ligt een Nederlandse A1-verklaring. Ook al staat deze nog niet onherroepelijk vast en is mogelijk onzeker of de daaraan ten grondslag liggende beoordeling wel door de beugel kan, toch ziet de rechtbank geen aanleiding om de A1-verklaring terzijde te schuiven. De rechtbank leest het arrest van de Hoge Raad van 5 oktober 20182.namelijk zo dat, zolang de A1-verklaring niet is ingetrokken of ongeldig verklaard, zowel de inspecteur als de belastingrechter eraan gebonden zijn. Anders gezegd: twijfel aan de juistheid van de gronden waarop de A1-verklaring is afgegeven is niet relevant, zelfs niet als die twijfel voorwerp is van een gerechtelijke procedure, zoals in dit geval aan de orde is. De rechtbank ziet geen ruimte om in deze zaak anders te beslissen.

Dat betekent dat eiser in de periode 1 januari 2017 tot en met 31 mei 2017 premieplichtig is in Nederland en dat de inspecteur dus terecht premies heeft geheven over heel 2017.

Is het belastbare loon en het premie-inkomen te hoog vastgesteld?

Tussen partijen is wat betreft de hoogte van het belastbare loon en het premie-inkomen het volgende in geschil:

Partijen zijn het cijfermatig eens over het volgende:

Eiser stelt dat de in Liechtenstein ingehouden sociale zekerheidspremies en de premies voor de ‘Pensionversicherung’ en ‘Krankentaggeldversicherung’ op het belastbare loon in mindering mogen worden gebracht en voert daarvoor onder meer de volgende argumenten aan:

a. Er is geen sprake van loon in de zin van artikel 10, van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB). Eiser verwijst in dat kader naar een uitspraak van het hof Arnhem-Leeuwarden van 29 oktober 20243..

b. De eis dat de premies eerst moeten worden overgemaakt door het Liechtensteins bevoegd orgaan aan de SVB voordat aftrek kan plaatsvinden bij eiser is geen eis die volgt uit artikel 73, lid 2, van de Verordening (EG) nr. 987/2009 (de Toepassingsverordening).

Wat betreft argument a. overweegt de rechtbank als volgt. Het hof Arnhem-Leeuwarden heeft in zijn uitspraak van 29 oktober 2024 ten aanzien van het werknemersdeel van de premies onder r.o. 4.11. overwogen dat aan eiser slechts het netto loon is betaald en dat er voor het verschil met het bruto loon geen genietingsmoment is geweest. Daardoor heeft eiser naar het oordeel van het hof dat verschil, dus ter grootte van de Liechtensteinse premies, niet genoten en kan het dus niet belast zijn. De onderbouwing van dit oordeel is erin gelegen dat de Liechtensteinse premies in ieder geval achteraf bezien ten onrechte zijn ingehouden, zodat eiser geen aanspraak heeft op uitkeringen of verstrekkingen uit Liechtenstein. De rechtbank onderschrijft dit oordeel van het hof en de daarvoor gegeven onderbouwing niet. De rechtbank ziet het zo, dat eiser tegenover zijn werkgever uit hoofde van zijn dienstbetrekking aanspraak heeft gehad op het bruto loon. Daarvan is een deel kennelijk ingehouden door de werkgever en wellicht in Liechtenstein afgestort naar een fonds ter financiering van sociale zekerheidsuitkeringen. Het is mogelijk dat (zal blijken dat) dit achteraf gezien niet nodig was, en zelfs dat er in het geheel geen rechtsgrond voor aanwezig was. Dat laat naar het oordeel van de rechtbank onverlet dat het genietingsmoment ten aanzien van het bruto loon dan al heeft plaatsgevonden. Anders gezegd: de rechtbank ziet de (achteraf wellicht onterechte) inhouding dus eigenlijk als inkomensbesteding. Het feit dat het ten onrechte is ingehouden heeft naar het oordeel van de rechtbank rechtsgevolgen voor de civielrechtelijke rechtsverhouding tussen eiser en zijn werkgever. Eiser kan die inhoudingen dan vermoedelijk terugvorderen bij zijn werkgever. Naar Nederlandse fiscale maatstaven is het kwaad echter al geschied toen het bruto loon ter beschikking werd gesteld. Argument a. slaagt dus niet.

Wat betreft argument b. is de rechtbank van oordeel dat dit afstuit op wat de Hoge Raad heeft overwogen in r.o. 4.2.6. van zijn arrest van 27 oktober 20234.. Argument b. slaagt dus ook niet.

