Hof 's-Hertogenbosch, 18-12-2024, nr. 22/2285, nr. 22/2286, nr. 22/2287, nr. 22/2288, nr. 22/2289, nr. 22/2290, nr. 22/2291

Belanghebbende en haar partner woonden tot eind september 2013 in [plaats 2] , Nederland. Vanaf 1 september 2013 hebben zij een woning gehuurd op [woonplaats] . Op 14 oktober 2013 hebben zij zich met hun twee kinderen uitgeschreven in Nederland en zich ingeschreven op [woonplaats] .

De partner heeft ook na september 2013 de woning te [plaats 2] in eigendom gehouden. De partner verhuurde deze woning van 1 november 2013 tot 31 oktober 2014 aan een derde. Gedurende de periode van 1 augustus 2015 tot en met 31 juli 2016 verhuurde de partner de woning te [plaats 2] aan de heer en mevrouw [persoon 2] (eveneens derden). In de beide huurcontracten is een diplomatenclausule opgenomen, welke inhoudt dat de partner verklaart dat hij de vorige bewoner van het woonhuis is en dat hij de woning, na afloop van de overeengekomen huurperiode, zelf weer zal betrekken.

De partner hield in de onderhavige jaren 5 van de 225 aandelen in het aandelenkapitaal van [B Ltd] . [B Ltd] hield via [C Ltd] , [E Ltd] en [F Ltd] , 100% van de aandelen in het aandelenkapitaal in [G Ltd] .

Belanghebbende en de partner voerden gezamenlijk de directie over [G Ltd] . De partner is in de jaren 2011 en 2012 twee leningen van ieder € 200.000 bij [G Ltd] aangegaan.

Belanghebbende was in de onderhavige jaren werkzaam als IT-consultant. Tot begin 2008 verrichtte belanghebbende haar werkzaamheden als IT-consultant zelfstandig en deed daarvoor jaarlijks aangifte IB/PVV ter zake van haar in het betreffende jaar genoten winst uit onderneming.

Belanghebbende heeft haar IT-werkzaamheden tot en met het jaar 2012 verricht voor [bank] . Vanaf het jaar 2013 verrichtte zij haar werkzaamheden uitsluitend voor [H BV] . Voormelde werkzaamheden heeft zij verricht via tussenkomst van een bemiddelaar. Tot eind 2008 was dit [I] en daarna achtereenvolgens [J] en [K] .

Op 31 maart 2008 heeft belanghebbende een arbeidsovereenkomst gesloten met [G Ltd] . Vanaf dat moment heeft [G Ltd] klanten gefactureerd voor de door belanghebbende verrichte werkzaamheden. [G Ltd] is eind 2013 geliquideerd. Vanaf het jaar 2013 heeft belanghebbende voormelde werkzaamheden via [L Ltd] verricht. Belanghebbende en de partner houden gezamenlijk 100% van de aandelen in [L Ltd] .

Belanghebbende heeft voor de jaren 2008 tot en met 2014 aangiften IB/PVV gedaan.

De inspecteur heeft bij brief van 5 april 2016 belanghebbende verzocht om informatie voor de behandeling van de aangiften IB/PVV 2010 tot en met 2014. De brief luidt, voor zover van belang, als volgt:

‘Voor de behandeling van uw aangifte inkomstenbelasting over de jaren 2010, 2011, 2012, 2013 en 2014 heb ik additionele informatie nodig. Middels deze brief wil ik u verzoeken mij onderstaand genoemde informatie toe te zenden.

- Kopie samenlevingscontract of vergelijkbaar indien opgemaakt;

- Overzicht van aandelenbelangen, inclusief aan- en verkochte belangen;

- Opgave van de waardering van de door u, niet als aanmerkelijk belang gehouden, aandelen (inclusief een kopie van onderliggende stukken);

- Overzicht van kapitaalstortingen en/of terugbetalingen in de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzichten ontvangen dividenden, welke betrekking hebben op de periode 2010 tot en met 2014 (inclusief de datum van ontvangst en opgave op welke bankrekening);

- Overzicht van ontvangen en/of toegezegde schenkingen in de periode 2010 tot en met 2014 (inclusief de datum van ontvangst en opgave op welke bankrekening);

- Bent u in de periode 2010 tot en met 2014 -in welke vorm dan ook- betrokken bij een afgezonderd particulier vermogen? Zo ja, dan graag een toelichting op de betreffende APV's en uw betrokkenheid bij deze(n), alsmede kopieën van de onderliggende stukken);

- Kopie directie- en managementovereenkomsten welke door u zijn afgesloten en/of welke van kracht waren over de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzicht ontvangen directie en/of managementvergoedingen welke betrekking hebben op door u uitgevoerde werkzaamheden in de periode 2010 tot en met 2014;

- Kopie van uw arbeidscontracten welke door u zijn aangegaan en/of welke van kracht waren in de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzicht ontvangen inkomsten (voordelen) op basis van voornoemde arbeidscontracten, welke betrekking hebben op door u uitgevoerde werkzaamheden in de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzicht van eventueel overige bezoldigde en onbezoldigde functies die u in de periode 2010 tot en met 2014 hebt bekleed;

- Kopie verkoopcontracten welke zijn gesloten en/of van kracht waren in de periode 2010 tot en met 2014 welke door u zijn gesloten in een andere hoedanigheid dan als directeur, bestuurder en/of medewerker van een rechtspersoon;

- Documentatie waaruit uw verhuizing naar [woonplaats] , alsmede het moment van uw verhuizing naar [woonplaats] blijkt;

- Leningenovereenkomsten (ontvangen en verstrekte gelden) met verbonden entiteiten zoals werkgevers of deelnemingen, welke zijn afgesloten en/of van kracht waren in de periode 2010 tot en met 2014;

- Verloopstaten van de rekening-couranten en leningen (ontvangen en verstrekte gelden) over de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzicht binnenlandse- en buitenlandse rekeningen, inclusief PayPal-, bitcointaccounts en dergelijke op eigen naam gehouden in de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzicht binnenlandse- en buitenlandse rekeningen, inclusief PayPal-, bitcointaccounts niet op eigen naam, waarover u wel kunt beschikken in de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzicht binnenland en buitenlands onroerend goed (mede) op uw naam in de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzicht van hypotheken en leningen (akten en jaaropgaves) welke zijn afgesloten of van kracht waren in de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzicht credit-, debit en overige paycards waarover u kon beschikken in de periode 2010 tot en met 2014;

- Overzicht pensioenproducten, lijfrentes etc;

- Verhuurcontracten van onroerend goed (mede) op uw naam in Nederland aangegaan of van kracht in de periode 2010 tot en met 2015;

- Overzicht ontvangen huren in Nederland aangegaan of van kracht in de periode 2010 tot en met 2015:

- Kopie van uw aangifte(n) inkomstenbelasting in [woonplaats] over de periode 2010 tot en met 2015.

