3.4.2 De thesaurierungsbegünstigung, iets voor Nederland?

Het ontbreken in Nederland van een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting zou mijns inziens gezien kunnen worden als het niet voldoen aan de fiscaal-juridische toets uit mijn toetingskader. Er wordt immers in mindere mate voldaan aan het gelijkheidsbeginsel en het neutraliteitsbeginsel.

Daar waar in Nederland de roep vanuit de wetenschap tot invoering van een rechtsvormneutrale ondernemingwinstbelasting (of winstbox) tot op heden tot niets heeft geleid (zie hoofdstuk 3.2.5.2), heeft de Duitse wetgever in 2008 bij de Unternehmensteuerreform een dergelijke belasting getracht in te voeren.1 Duitse personenvennootschappen hebben de mogelijkheid (optie) om niet-uitgekeerde winst hetzelfde te laten belasten als kapitaalvennootschappen (§ 34a EStG). De winst die in de onderneming blijft, wordt dus – ongeacht de rechtsvorm – gelijk belast (hetgeen mijns inziens duidt op een statische rechtsvormneutraliteit). Bij uitkering van de winst zorgt de regeling in beginsel (in de standaardberekeningen) voor een gelijke totale belastingdruk tussen een ondernemer die de onderneming drijft via een personenvennootschap en de directeur-(groot) aandeelhouder die de onderneming drijft door middel van een kapitaalvennootschap.

Met de invoering van de Thesaurierungsbegünstigung heeft de Duitse belastingwetgever de intentie getoond om een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting in te voeren.2 Uit dat perspectief concludeer ik dat Duitsland op dit punt wel beter voldoet aan de fiscaal-juridische toets uit mijn toetsingskader. De Thesaurierungsbegünstigung voldoet mijns inziens echter niet goed aan de fiscaal-beleidsanalytische toets. De uitwerking (wettelijke invulling van de rechtsregel) spoort niet met de ratio en de Duitse regeling is allesbehalve eenvoudig. Ik licht dat hieronder nader toe.

Toepassing van de Thesaurierungsbegünstigung is optioneel, hetgeen er voor zorgt dat – ondanks de oorspronkelijke bedoeling van de wetgever – er van echte rechtsvormneutraliteit geen sprake is. Daarnaast zorgt de uitwerking van de regeling (bij uitkering van de winst) er uiteindelijk voor dat er geen sprake is van rechtsvormneutraliteit, maar meer van het louter streven naar een gelijke globale belastingdruk tussen de ondernemer/natuurlijk persoon en de directeur-grootaandeelhouder met zijn kapitaalvennootschap, zoals dat ook in Nederland het geval is. Hierdoor wordt niet, of in mindere mate voldaan aan fiscaal-beleidsanalytische toets uit mijn toetsingskader. De Thesaurierungsbegünstigung kan met name interessant zijn voor ondernemers-natuurlijk personen met relatief hoge ondernemingswinsten en voor zelfstandige beroepsbeoefenaars. Invoering van een Thesaurierungsbegünstigung in Nederland zou voor de eerste groep (ondernemers-natuurlijk personen) interessant kunnen zijn. Door in Nederland een regeling in te voeren waarbij desbetreffende ondernemers zouden kunnen opteren om niet-uitgekeerde winsten te belasten tegen het VPB-tarief zou de fiscale prikkel om de onderneming om te zetten in een kapitaalvennootschap worden weggenomen. Uitkering van de winst op het latere moment zou dan tegen hetzelfde tarief belast moeten worden als de dividenduitkering aan de directeur-grootaandeelhouder. Nederland kent geen verschillende fiscale behandeling ten aanzien van zelfstandige beroepsoefenaars zodat deze reden voor invoering van een Thesaurierungsbegünstigung in Nederland niet van toepassing is.

Uit hoofdstuk 3.3.4.1 blijkt ook dat de Thesaurierungsbegünstigung in de uitvoering de nodige problemen kent. De regeling wordt daarnaast in de praktijk als uitermate complex ervaren, waardoor er in veel gevallen zelfs wordt afgezien van gebruikmaking van de regeling. De Duitse regeling voldoet daarmee niet, of in mindere mate aan de kwaliteitseisen van uitvoerbaarheid en handhaafbaarheid (onderdeel van de fiscaal-beleidsanalytische toets) en eenvoud/duidelijkheid/toegankelijkheid (onderdeel van de fiscaal-wetstechnische toets).

Ik kom daarmee tot de conclusie dat invoering van de Duitse Thesaurierungsbegünstigung als zodanig in Nederland niet aanbevelenswaardig is.3 De intentie van de Duitse wetgever om een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting in te voeren vind ik aanbevelenswaardig voor de Nederlandse wetgever. Er wordt daarmee beter recht gedaan aan de fiscaal-juridische toets uit mijn toetsingskader. Als ooit in Nederland besloten wordt tot invoering van een rechtsvormneutrale ondernemingsbelasting zou het goed zijn om kennis te nemen van de Duitse ervaringen met de Thesaurierungsbegünstigung. In hoofdstuk 3.2.5.2 is weergegeven dat in Nederland al diverse onderzoeken op dit gebied zijn gedaan waaruit blijkt dat een rechtsvormneutraleondernemingswinstbelasting – uit zowel juridische als economisch perspectief – is aan te bevelen. Tot op heden heeft de wetgever hier niets mee gedaan. Zoals in dat hoofdstuk reeds aangegeven, wegen mijns inziens de voordelen van een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting zwaarder dan de nadelen. Mocht een rechtsvormneutrale ondernemingswinstbelasting (op korte termijn) niet haalbaar zijn, dan zou er mijns inziens op zijn minst gestreefd moeten worden naar dynamische rechtsvormneutraliteit. In hoofdstuk 10 komt dit aspect nadrukkelijk aan de orde.