Op de zitting is ook in bredere zin gesproken over de vraag of en in hoeverre de in Liechtenstein ingehouden premies mogen worden afgetrokken. Wat betreft die vraag overweegt de rechtbank, voor zover nodig onder ambtshalve aanvulling van de rechtsgronden, als volgt.

De mededeling van de staatssecretaris van 26 november 20205.(waar eiser zich in dit verband op beroept) betreft een aanvulling op het oorspronkelijke besluit van 24 maart 20146.en de mededeling van 5 januari 20167.. Dit besluit is geschreven voor de fiscale kwalificatie van buitenlandse sociale verzekeringen voor de ‘normale’ situatie waarin duidelijkheid bestaat over de sociale zekerheidspositie ten tijde van de loonberekening en de loonverwerking (dus in welk land is iemand verzekerd en premieplichtig?). In die zin wijkt de situatie van eiser af. Naar het oordeel van de rechtbank kan dat echter niet aan eiser worden tegengeworpen, omdat in het besluit niet expliciet is bepaald dat de geheven premies een wettelijke of verdragsrechtelijke grondslag moeten hebben. De voorwaarden zien alleen op de inhoud van de verzekering (in het bijzonder op de mate van vergelijkbaarheid met de voorzieningen in Nederland). In het besluit merkt de staatssecretaris op dat het gaat om standpunten die zijn ingenomen voor het geval een werknemer onder het sociale zekerheidsstelsel van een ander land ‘valt’. Weliswaar is in dit geval het uitgangspunt dat, op grond van de niet ingetrokken of vervallen verklaarde Nederlandse A1-verklaring, eiser exclusief sociaal verzekerd is geweest in Nederland, maar evengoed staat vast dat van eiser feitelijk premies zijn ingehouden voor sociale verzekeringen in Liechtenstein. De A1-verklaring ziet op de juridische werkelijkheid: waar heeft eiser aanspraken en verplichtingen (en welk land mag heffen)? Dat is iets anders dan de materiële werkelijkheid: heeft iemand feitelijk ergens anders premies betaald? In dit geval staat vast dat de wel ingehouden premies tot op heden niet zijn verrekend of terugbetaald, ook niet aan de SVB. Onder al deze omstandigheden is de rechtbank van oordeel dat er sprake is van een situatie die voor wat betreft de inhouding van deze premies overeenkomt met die waarin van aanvang af in Liechtenstein (ook) in juridisch opzicht daadwerkelijk verzekeringsplicht zou hebben bestaan. Plat gezegd: eiser is het geld kwijt, er is geen enkel aanknopingspunt om te veronderstellen dat eiser het geld terugkrijgt en duidelijk is dat het op de een of andere manier in de Liechtensteinse premiekas terecht is gekomen. Dat betekent dat de van eiser ingehouden sociale zekerheidspremies voor aftrek in aanmerking komen. Dat geldt ook voor de ingehouden premies voor de ‘Krankentaggeldversicherung’, omdat deze ook worden genoemd in de latere mededeling van de staatssecretaris. Voor de ingehouden premies voor de ‘Pensionversicherung’ is dat anders. De rechtbank heeft verder geen toelichting gekregen van eiser waarop dit precies betrekking heeft. Kijkend naar de mededeling en de opsomming van aftrekbare premies ziet de rechtbank deze er niet tussen staan. Dit kan een reguliere, individuele pensioenregeling zijn, ter zake waarvan eiser voor het overige ook niet aannemelijk heeft gemaakt dat deze naar Nederlands recht in aftrek komt.

Wat betreft de ‘Krankenkasse Arbeitgeber Beitrag’ is op zichzelf niet in geschil dat een dergelijke bijdrage van de werkgever behoort tot het belastbare loon in de zin van artikel 10 van de Wet LB en ook overigens niet is vrijgesteld. Eiser beroept zich echter op het gelijkheidsbeginsel als algemeen beginsel van behoorlijk bestuur. Volgens eiser is voor de hele groep Rijnvarenden en in het bijzonder de groep Rijnvarenden ten aanzien van wie relatief kort voor de zitting uitspraken zijn gedaan door het hof Arnhem-Leeuwarden en het hof Den Bosch, de werkgeversbijdrage door de inspecteur nooit tot het belastbaar loon gerekend. Op grond van de meerderheidsregel mag dat bij eiser dan ook niet gebeuren. De inspecteur heeft deze stelling gemotiveerd betwist.