Graag ontvang ik bovenstaande informatie vóór 2 mei 2016. Ik verzoek u bovenstaande informatie ook te verstrekken indien u van mening zou zijn dat deze informatie niet relevant is voor de Nederlandse belastingheffing. Ik wil dan tevens verzoeken uw standpunt nader te onderbouwen.

Wellicht ten overvloede wil ik u erop wijzen dat ingevolge artikel 47, eerste lid, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (AWR) een ieder verplicht is desgevraagd aan de inspecteur de gegevens en inlichtingen te verschaffen en bescheiden over te leggen die voor de belastingheffing ten zijnen aanzien van belang kan zijn en de boeken, bescheiden en andere gegevensdragers waarvan de raadpleging van belang kan zijn voor de vaststelling van de feiten welke invloed kunnen uitoefenen op de belastingheffing te zijnen aanzien, voor dit doel beschikbaar te stellen. Ingevolge artikel 49 van de AWR dient het verstrekken van de inlichtingen en gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud te geschieden.’

Belanghebbende heeft bij brief van 17 mei 2016 op de onder 2.9 vermelde vragenbrief van de inspecteur, als volgt gereageerd:

‘Hieronder vindt u puntsgewijs antwoord op uw verzoek om informatie for de aangifte inkomstenbelastingen 2010, 2011, 2012, 2013 & 2014. Het volgende is daarbij in beschouwing genomen.

A. In de genoemde jaren heeft de heer [persoon 5] van het kantoor [kantoornaam] te [plaats 2] de jaarlijkse inkomstenbelasting aangiftes opgesteld en ingediend bij de belastingdienst.

B. Aangenomen wordt dat u beschikking heeft over de jaaraangiftes, aanslagen & definitieve aanslagen.

C. Vanaf 21/10/2013 is [belanghebbende] en kinderen ((…) & (…)) woonachtig in [woonplaats] (Channel Islands).

D. De heer [persoon 5] heeft voor het jaar 2013 de eerste negen maanden (1/1/2013 - 30/09/2013) meegenomen in de aangifte inkomstenbelasting. De [woonplaats] accountant is de inkomsten vanaf 1/10/2013 gaan administreren.

E. Gelet op C & D, is [belanghebbende] niet belastingplichtig in Nederland voor inkomen uit werk & woning vanaf 1/10/2013. i.v.m. onroerend goed in Nederland ( [adres 1] , [postcode] [plaats 2] ) is aangifte ingediend voor 2014 en zal aangifte plaatsvinden voor 2015.

F. Derhalve is inkomens gegevens toegevoegd voor de jaren 2010, 2011, 2012 en tot 30/09/2013 voor 2013.

Puntsgewijs antwoordt op uw verzoek om informatie

1. Samenlevingscontract met de partner (…) d.d. 8/11/2002 [notarissen] te [plaats 3] . Zie kopie toegevoegd.

2. Overzicht van aandelenbelangen. Niet van toepassing. Zie kopien toegevoegd van aandelen [B Ltd] voor de jaren 2010, 2011, 2012 & 2013.

3. Opgave van waarderingen aanmerkelijk belang. Niet van toepassing geweest.

4. Overzicht van kapitaalstortingen. Niet van toepassing geweest.

5. Overzicht ontvangen dividenden. Niet van toepassing geweest.

6. Overzicht van ontvangen en/of toegezegde schenkingen. Niet van toepassing geweest.

7. Betrokkenheid APV's. Niet van toepassing geweest.

8. Kopie directive-managementovereenkomsten. Niet van toepassing geweest.

9. Overzicht ontvangen directive en/of managementvergoedingen. Niet van toepassing geweest.

10. Kopie arbeidscontracten. Zie kopie toegevoegd.

11. Overzicht ontvangen inkomsten o.b.v. arbeidscontracten.

a) 2010 - € 52.693

b) 2011 - € 50.822

c) 2012 - € 52.036

d) 2013 - € 37.818

12. Overzicht overige bezoldigde functies. Niet van toepassing geweest.

13. Kopie verkoopcontracten. Niet van toepassing geweest.

14. Documentatie waaruit verhuizing naar [woonplaats] blijkt.

a. Zie kopie inschrijving gezinsleden [woonplaats] social security department St Helier , [woonplaats] op 21/10/2013.

b. Zie kopie inschrijving kinderen (…) [school] autumn term 4/11/2013.

c. Zie kopie Child health registration States of [woonplaats] [kinderen] op 21/10/2013.

d. Zie verhuizingsfactuur van [verhuisbedrijf] . Een deel van de inboedel is verhuisd naar het vakantie huis Frankrijk en in dezelfde rit is het grootste deel van de inboedel naar [adres 2] , [plaats 4] , [woonplaats] verhuisd. Uitvoeringsdatum van verhuizing is opgenomen op factuur (12/9/2013).

e. Zie kopie uitschrijvingen gemeente [plaats 2] van alle gezinsleden op 14/10/2013.

f. Zie kopie huur contract [adres 2] [plaats 4] , […] , [woonplaats] per 1/9/2013.

