Hof Arnhem-Leeuwarden, 30-04-2019, nr. 18/00001, nr. 18/00002

Aan belanghebbende is over het jaar 2012 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting/premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.

Aan belanghebbende is over het jaar 2013 aanslag in de IB/PVV opgelegd. Bij beschikking is belastingrente berekend.

De Inspecteur heeft bij uitspraken op bezwaar de bezwaren ongegrond verklaard.

Belanghebbende is tegen die uitspraken in beroep gekomen bij de rechtbank Gelderland (hierna: de Rechtbank). De Rechtbank heeft het beroep ongegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen de uitspraak van de Rechtbank hoger beroep ingesteld.

Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 12 maart 2019. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat aan deze uitspraak is gehecht.

Belanghebbende is met ingang van 1 november 2010 ingeschreven in het Handelsregister van de Kamer van Koophandel als eenmanszaak met de naam [A] . De activiteiten van de onderneming werden in het Handelsregister omschreven als management adviesbureau, gespecialiseerd in management support, interim-management en investmentmanagement. Belanghebbende had onder andere als opdrachtgever [B] BV.

Op 23 november 2012 heeft belanghebbende [C] BV (hierna: de BV) opgericht. De BV is vanaf haar oprichting voor 20% aandeelhouder in [B] BV.

Naar aanleiding van de oprichting van de BV heeft de betrokken notaris op 23 november 2012 in het Handelsregister laten registreren dat de onderneming van belanghebbende op die datum is overgedragen aan de BV. Het bedrijf van belanghebbende is vervolgens uitgeschreven.

In het bestand van de Belastingdienst is naar aanleiding van de uitschrijving uit het Handelsregister geregistreerd dat het ondernemerschap op 13 december 2012 is geëindigd. Voor de tijdvakken vanaf 2013 zijn geen aangiften omzetbelasting meer uitgereikt. Belanghebbende heeft sindsdien ook niet uit eigen beweging om uitreiking van een aangiftebiljet verzocht. In zijn aangiften omzetbelasting voor het jaar 2012 heeft belanghebbende een belaste omzet van € 177.849 aangegeven. De BV heeft voor het jaar 2013 voor de heffing van de omzetbelasting een belaste omzet van € 165.400 aangegeven.

Belanghebbende heeft op 1 mei 2014 aangifte in de IB/PVV gedaan voor het jaar 2012 van een belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) van € 85.540. In deze aangifte wordt (onder andere) winst uit onderneming aangegeven en worden ondernemersfaciliteiten geclaimd. In de aangifte zijn een balans en een verlies- en winstrekening opgenomen. De omzet bedraagt € 147.854 en de winst (voor aftrek ondernemersfaciliteiten) € 133.246. Het ondernemingsvermogen (bezittingen minus schulden) bedraagt ultimo 2012 € 27.853 negatief. De fiscale oudedagsreserve bedraagt € 11.882. De in het aangiftebiljet over staking van de onderneming opgenomen vragen (rubriek 640) heeft belanghebbende niet ingevuld. Met dagtekening 17 oktober 2014 is de aanslag overeenkomstig de aangifte vastgesteld.

Belanghebbende heeft op 27 juni 2014 aangifte in de IB/PVV gedaan voor het jaar 2013. Op 9 september 2014 is deze aangifte vervangen door een tweede, herziene, aangifte. Hierin is een belastbaar inkomen uit werk en woning (tevens verzamelinkomen) van € 98.901 vermeld. In de aangifte is van de BV ontvangen loon uit dienstbetrekking vermeld tot een bedrag van € 131.266. Als belastbare winst is een bedrag van € 8.087 opgenomen, zijnde het saldo van zelfstandigenaftrek, startersaftrek en MKB-winstvrijstelling. Op de balans zijn slechts het (ongewijzigde) negatieve eigen vermogen van € 27.853 en de oudedagsreserve van € 11.882 vermeld. De resultatenrekening vermeldt een omzet van nihil, kosten van nihil en een winst van nihil.