De rechtbank overweegt dat voor een geslaagd beroep op de meerderheidsregel is vereist dat een groep gelijke gevallen wordt aangewezen en dat van die groep de helft plus één de ongelijke behandeling te beurt is gevallen. De bewijslast daarvan rust op eiser. Eiser heeft op zichzelf wel een groep van gelijke gevallen aangewezen, maar heeft niet aannemelijk gemaakt dat van die groep de helft plus één de ongelijke behandeling te beurt is gevallen. De enkele verwijzing, zonder optelsom, naar enkele in 2024 door hof Arnhem-Leeuwarden en hof Den Bosch berechte gevallen, is daarvoor onvoldoende. Dat betekent dat de werkgeversbijdrage tot het belastbare loon moet worden gerekend.

9. Wat betreft de ‘Reisespesen’ overweegt de rechtbank als volgt. Naar Nederlandse maatstaven wordt tot het loon gerekend al hetgeen uit een dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking.8.De vergoeding voor ‘Reisespesen’ is dan ook in beginsel belast. Eiser heeft wel gesteld dat het een (onbelaste) vergoeding van werkelijke kosten zou zijn, maar dat kan de rechtbank niet opmaken uit alleen de ‘Lohnausweis’ die beschikbaar is. Verder heeft eiser geen bewijsstukken overgelegd die hier op zien en het mogelijk maken voor de rechtbank om te toetsen aan de criteria die naar Nederlandse maatstaven gelden voor onbelaste vergoedingen in de loonsfeer. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat, waarom en in hoeverre deze vergoeding op grond van de bepalingen van de Wet LB en de daarop gebaseerde regelgeving onbelast zou zijn. Daarom moet ervan worden uitgegaan dat het naar Nederlandse maatstaven een belaste vergoeding betreft.

Alles overziende betekent dit dat het belastbaar inkomen als volgt moet worden berekend:

Uit praktisch oogpunt zal de rechtbank een omrekenkoers van 0,91 hanteren.

Het premie-inkomen blijft aldus ongewijzigd op het voor 2017 vastgestelde maximum van € 33.791.

Nu het berekende bedrag van het belastbaar inkomen lager is dan het belastbaar inkomen waarop de aanslag IB/PVV 2017 is gebaseerd, is de conclusie dat de aanslag te hoog is vastgesteld. Het beroep is dus gegrond.

Immateriële schadevergoeding

11. Eiser heeft in de pleitnota een verzoek gedaan om toekenning van een immateriële schadevergoeding (ISV) vanwege de lange behandelduur. Op de zitting is met partijen afgestemd dat de ISV in beginsel € 1.000 moet bedragen, wat geheel voor rekening van de inspecteur komt. Intussen is op 25 januari 2025 een extra halfjaargrens overschreden en dat komt voor rekening van de rechtbank. De rechtbank zal overeenkomstig beslissen.

Belastingrente

12. Het beroep wordt geacht mede betrekking te hebben op de belastingrente. Eiser heeft geen zelfstandige gronden tegen de in rekening gebrachte belastingrente aangevoerd. De belastingrentebeschikking volgt de aanslag. Nu de aanslag IB/PVV 2017 zal worden verminderd, zal het bedrag van de belastingrente in overeenstemming daarmee worden verminderd.

Het beroep is gegrond. De rechtbank vernietigt daarom de uitspraak op bezwaar en zal de aanslag IB/PVV 2017 verminderen tot een aanslag berekend naar het belastbaar inkomen zoals vermeld onder 10.1.

Omdat het beroep gegrond is, moet de inspecteur het griffierecht aan eiser vergoeden.

Ook krijgt eiser een vergoeding van zijn proceskosten. De inspecteur heeft gesteld dat, voor wat betreft de bezwaarfase, geen sprake is van onrechtmatigheid aan de zijde van de Belastingdienst, nu het beroep niet slaagt wat betreft de verzekeringsplicht, maar alleen wat betreft de hoogte van het belastbaar inkomen. De inspecteur ziet daarom geen grond voor een vergoeding van kosten voor de bezwaarfase. Dat is de rechtbank met de inspecteur eens. Kijkend naar de aanslagregelende fase heeft eiser niet gereageerd op de afwijkingsbrief van de inspecteur. Het achteraf bezien te hoge loon is door eiser zelf aangegeven. Bovendien geeft de aangifte geen aanleiding om aan de juistheid daarvan te twijfelen. De inspecteur heeft niet de beschikking over het Liechtensteinse equivalent van de polisadministratie en krijgt geen renseignementen uit Liechtenstein. Eiser heeft in zijn aangifte zelf het loon in CHF aangegeven in plaats van in euro’s en dat is een deel van de reden dat er nu een gegrond beroep is. De oplegging van een te hoge aanslag is al met al dus niet veroorzaakt door een aan de inspecteur te wijten onrechtmatigheid.