15. Leningenovereenkomsten.

a. Leningen overeenkomst 1st December 2011, welke is gewijzigd op 10th October 2012. Zie kopien toegevoegd.

b. Leningen overeenkomst 4 September 2012, welke is gewijzid op 10 October 2012. Zie kopien toegevoegd.

16. Verloopstaten van rekening-couranten. Zie overzichten per jaar aan eind van deze brief.

17. Overzicht binnenlandse- en buitenlandse rekeningen op eigen naam.

18. Overzicht binnenlandse- en buitenlandse rekeningen niet op eigen naam.

19. Overzicht binnenland en buitenlands onroerend goed.

a. Zie kopie hypotheekakte voor huis [adres 1] , [postcode] [plaats 2] op naam van [belanghebbende], 19/10/2001.

b. ING Beleggershypotheek: [Bel. hypotheek nummer 1] was voorheen [Bel. hypotheek nummer 2] . ING heeft nummers gewijzigd in 2012.

c. ING Aflossingsvrije Hypotheek [Afl. hypotheeknummer 1] was voorheen [Afl. hypotheeknummer 2] . ING heeft nummers gewijzigd in 2012.

d. ING Aflossingsvrije Hypotheek [Afl. hypotheeknummer 3] was voorheen [Afl. hypotheeknummer 4] . ING heeft nummers gewijzigd in 2012.

e. Zie tevens leenovereenkomsten bij punt 15.

20. Overzicht credit-, debit & overage paycards. Zie tabelen bij 17 & 18.

21. Overzicht pensioen, lijfrentes etc;

f. AEGON lijfrente (polisnummer: [polisnummer 1] )

g. Nationale Nederlanden – pensioen beleggingsverzekering ( [werkgever] werkgever) (polis: [polisnummer 2] )

22. Verhuurcontracten van onroerend.

h. Huis [adres 1] , [postcode] [plaats 2] staat op naam [belanghebbende]

i. Zie huurovereenkomst mevr. [persoon 1] periode 1/11/2013 – 1/07/2015 opgesteld door [makelaar] .

j. Zie huurovereenkomst mevr. [persoon 2] periode 1/8/2015 – heden, opgesteld door [makelaar] .

23. Overzicht ontvangen huren in Nederland periode 2010 t/m 2015.

k. Huurcontract mevr. [persoon 1] - periode 1/11/2013 – 1/07/2015. Huur ontvangen 2013 – € 4.350, 2014 – €17.400, 2015 – €5.852. Schuld achterstand/vordering bestaat nog van €6.292 voor periode 2015 zoals bepaald door gerechtelijk uitspraak. Deurwaarder procedure loopt.

I. Huurcontract [persoon 2] – periode 1/8/2015 – 31/12/2015. Huur ontvangen € 6.750

24. Kopie van aangiften inkomstenbelasting in [woonplaats] 2010 – 2015.

m. [belanghebbende] was niet belastingplichting in periode 01/01/2010 – 30/09/2013 in [woonplaats] maar in Nederland.

n. Aangezien [belanghebbende] niet woonachtig is Nederland vanaf 01/10/2013 maar in [woonplaats] , zijn de inkomsten gegevens uit werk vanaf 01/10/2013 niet relevant voor de Nederlandse belastingdienst.’

De inspecteur heeft bij brief van 8 september 2016, voor zover van belang, als volgt gereageerd:

‘Per brief van 5 april 2016 heb ik u informatie gevraagd over de door u ingediende aangiften

inkomstenbelasting 2010, 2011, 2012, 2013 en 2014. U hebt hierop gereageerd per brief van 17 mei 2016. Naar aanleiding van deze brief en de informatie verkregen uit een boekenonderzoek bij de vennootschappen waar u tot datum liquidatie benoemd was als directeur, vraag ik uw aandacht voor het volgende.

In mijn brief van 5 april 2016 heb ik u gevraagd om kopieën te verstrekken van de ingediende aangiften inkomstenbelasting in [woonplaats] . In uw brief van 17 mei reageert u op mijn verzoek als volgt:

"Aangezien [belanghebbende] niet woonachtig is Nederland vanaf 01/10/2013 maar in [woonplaats] , zijn de inkomsten gegevens uit werk vanaf 01/10/2013 niet relevant voor de Nederlandse belastingdienst."

In deze brief wil ik nader in gaan op het Nederlandse heffingsbelang ten aanzien van de periode vanaf 1 oktober 2013 en u om aanvullende inlichtingen en bescheiden verzoeken.

Het Nederlandse heffingsbelang

Theoretisch kader – heffingsbelang

Er bestaat een wettelijke grondslag voor de opvraag van de informatie, welke (onder andere) is neergelegd artikel 47 Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR). De grondslag van de verplichting tot overlegging van informatie ex artikel 47 AWR zal ik in dit onderdeel nader onderbouwen.

In artikel 47 AWR is onder andere het volgende bepaald:

'Ieder is gehouden desgevraagd aan de inspecteur.

a. de gegevens en inlichtingen te verstrekken welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn

b. de boeken en bescheiden en andere gegevensdragers of de inhoud daarvan - zulks ter keuze van de inspecteur - waarvan de raadpleging van belang kan zijn voor de vaststelling van de feiten welke invloed kunnen uitoefenen op de belastingheffing te zijnen aanzien, voor dit doel beschikbaar te stellen'

In HR 18 april 2003, nr. 38 122, BNB 2003/268, ECLI:NL:HR:2003:AF7498 is in r.o. 3.3. het navolgende opgenomen:

Het middel faalt ook voorzover daarin wordt betoogd dat belanghebbende niet verplicht was te antwoorden omdat hij nu eenmaal niet beschikte over een vaste inrichting of een vaste vertegenwoordiger hier te lande. Voor het bestaan van die verplichting was voldoende dat de Inspecteur zich — zoals het Hof heeft geoordeeld — op basis van de hem ter beschikking staande informatie in redelijkheid op het standpunt kon stellen dat de gevraagde gegevens en inlichtingen van belang zouden kunnen zijn, omdat die opheldering zouden kunnen geven over de vraag of belanghebbende een vaste inrichting of een vaste vertegenwoordiger hier te lande had.