In september 2015 heeft de Inspecteur de aangifte IB/PVV 2013 in behandeling genomen. Naar aanleiding daarvan heeft de Inspecteur het standpunt ingenomen dat voor het jaar 2012 een navorderingsaanslag moet worden opgelegd omdat de oudedagsreserve in dat jaar tot de winst moet worden gerekend en tevens dat voor het jaar 2013 een correctie op de aangifte moet worden aangebracht omdat geen recht bestaat op ondernemersfaciliteiten.

In de door belanghebbende ingediende aangiften IB/PVV voor de jaren 2014 en 2015 zijn geen winstgegevens opgenomen.

De Inspecteur heeft de navorderingsaanslag (2012) en de aanslag (2013) als volgt vastgesteld (in €).

De Rechtbank heeft het beroep van belanghebbende voor beide jaren ongegrond verklaard.

Voor het jaar 2012 is in geschil of de oudedagsreserve wegens staking van de onderneming tot de winst moet worden gerekend en of, als dat het geval is, recht bestaat op toepassing van de stakingsaftrek. Tevens is in geschil of de Inspecteur beschikt over een nieuw feit dat navordering rechtvaardigt. Voor het jaar 2013 is in geschil of belanghebbende recht heeft op de ondernemersfaciliteiten.

Navorderingsaanslag over 2012

Op grond van artikel 3.70 van de Wet IB 2001 (hierna: de Wet) neemt een gevormde oudedagsreserve af met het bedrag waarmee die reserve het ondernemingsvermogen bij het einde van het kalenderjaar overtreft indien de onderneming of een gedeelte van de onderneming in dat jaar is gestaakt. Ingevolge artikel 3.79 van de Wet geldt voor een ondernemer die in het kalenderjaar winst behaalt met of bij het staken van een of meer gehele ondernemingen een stakingsaftrek tot het bedrag van die winst met een maximum van € 3.630. Een eerder verleend bedrag aan stakingsaftrek wordt op laatstgenoemde bedrag in mindering gebracht.

Belanghebbende neemt het standpunt in dat hij - naast zijn via de BV verrichte werkzaamheden voor [B] BV - andere bestaande activiteiten voor eigen rekening is blijven verrichten. Volgens belanghebbende waren dat advieswerkzaamheden op het gebied van het management van ondernemingen en financieringsvraagstukken en de begeleiding van private equity investeringen, in de ruimste zin van het woord. Deze werkzaamheden plegen per geheel afgerond advies- begeleidingstraject te worden gefactureerd waardoor het mogelijk is dat lange tijd niet kan worden gefactureerd of, bij het mislukken van een beoogde transactie, in het geheel niet kan worden gefactureerd. Daarnaast besteedde belanghebbende tijd aan netwerk- en relatiebeheer en acquisitie van nieuwe opdrachten. Ter zitting heeft de gemachtigde van belanghebbende desgevraagd verklaard dat belanghebbende advieswerkzaamheden heeft verricht voor een vermogende familie (family office) en ook commissaris was van een wat grotere MKB-onderneming. Ook zou belanghebbende naast werkzaamheden voor de eerder genoemde vermogende familie en het commissariaat nog werkzaamheden voor het bedrijf [D] hebben verricht. Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat hij zijn persoonlijke onderneming pas in de loop van het jaar 2015 heeft gestaakt omdat deze weinig vruchtbaar bleek.