Ook voor de beroepsfase stelt de inspecteur zich op het standpunt dat geen proceskostenvergoeding moet worden toegekend. Het is volgens de inspecteur aan eiser zelf te wijten dat het belastbare loon in eerste instantie onjuist is vastgesteld, omdat hij pas kort voor de zitting met het juiste ‘Beiblatt’ op de proppen is gekomen. De rechtbank ziet dat anders. Het punt van de verrekening van de premies die door de werkgever zijn ingehouden is niet pas aangevoerd in de pleitnota die één dag voor zitting is overgelegd. Eiser heeft er ook in eerdere correspondentie in algemene zin al op gewezen dat de Liechtensteinse premies voor aftrek in aanmerking moeten komen. De rechtbank heeft eiser nu ten dele op dat punt gelijk gegeven, los van de verlaging van het belastbaar loon door het alsnog correct toepassen van de wisselkoers en het omrekenen naar euro’s. Het achterwege laten van een proceskostenvergoeding voor de beroepsfase kan alleen als het instellen van beroep uitsluitend te wijten is aan eiser. Daarvan is hier volgens de rechtbank geen sprake.

Voor de beroepsfase is dus wel recht op een proceskostenvergoeding. Op de zitting is met partijen afgestemd dat het gaat om 2 proceshandelingen met een wegingsfactor 1 en een tarief van € 875 per punt. Omdat de rechtbank pas in 2025 uitspraak doet, geldt het nieuwe tarief van € 907 per punt. Eiser heeft nog gevraagd om toekenning van een extra punt of deel daarvan in verband met de voorafgaand aan de zitting gevoerde correspondentie. De rechtbank ziet daar geen aanleiding voor. Weliswaar is er de nodige correspondentie gevoerd, maar de aard ervan is niet zodanig dat die wat de rechtbank betreft gelijkgesteld kan worden met bijvoorbeeld een conclusie van repliek. Dat betekent dat de proceskostenvergoeding € 1.814 bedraagt. De inspecteur moet deze vergoeding betalen. Verder zijn er geen kosten gemaakt die vergoed kunnen worden.

De rechtbank:

- verklaart het beroep gegrond;

- vernietigt de uitspraak op bezwaar;

- vermindert de aanslag IB/PVV 2017 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 55.013;

- vermindert de belastingrentebeschikking in overeenstemming daarmee;

- bepaalt dat deze uitspraak in de plaats komt van de bestreden uitspraak op bezwaar;

- veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 1.000;

- veroordeelt de minister tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan eiser tot een bedrag van € 500;

- bepaalt dat de inspecteur het griffierecht van € 50 aan eiser moet vergoeden;

- veroordeelt de inspecteur tot betaling van € 1.814 aan proceskosten aan eiser.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A. Heidekamp, rechter, in aanwezigheid van mr. M. Jongsma-van Helden, griffier. De uitspraak is uitgesproken in het openbaar op 22 april 2025.

Een partij die het niet eens is met deze uitspraak, kan een hogerberoepschrift sturen naar het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden waarin wordt uitgelegd waarom deze partij het niet eens is met deze uitspraak. Het hogerberoepschrift moet worden ingediend binnen zes weken na de dag waarop deze uitspraak is verzonden.

Digitaal hoger beroep instellen kan via “Formulieren en inloggen” op www.rechtspraak.nl. Hoger beroep instellen kan eventueel ook nog steeds door verzending van een brief aan het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden (belastingkamer), Locatie Arnhem, Postbus 9030, 6800 EM Arnhem.

Kan de indiener de behandeling van het hoger beroep niet afwachten, omdat de zaak spoed heeft, dan kan de indiener de voorzieningenrechter van het gerechtshof Arnhem-Leeuwarden vragen om een voorlopige voorziening (een tijdelijke maatregel) te treffen.