Uit het arrest van de Hoge Raad kan worden afgeleid, dat de informatie verstrekt moet worden door belastingplichtige als de inspecteur op basis van de hem ter beschikking staande gegevens in redelijkheid op het standpunt heeft kunnen stellen, dat de gevraagde inlichtingen en gegevens van belang zouden kunnen zijn voor de belastingheffing van belanghebbende. Voor de aanwezigheid van een belang in vorengenoemde zin is slechts vereist dat het gevraagde op zichzelf beschouwd van belang kan zijn voor de belastingheffing (Hoge Raad 8 januari 1986, nr. 23 034, BNB 1986/126 alsmede HR 18 april 2003, nr. 38 122, BNB 20031268).

De inspecteur hoeft niet aan te tonen dat het gevraagde van belang is. Het inwinnen van informatie met een beroep op artikel 47 AWR is onder andere mogelijk indien de inspecteur zich een oordeel wilt vormen over de mogelijke belastingplicht van een (rechts)persoon. Dit oordeel kan betrekking hebben op zowel de objectieve als de subjectieve belastingplicht.[1]

De inspecteur moet wel over feitenmateriaal beschikken op grond waarvan hij in redelijkheid kan vermoeden dat mogelijk sprake is van belastingplicht.[2] Deze aanwijzingen mogen beperkt zijn, maar niet dusdanig beperkt dat het verder vragen van informatie een 'fishing expedition' wordt.[3] De inspecteur behoeft echter niet te bewijzen of belanghebbende daadwerkelijk inwoner is/was van Nederland. Anders gezegd: niet van belang is dat de belastingplicht wordt aangetoond door de inspecteur. De opgevraagde gegevens zouden van belang kunnen zijn, omdat die opheldering zouden kunnen geven over de subjectieve en/of objectieve belastingplicht van belanghebbende in Nederland. Op de inspecteur rust de bewijslast om aannemelijk te maken dat hij met zijn informatieverzoek niet de grenzen der redelijkheid heeft overschreden.

Vorenstaand kader is onlangs bevestigd in HR 18 december 2015, nr. 15/00040 ECLI:NL:HR:2015:3603. Met name wordt in dit verband gewezen op no. 2.4.3.:

Het Hof heeft bij zijn beoordeling van het geschil in onderdeel 4.2 van zijn uitspraak terecht als uitgangspunt genomen het arrest BNB 2003/268. Evenwel heeft het Hof in onderdeel 4.5, na te hebben geoordeeld dat op zijn minst twijfels bestaan over het antwoord op de vraag of de werkelijke leiding van belanghebbende bij het statutaire bestuur berustte, overwogen dat het erom gaat dat de Inspecteur een begin van bewijs levert op grond waarvan een vermoeden bestaat dat de werkelijke leiding in Nederland ligt. Vervolgens heeft het in onderdeel 4.6 van zijn uitspraak geoordeeld dat het in de stukken van het geding waarop de Inspecteur zich beroept ter staving van zijn vermoeden nog geen begin van bewijs heeft gezien dat de feitelijke leiding mogelijk aanwezig is in Nederland. Hetgeen het Hof in onderdeel 4.5 van zijn uitspraak heeft overwogen strookt niet met het in onderdeel 4.2 ervan verwoorde uitgangspunt, aangezien het in dat onderdeel 4.5 overwogene een verdergaande eis aan het door de Inspecteur te leveren bewijs behelst dan uit het in onderdeel 4.2 neergelegde uitgangspunt voortvloeit. Doordat onderdeel 4.5 van zijn uitspraak in dit opzicht niet overeenstemt met onderdeel 4.2 ervan kan uit 's Hofs uitspraak niet worden opgemaakt of het Hof een juiste rechtsopvatting ten grondslag heeft gelegd aan zijn oordeel in onderdeel 4.6 van zijn uitspraak. In het bijzonder kan uit 's Hofs uitspraak niet worden opgemaakt wat het Hof van de Inspecteur heeft verlangd voor het voeden van de veronderstelling dat belanghebbende belastingplichtig is in Nederland. Derhalve heeft het Hof onvoldoende inzicht gegeven in zijn gedachtegang. Het middel slaagt in zoverre.

Theoretisch kader toegepast op uw situatie.

Uit het arrest van de Hoge Raad van 18 december 2015 kan worden afgeleid, dat de informatie verstrekt moet worden door belastingplichtige als de inspecteur op basis van de hem ter beschikking staande gegevens in redelijkheid op het standpunt heeft kunnen stellen, dat de gevraagde inlichtingen en gegevens van belang zouden kunnen zijn voor de belastingheffing van belanghebbende.

Op grond van de navolgende gegevens ben ik van mening dat ik aan u informatie kan op vragen op grond van artikel 47 AWR.

In artikel 10 lid 1 van de Wet op de loonbelasting is het volgende opgenomen:

‘Loon is al hetgeen uit een dienstbetrekking of een vroegere dienstbetrekking wordt genoten, daaronder mede begrepen hetgeen wordt vergoed of verstrekt in het kader van de dienstbetrekking.’

Alle voordelen uit dienstbetrekking behoren tot het loon. Het voordeel behoeft daarbij niet steeds het resultaat van verrichte arbeid te zijn. De basis is de rechtsverhouding die als dienstbetrekking wordt aangemerkt. De ontvangen beloning moet gekoppeld kunnen worden aan de dienstbetrekking als bron van die beloning. Er is sprake van loon als het genoten voordeel, rekening houdend met de maatschappelijke opvattingen, geacht kan worden zakelijk aan de dienstbetrekking te kunnen worden toegerekend.

Mogelijk hebt u na liquidatie de van [E Ltd] en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen, voordelen ontvangen die, voortkomen uit de (voormalig) dienstbetrekking.

Ik ben van mening dat ik mij op het standpunt kan stellen dat er sprake is van een (mogelijk)

Nederlands heffingsbelang.