Tegenover de betwisting door de Inspecteur maakt belanghebbende niet aannemelijk dat hij de door hem gestelde werkzaamheden na de oprichting van de BV nog heeft verricht. Ter zitting van de Rechtbank heeft belanghebbende zelf verklaard dat de werkzaamheden voor [D] al voor de oprichting van de BV waren beëindigd. Het Hof gaat alleen daarom al aan de andersluidende verklaring van diens gemachtigde voorbij. Daarnaast acht het Hof de enkele verklaring van belanghebbende dat hij deze werkzaamheden heeft verricht, onvoldoende. Iedere feitelijke onderbouwing daarvan - bijvoorbeeld in de vorm van schriftelijke of elektronische dossiers en correspondentie of in de vorm van een urenregistratie of een agenda - ontbreekt. De omstandigheid dat in de jaren 2013 tot en met 2015 in het geheel geen omzet is gerealiseerd en dat - kennelijk - evenmin kosten zijn gemaakt, duidt eveneens op het ontbreken van activiteiten. Ook heeft belanghebbende niet aan kunnen geven of en wanneer voor de gestelde activiteiten facturen door hem zijn uitgereikt. Nu niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende na oprichting van de BV de door hem gestelde werkzaamheden nog heeft verricht, laat staan dat deze werkzaamheden zouden kunnen worden aangemerkt als het drijven van een onderneming, moet worden geconcludeerd dat belanghebbende zijn voorheen gedreven onderneming aan het einde van het jaar 2012 volledig heeft gestaakt. De Inspecteur heeft daarom terecht de oudedagsreserve tot de winst van belanghebbende gerekend.

Anders dan de Inspecteur bepleit, heeft belanghebbende dan recht op toepassing van de volledige stakingsaftrek van € 3.630. Belanghebbende stelt dat hij niet eerder stakingsaftrek heeft genoten. Gelet op de start van de (voormalige) onderneming in 2010 ligt dat ook niet voor de hand. Nu de Inspecteur geen informatie uit de aanslagsystemen heeft overgelegd waaruit een eerder genoten stakingsaftrek blijkt en hij ter zitting heeft verklaard dat hij daarin ook geen aanwijzingen voor het genieten van stakingsaftrek heeft kunnen vinden, heeft belanghebbende recht op toepassing van het volle bedrag van € 3.630. Ter zitting heeft de Inspecteur nog aangevoerd dat de stakingsaftrek verminderd moet worden met bij de staking gerealiseerde goodwill of stille reserves. Het Hof gaat aan dit standpunt voorbij nu dit, tegenover de betwisting door belanghebbende, feitelijke onderbouwing ontbeert.

Belanghebbende heeft nog aangevoerd dat het de Inspecteur niet is toegestaan een navorderingsaanslag over het jaar 2012 op te leggen omdat hij niet beschikt over een navordering rechtvaardigend nieuw feit als bedoeld in artikel 16 van de Algemene wet inzake rijksbelastingen. Volgens belanghebbende had de Inspecteur naar aanleiding van de melding van de uitschrijving uit het Handelsregister en de daarop volgende beëindiging van de aangifteplicht voor de omzetbelasting voor het vaststellen van de primitieve aanslag IB/PVV over het jaar 2012 onderzoek moeten doen naar een mogelijke staking van de onderneming door belanghebbende (met als gevolg vrijval van de oudedagsreserve). Daarnaast wijzen volgens belanghebbende de door de Inspecteur overgelegde gegevens van het proces van aanslagregeling erop dat de aangifte door een medewerker van de Inspecteur inhoudelijk is beoordeeld.

Uit de jurisprudentie van de Hoge Raad volgt dat de inspecteur bij het vaststellen van een aanslag in de IB/PVV mag uitgaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige bij zijn aangifte heeft verstrekt. Tot een nader onderzoek is hij in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot een nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoort te twijfelen (vgl. HR 9 januari 2009, nr. 07/10292, ECLI:NL:HR:2009:BG9068). De inspecteur kan bij het regelen van een aanslag IB/PVV in het algemeen volstaan met het raadplegen van het (digitale) dossier dat de aangiften en andere gegevens bevat met betrekking tot de heffing van IB/PVV (hierna: het IB/PVV-dossier) van de desbetreffende belastingplichtige. Met name bestaat voor de inspecteur niet de verplichting tot het raadplegen van (digitale) dossiers die zijn aangelegd voor andere belastingplichtigen of andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag in de IB/PVV van belang zijn. De inspecteur is slechts dan tot een onderzoek buiten het IB/PVV-dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven (vgl. HR 17 februari 2017, nr. 16/01006, ECLI:NL:HR:2017:249). Slechts als daartoe een bijzondere aanleiding bestaat, dient de Inspecteur gegevens die primair op andere belastingen betrekkingen hebben aan het IB/PVV-dossier toe te voegen (vgl. HR 12 juni 2015, nr. 14/04015, ECLI:NL:HR:2015:1515).