Verzoek om informatie

Ik wil u verzoeken alle vragen zo uitgebreid mogelijk te beantwoorden en de antwoorden te voorzien van alle onderliggende communicatie. Daarmee bedoel ik (maar niet uitsluitend) agenda-items, telefoonnotities, emailverkeer, sms, notities, overeenkomsten, faxen, facturen en dergelijke.

1. Kopie aangifte inkomstenbelasting 2013, 2014 en 2015 [woonplaats] .

2. Kopie aanslagen inkomstenbelasting door u werden betaald in [woonplaats] .

3 Kopie van opdrachtbevestigingen en contracten (eind)opdrachtgevers over de periode 2008 (eenmanszaak).

3. Kopie bankrekening-mutaties van alle door u gehouden buitenlandse bankrekeningen 2013, 2014 en 2015 (van belang in verband met mogelijke betalingen welke verband houden met [E Ltd] en voortkomen uit het dienstverband met [F Ltd] ).

4. Kopieën van mutaties op uw American Expresskaart 2011 tot en met 2015.

5. Een overzicht van alle voordelen welke u direct of indirect hebt verkregen uit [F Ltd] tussen 19 maart 2008 en heden. Behoudens uw direct verloonde salaris.

6. Overzicht van alle toezeggingen die u hebt verkregen van [E Ltd] en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen.

7. Kopieën van alle communicatie vanuit privé met [E Ltd] (Cyprus) en vice versa.

8. Kopieën van alle onderliggende stukken betreffende de inbreng van alle werkcontracten in [G Ltd] .

9. Opgave van alle voordelen die u hebt genoten na aanleiding van liquidatie van [E Ltd] en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen met kopieën van alle onderliggende stukken.

10. Kopie notariële akten betreffende de lening(en) verkregen van [E Ltd] en/of deelnemingen in Nederland ten behoeve van onroerend goed.

11. Hebt u in de periode 2008 tot en met heden een schenking ontvangen van [E Ltd] en/of haar bovenliggende moedermaatschappijen en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen? Zo ja graag kopieën van alle onderliggende stukken en stortingsbewijs.

Aanmerkelijk belang

In hoofdstuk 4 van de Wet Inkomstenbelasting 2001 is een regeling opgenomen voor een

aandeelhouder met een 'aanmerkelijk belang' in een vennootschap. Op grond van deze wetgeving valt het inkomen dat een 'ab-houder' geniet uit zijn aanmerkelijk belang in box 2. Het belastingtarief van box 2 is 25%. In box 2 worden reguliere voordelen zoals dividend en andere winstuitkeringen belast maar ook vervreemdingsvoordelen.

U hebt o.a. een aanmerkelijk belang als u, eventueel samen met uw fiscale partner, direct of indirect minimaal 5% had van:

de aandelen (ook per soort) in een binnen- of buitenlandse vennootschap de winstbewijzen van een binnen- of buitenlandse vennootschap

de genotsrechten (ook per soort) van de aandelen in een binnen- of buitenlandse vennootschap

de genotsrechten (ook per soort) van de winstbewijzen in een binnen- of buitenlandse vennootschap.

Vraag:

Bent u en/of uw partner (…) op enig wijze de Ultimate Beneficiary Owner(s)

(geweest) van [G Ltd] tussen 19 maart 2008 en opheffingsdatum. Graag met overzicht van de periode(n) waarin u de UBO bent geweest, alsmede de wijze waarop u UBO bent geweest.

Informatie verplichting

Gewezen wordt op de toepassing van artikel 47, lid 1, onderdeel a en b van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR). Op grond van dit artikel bent u verplicht de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken. In artikel 49 AWR is bepaald dat deze gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud moeten worden verstrekt op de aangegeven wijze en binnen een door de inspecteur te stellen termijn.

Indien u de gevraagde gegevens en inlichtingen, onjuist of onvolledig verstrekt pleegt u een strafbaar feit als omschreven in artikel 68 en 69 AWR.

[1] Rechtbank Gelderland 4 juni 2013, nr. AWB 12/4041, LJN CA1899. ECLI:NL:RBGEL:2013:CA1899.

[2] Hoge Raad 18 april 2003, nr. 38122, LJN AF7498, BNB 2003/268, Hoge Raad 28 mei 1986, nr. 23784, LJN AW8017, BNB 1986/238, Hoge Raad 8 januari 1986, nr. 23034, LJN AW8125, BNB 1986/128.

[3] Hof ’s-Hertogenbosch 28 november 2014, nr. 14-00447.’

Belanghebbende heeft bij brief van 27 september 2016 op de onder 2.11 vermelde brief, voor zover van belang, als volgt gereageerd:

A. U geeft aan op pagina 3: "Mogelijk hebt u na liquidatie de van [E Ltd] en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen, voordelen ontvangen die, voortkomen uit de (voormalig) dienstbetrekking.

1. Ik heb begrepen dat [E Ltd] is opgeheven na 30/9/2013. Derhalve is uw standpunt niet relevant, gelet op het feit dat ik niet meer in Nederland woon (niet binnenlands belastingplichtig) per 1/10/2013.

2. In uw brief heb ik niet kunnen achterhalen op basis van welk informatie u tot uw standpunt komt. Hierdoor geeft u mij geen mogelijkheid (bewust of onbewust) om u standpunt op gerichte wijze te weerleggen voorafgaand aan u verzoek te moeten voldoen om zeer persoonlijke gegevens te verstrekken over de periode dat ik niet in Nederland woonachtig ben (niet binnenlands belastingplichtig). Dit is mijn inziens onredelijk.

3. U vraagt specifieke informatie (zie vraag 6) in dezelfde brief waarin u al een standpunt daarover heeft geformuleerd en waarbij u tevens geen aannamelijke onderbouwing geeft bij u ingenomen standpunt. Dit zou kunnen betekenen dat u weinig of geen aannamelijk onderbouwing heeft voor u ingenomen standpunt. Dit zou derhalve mijn inziens onredelijk zijn mede gelet op de zeer persoonlijke informatie (privacy) die u daarbij opvraagt (bijv. vraag 3 - alle bankrekening mutaties na 30/9/2013) over de periode dat ik niet meer in Nederland woonachtig ben.

4. Gelet B. 1., B2. & B3., ben ik derhalve (principieel) van mening dat ik u geen informatie hoef te verstrekken m.b.t. de periode na 30/9/2013 voor standpund A. Hierdoor ben ik van oordeel dat u op een 'fishing expedition' uit bent m.b.t dit standpunt.

B. Ik verzoek ik u in verdere correspondentie:

1. Specifieker aan te geven waarom u vragen stelt over [G Ltd] en [F Ltd] (zie bijv. 3,4, 8, etc) in een brief die als doel heeft mijn aangifte inkomstenbelasting (prive persoon) te behandelen. Dit is (bewust of onbewust) onduidelijk en onzorgvuldig in u brief.

2. Gelet op Bl., zou (bewust of onbewust) de indruk door u gewekt kunnen worden dat het boekenonderzoek van [F Ltd] integraal en/of vermengd kan worden met mijn aangifte inkomstenbelasting. Dit is (bewust of onbewust) onduidelijk en onzorgvuldig in u brief.

3. Specifieker aan te geven waarom u bij sommige vragen (bijv. 3,4) informatie aanvraagt voorafgaand of na de periode waarover u de aangiften inkomstenbelasting in beschouwing neemt (2010 t/m 2014). Dit is (bewust of onbewust) onduidelijk en onzorgvuldig in u brief.

4. Ik heb op de website van de belastingdienst vernomen "U kunt een navorderingsaanslag krijgen binnen 5 jaar na het einde van het belastingtijdvak waarin uw belastingschuld is ontstaan (meestal het kalenderjaar)." U heeft niet aangegeven in uw brieven waarom u m.b.t. de aangifte inkomstenbelasting het jaar 2010 in beschouwing neemt. Dit is (bewust of onbewust) onduidelijk en onzorgvuldig in u brieven.

5. De rechtelijke uitspraken die u noemt verwijzen naar teksten welke vervolgens niet zijn opgenomen in uw brief. Dit maakt het kunnen beoordelen of het aan gedragen theoretisch kader uberhoudt relevant is (bewust of onbewust) erg moeilijk en tevens de indruk wekt dat alleen die teksten zijn opgenomen welk uw standpunt onderbouwd. Dit is (bewust of onbewust) onduidelijk en onzorgvuldig in u brief. Derhalve wordt verzocht alle relevante teksten op te nemen in uw toekomstige brieven. Ik zou het opprijs stellen als u dit alsnog zou kunnen doen m.b.t. uw brief van 8 september 2016.

6. Een kopie mee te sturen van alle volledige rechterlijke uitspraken (BNB's) welk door u genoemd worden in uw brief en u toekomstige brieven als onderbouwing van uw standpunten. Dit gelet op het feit dat ik niet over een juridische bibliotheek bezit er derhalve niet kan beoordelen of de (volledige) rechterlijke uitspraken die u aandraagt daadwerklijk van toepassing kunnen zijn op u standpunt. Dit is mijn inziens onredelijk. Ik zou het opprijs stellen als u dit alsnog zou kunnen doen m.b.t. uw brief van 8 september 2016.

7. Op pagina 4 geeft u aan "!k wil u verzoeken all vragen zo uitgebreid mogelijk te beantwoorden en de antwoorden te voorzien van alle onderliggende communicatie. Daarmee bedoel ik (maar niet uitsluitend) agenda-items, telefoonnoties, emailverkeer, sms, notities, overeenkomsten, faxen, facturen en dergelijk." Gelet op het feit dat u for beide standpunten (A. & B.) geen concrete of aannamelijke onderbouwing aandraagt (zie o.a. A3, A4, B2 & B3) zou u verzoek om zo uitgebreid mogelijk te beantwoorden (bewust of onbewust) als het ware tot een sleepnet actie kunnen leiden. Indien uw standpunten (aannemelijk) onderbouwd werden, zou ik alleen die informatie hoeven aan te dragen welk specifiek en relevant zijn om u standpunten te weerleggen. U verzoek is derhalve mijn inziens onredelijk mede gelet op de zeer persoonlijke informatie (privacy) die u daarbij opvraagt (bijv. vraag 6 – alle bankrekening mutaties na 30/9/2013) over de periode dat ik niet meer in Nederland woonachtig ben (niet binnenlands belastingplichtig) alsmede de onduidelijke relevantie van een aantal van uw vragen (zie bijvoorbeeld B1, B2, B3, B4).

8. Gelet op B1 t/m B7 leidt mij verder te beoordelen dat u op een fishing expedition uit bent m.b.t u standpunt genoemd in A.

C. Gelet op punt A. 4. & B.8, zijn al u vragen in uw brief van 8 september 2016 en uw vorige brieven beantwoordt welke relevant zijn tot de periode 30/9/2013.

De vragen zoals door u gesteld, zijn hier beneden beantwoordt waarbij de hierboven beschreven punten (A, B & C) in rekening zijn genomen.

Zoals uit mijn vorige brieven en deze brief blijkt, wens ik mee te werken met uw aangiften inkomstenbelasting onderzoek.

(…)

1. Kopie aangifte inkomstenbelasting 2013, 2014 & 2015 [woonplaats] .

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven.

• Niet relevant zie B3 hierboven

• Voor periode 1/1/2011- 30/9/2013 is informatie al eerder aangeleverd.

2. Kopie aanslagen inkomstenbelasting betaald in [woonplaats] .

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven.

• Niet relevant zie B3 hierboven

3. Overzicht opdrachtgevers na emigratie.

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven.

• Niet relevant zie B3 hierboven

4. Kopieen mutaties American Expresskaart 2011- 2015.

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven.

• Niet relevant zie B1 t/m B4,

5. Overzicht van alle voordelen verkregen uit [F Ltd] .

Behoudens direct salaris tussen 19 maart 2008 en heden.

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven.