Het Hof is van oordeel dat de inhoud van de door belanghebbende ingediende aangifte voor het jaar 2012, ingediend door een professionele gemachtigde, geen aanleiding gaf tot nader onderzoek, temeer niet nu belanghebbende de in die aangifte opgenomen vragen over het geheel of gedeeltelijk staken van een onderneming niet heeft ingevuld. Niet gesteld of gebleken is dat gegevens in het IB/PVV-dossier overigens redelijkerwijs aanleiding gaven tot het stellen van vragen aan belanghebbende of het doen van onderzoek in dossiers van andere voor belanghebbende aangelegde dossiers, zoals het omzetbelastingdossier. Evenmin is van bijzondere omstandigheden gebleken welke voor de Inspecteur aanleiding hadden moeten zijn het beëindigen van de aangifteplicht voor de omzetbelasting in het IB/PVV-dossier aan te tekenen. Gelet hierop kan niet worden gezegd dat de Inspecteur bij het vaststellen van de primitieve aanslag over het jaar 2012 wist of had moeten weten dat belanghebbende ultimo 2012 zijn onderneming had gestaakt. De vraag of de Inspecteur de aangifte IB/PVV voor het jaar handmatig heeft beoordeeld, zoals belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist, behoeft in dit kader geen beantwoording nu in beide gevallen raadpleging van het omzetbelastingdossier niet heeft plaatsgevonden en ook niet hoefde plaats te vinden.

Uit het voorgaande volgt dat de Inspecteur terecht een navorderingsaanslag over het jaar 2012 heeft opgelegd en dat het belastbaar inkomen uit werk en woning moet worden vastgesteld op € 95.996 - € 3.630 = € 92.366.

Aanslag over 2013

Uit hetgeen hiervoor is overwogen volgt dat het Hof van oordeel is dat belanghebbende ultimo 2012 zijn onderneming volledig heeft gestaakt en dat in het jaar 2013 voor rekening van belanghebbende geen onderneming meer werd gedreven. Belanghebbende is in dit jaar geen ondernemer en kan daarom geen aanspraak maken op zelfstandigenaftrek en startersaftrek (artikelen 3.4 en 3.76 van de Wet). Dit nog afgezien van de omstandigheid dat belanghebbende tegenover de betwisting door de Inspecteur geen bewijs heeft geleverd van zijn standpunt dat hij voldoet aan het in artikel 3.76 van de wet opgenomen urencriterium. Hieruit volgt dat de Inspecteur terecht geen starters- en zelfstandigenaftrek in aanmerking heeft genomen. Omdat belanghebbende geen als ondernemer genoten winst uit onderneming geniet, is ook de MKB-winstvrijstelling niet van toepassing (artikel 3.79a van de Wet). Aan de omstandigheid dat belanghebbende voor het jaar 2013 een VAR-wuo heeft ontvangen, kan belanghebbende geen vertrouwen ontlenen dat hij ook bij het opleggen van de aanslag als ondernemer zal worden aangemerkt. In de VAR-verklaring is daartoe juist een nadrukkelijk voorbehoud opgenomen.

Verklaring voor recht

Belanghebbende verzoekt het Hof een verklaring voor recht uit te spreken. Volgens belanghebbende heeft de Inspecteur onrechtmatig gehandeld door enkele keren in de loop van het jaar 2016 - in het kader van de voorgenomen navordering over het jaar 2012 en de afhandeling van de aangifte over het jaar 2013 - buiten de gemachtigde om rechtstreeks telefonisch contact met belanghebbende op te nemen en hem daarbij uitspraken uit te lokken dan wel woorden in de mond te leggen welke belanghebbende later zijn tegengeworpen. Het Hof wijst dit verzoek af, reeds omdat het bestuursrecht niet in een dergelijke verklaring voorziet.