• Niet relevant zie B3 & B4 hierboven.

• Geen voor periode 1/1/2011 tot 30/9/2013.

6. Overzicht van alle toezeggingen [E Ltd] .

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven.

• Niet relevant zie B3& B4 hierboven.

• Geen voor periode 1/1/2011 tot 30/9/2013.

7. Kopieen van alle communicatie vanuit prive met [E Ltd] .

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven.

• Niet relevant zie B5 & B6 hierboven.

• Geen voor periode 1/1/2011 tot 30/9/2013

8. Kopieen stukken betreffende de inbreng van alle werkcontracten.

• Niet relevant zie B1 t/m B4

9. Opgave van alle voordelen die u hebt genoten n.a.v. liquidatie [E Ltd] of Nederlandse deelnemingen.

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven.

10. Kopie notariele akten leningen van [E] .

• Er bestaan geen notariele akten.

11. Hebt u in de periode 2008 tot op heden schenkingen ontvangen van [E Ltd]

of bovenliggende moedermaatschappijen?

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven.

• Nee.

12. Bent u en/of partner ultimate beneficiary owner geweest van [G Ltd] tussen 19 maart 2008 en opheffing.

• Niet relevant na 30/9/2013, zie punt C. hierboven

• Nee’

De inspecteur heeft bij brief van 13 oktober 2016, voor zover van belang, als volgt gereageerd:

‘A. In mijn brief van 8 september 2016 heb ik aangegeven dat het mogelijk is dat u na liquidatie van [E Ltd] en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen, voordelen heeft ontvangen die voortkomen uit de (voormalig) dienstbetrekking. U reageert daar als volgt op.

1. "Ik heb begrepen dat [E Ltd] is opgeheven na 30/9/2013.

Derhalve is uw standpunt niet relevant, gelet op het feit dat ik niet meer in Nederland woon (niet binnenlands belastingplichtig) per 1/10/2013."

Ik wil u erop attenderen dat ook voordelen uit een voormalige dienstbetrekking eveneens leiden tot fiscaal belast inkomen. Het opheffen van een entiteit leidt niet automatisch tot beëindiging van voordelen voorkomend uit (een dienstbetrekking bij) deze entiteit.

2. "In uw brief heb ik niet kunnen achterhalen op basis van welk informatie u tot uw

standpunt komt. Hierdoor geeft u mij geen mogelijkheid (bewust of onbewust) om u standpunt op gerichte wijze te weerleggen voorafgaand aan u verzoek te moeten voldoe om zeer persoonlijke gegevens te verstrekken over de periode dat ik niet in Nederland woonachtig ben (niet binnenlands belastingplichtig). Dit is mijn inziens onredelijk."

3. "U vraagt specifieke informatie (zie vraag 6) in dezelfde brief waarin u al een standpunt daarover heeft geformuleerd en waarbij u tevens geen aannemelijke onderbouwing geeft bij u ingenomen standpunt. Dit zou kunnen betekenen dat u weinig of geen aannemelijk onderbouwing heeft voor u ingenomen standpunt. Dit zou derhalve mijn inziens onredelijk zijn mede gelet op de zeer persoonlijke informatie (privacy) die u daarbij opvraagt (bijv. vraag 3- alle bankrekening mutaties na 3019/2013) over de periode dat ik niet meer in Nederland woonachtig ben."

4. “Gelet B. 1., B2. & B3., ben ik derhalve (principieel) van mening dat ik u geen informatie hoef te verstrekken m.b.t. de periode na 30/9/2013 voor standpund A. Hierdoor ben ik van oordeel dat u op een 'fishing expedition' uit bent m.b.t dit standpunt."

Ik merk op dat op basis van artikel 47 AWR u gehouden bent desgevraagd aan de inspecteur de gegevens en inlichten te verstrekken welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn. De onderbouwing van het mogelijk fiscaal belang heb ik reeds in mijn brief van 8 september 2016 aan u medegedeeld. Ik verwijs u dan ook naar mijn brief van 8 september 2016 en adviseer u, bij onduidelijkheid over uw juridische positie, advies in te winnen van een fiscaal adviseur.

Onder B en C merk ik samengevat op, dat u stelt dat ik u onvoldoende informatie heb verstrekt om mijn standpunt te onderbouwen. Hierop herhaal ik dat ik het fiscaal belang in mijn brief van 8 september 2016 afdoende heb onderbouwd. De in mijn brief opgenomen jurisprudentie kunt u integraal op internet terugvinden onder de door mij opgenomen uitspraaknummers. Ik herhaal mijn advies dat u, bij onduidelijkheid over uw juridische positie, advies kan inwinnen bij een fiscaal adviseur.

Voor de vragen die toezien op de periode van voor 2011, is het volgende van toepassing. De aandeelhouder van [F Ltd] Is een in Cyprus gevestigde entiteit. Indien de aandeelhouder u een beloning heeft verstrekt op basis van uw werkzaamheden voor [G Ltd] , dan is er mogelijk sprake van in het buitenland opgekomen inkomen, waarop de verlengde navorderingstermijn van 12 jaar van toepassing is.

Ten aanzien van de door mij in mijn brief van 8 september 2016 gestelde vragen, merk ik op dat u geen van de vragen heeft beantwoord, met uitzondering van vraag 10, 11 en 12 (ab vraag). Ik heb informatie ontvangen, welke tegenstrijdig is met de door u verstrekte antwoorden op vraag 12 (ab vraag).

Om een lang correspondentietraject te voorkomen, roep ik u op voor een gesprek met u in persoon op het Belastingkantoor te Utrecht. Dit gesprek kan plaatsvinden op één van de navolgende datums:

- 1 november 2016;

- 3 november 2016;

- 14 november 2016;

- 15 november 2016; of

- 17 november 2016.