Slotsom Op grond van het vorenstaande is het hoger beroep met betrekking tot de navorderingsaanslag over het jaar 2012 gegrond en met betrekking tot de aanslag over het jaar 2013 ongegrond.

Het Hof ziet aanleiding de Inspecteur te veroordelen in de kosten die belanghebbende voor de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken.

Belanghebbende heeft verzocht om vergoeding van de werkelijke kosten van bezwaar, beroep en hoger beroep. Voor afwijking van het Besluit proceskosten bestuursrecht ziet het Hof geen aanleiding. Van aanslagen waarvan op voorhand duidelijk is dat die in een daartegen gestelde procedure geen stand zullen zouden is geen sprake (vgl. HR 13 april 2007, nr. 41 235, ECLI:NL:HR:2007:BA2802). Ook kan niet worden gezegd dat de Inspecteur in vergaande mate onzorgvuldig heeft gehandeld (vgl. HR 4 februari 2011, nr. 09/02123, ECLI:NL:HR:2011:BP2975). Voor zover belanghebbende met de gronden voor zijn verzoek om een verklaring van recht mede beoogt aanspraak te maken op een volledige vergoeding van proceskosten, overweegt het Hof dat het rechtstreeks benaderen van belanghebbende buiten diens gemachtigde om weliswaar onzorgvuldig is, maar niet zodanig onzorgvuldig dat een integrale proceskostenvergoeding gerechtvaardigd is.

Het Hof stelt de kosten die belanghebbende in verband met de behandeling van het bezwaar, het beroep en het hoger beroep heeft moeten maken overeenkomstig het Besluit proceskosten bestuursrecht vast op (bedragen 2019) € 254 voor de kosten in de bezwaarfase (1 punt (bezwaarschrift)  wegingsfactor 1  € 254), € 1.024 voor de kosten in eerste aanleg (2 punten (beroepschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 512) en € 1.024 voor de kosten in hoger beroep (2 punten (hogerberoepschrift, bijwonen zitting)  wegingsfactor 1  € 512), ofwel in totaal op € 2.302.

Het Hof:

– bevestigt de uitspraak van de Rechtbank met betrekking tot de aanslag IB/PVV over het jaar 2013 en de bijbehorende beschikking belastingrente,

– vernietigt de uitspraak van de Rechtbank voor het overige,

– verklaart het bij de Rechtbank tegen de navorderingsaanslag IB/PVV over het jaar 2012 en de bijbehorende beschikking belastingrente ingestelde beroep gegrond,

– vernietigt de uitspraken van de Inspecteur voor zover de uitspraken zien op die aanslag en beschikking,

– vermindert de navorderingsaanslag over het jaar 2012 tot een aanslag berekend naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 92.366,

– vermindert de belastingrente dienovereenkomstig,

– veroordeelt de Inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.302,

– gelast dat de Inspecteur aan belanghebbende het betaalde griffierecht vergoedt, te weten € 46 in verband met het beroep bij de Rechtbank en € 126 in verband met het hoger beroep bij het Hof.

Deze uitspraak is gedaan door mr. A.I. van Amsterdam, voorzitter, mr. A.E. Keulemans en mr. E. Polak, in tegenwoordigheid van drs. S. Darwinkel als griffier.

De beslissing is op 30 april 2019 in het openbaar uitgesproken.

De griffier, De voorzitter,

(S. Darwinkel) (A.I. van Amsterdam)

Afschriften zijn aangetekend per post verzonden op 3 mei 2019.

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij

de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer),

Postbus 20303,

2500 EH DEN HAAG.

Daarbij moet het volgende in acht worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd;

2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a. de naam en het adres van de indiener;

b. de dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.