Bij dit gesprek verzoek ik u om de navolgende informatie mee te nemen:

1. Kopie aangifte inkomstenbelasting 2013, 2014 en 2015 [woonplaats] .

2. Kopie aanslagen inkomstenbelasting door u werden betaald in [woonplaats] .

3. Kopie bankrekening-mutaties van alle door u gehouden buitenlandse bankrekeningen 2013, 2014 en 2015 (van belang in verband met mogelijke betalingen welke verband houden met [E Ltd] en voortkomen uit het dienstverband met [F Ltd] ).

4. Kopieën van mutaties op uw American Expresskaart 2011 tot en met 2015.

5. Een overzicht van alle voordelen welke u direct of indirect hebt verkregen uit [F Ltd] tussen 19 maart 2008 en heden. Behoudens uw direct verloonde salaris.

6. Overzicht van alle toezeggingen die u heeft verkregen van [E Ltd] en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen.

7. Kopieën van alle communicatie vanuit prive met [E Ltd] (Cyprus) en vice versa.

8. Kopieën van alle onderliggende stukken betreffende de inbreng van alle werkcontracten (bijvoorbeeld uw consultancy werkzaamheden voor de eindopdrachtgever ING ).

9. Opgave van alle voordelen die u hebt genoten na aanleiding van liquidatie van [E Ltd] en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen met kopieën van alle onderliggende stukken.

10. Deze vraag acht ik afdoende beantwoord.

11. Hebt u in de periode 2008 tot en met heden een schenking ontvangen van [E Ltd] en/of haar bovenliggende moedermaatschappijen en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen? Zo ja graag kopieën van alle onderliggende stukken en stortingsbewijs.

12. Bent u en/of uw partner (…) op enig wijze de Ultimate Beneficiary Owner(s) (geweest) van [G Ltd] tussen 19 maart 2008 en opheffingsdatum.

Graag met overzicht van de periode(n) waarin u de UBO bent geweest, alsmede de wijze waarop u UBO bent geweest.

Informatie verplichting

Gewezen wordt op de toepassing van artikel 47, lid 1, onderdeel a en b van de Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR). Op grond van dit artikel bent u verplicht de gevraagde gegevens en inlichtingen te verstrekken. In artikel 49 AWR is bepaald dat deze gegevens duidelijk, stellig en zonder voorbehoud moeten worden verstrekt op de aangegeven wijze en binnen een door de inspecteur te stellen termijn.

Indien u de gevraagde gegevens en inlichtingen, onjuist of onvolledig verstrekt pleegt u een strafbaar feit als omschreven in artikel 68 en 69 AWR.

Verder wil ik u er graag op wijzen dat, indien u de gevraagde informatie niet (volledig) verstrekt, ik een informatiebeschikking ex art. 52a AWR op kan leggen.’

Belanghebbende heeft bij e-mail van 2 november 2016 de inspecteur om uitstel van vier weken verzocht voor het beantwoorden van de onder 2.13 vermelde brief.

De inspecteur heeft bij e-mail van 7 november 2016, voor zover van belang, als volgt gereageerd:

“Helaas moet ik u berichten dat ik heb moeten constateren dat [de partner] en [belanghebbende] al geruime tijd niet aan hun informatieverplichting hebben voldaan. Ook de reactietermijn van mijn laatste brief, waarin ik [de partner] en [belanghebbende] heb opgeroepen voor een gesprek, is reeds ruimschoots verstreken zonder enige reactie van [de partner] en/of [belanghebbende].

Hoewel ik begrip heb voor uw behoefte om het dossier te kunnen bestuderen, ben ik van mening dat [de partner] en [belanghebbende] u dan hiervoor eerder de gelegenheid hadden moeten bieden. Dit risico komt mijns inziens voor rekening van [de partner] en [belanghebbende].

Gezien de reeds aan uw cliënten geboden termijnen, alsmede de gezien de aanslagtermijnen kan ik uw cliënten helaas geen uitstel meer verlenen.’

De inspecteur heeft met dagtekening 20 november 2016 de onderhavige informatiebeschikkingen gegeven. De inspecteur heeft de in de brief van 13 oktober 2016 vermelde vragen in de informatiebeschikkingen opgenomen (zie 2.13).

Op 14 maart 2017 heeft de inspecteur via de Central Liaison Office te Almelo ( CLO ) aan de bevoegde autoriteiten van [woonplaats] op de voet van artikel 4 van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Staten van [woonplaats] inzake de uitwisseling van informatie betreffende belastingzaken1.(de Tax Information Exchange Agreement; hierna: TIEA) informatie gevraagd over belanghebbende, de partner en [L Ltd] . In het verzoek is, voor zover hier van belang, het volgende opgenomen:

‘On 14 October 2013, [de partner] and [belanghebbende] officially emigrated to [woonplaats] . As a result of an income tax audit it was established that [de partner] and possibly [belanghebbende] incorporated [L Ltd] and [O Ltd] prior to the emigration.

In addition, information available to the Netherlands Tax and Customs Administration (NTCA ) shows that after 14 October 2013, [de partner] and [belanghebbende] received a structural income from activities for an (end) customer in the Netherlands. These activities were performed at the workplace of the (end) customer in the Netherlands at least until 14 October 2013. These activities may be subject to Dutch taxation.

It is not clear if [belanghebbende] and [de partner] declare the income from these activities in their income tax returns in [woonplaats] . Perhaps they perform these activities via one of their companies. In that case there may be a permanent establishment in the Netherlands or perhaps the fiscal residence of the company is actually the Netherlands.

During the audit by the NTCA it emerged that [de partner] at least has/had a bank account with HSBC Bank Plc.

Information requested

(…)

[Belanghebbende]

To gain insight into the assets and interests of [belanghebbende] in 2013, and to gain insight into the income that [belanghebbende] declared in [woonplaats] , I would like to receive the following information from you:

1. Copies of income tax returns and income tax assessments of [belanghebbende] regarding the period 2013 - 2015.

2. Overview regarding the period 2013 - 2016 of interests held by [belanghebbende] in companies with start date and end date of the interest held.’

Na verdere correspondentie gedurende 2018 heeft het CLO van de bevoegde autoriteiten van [woonplaats] op 7 januari 2019 de ‘income tax returns’ van belanghebbende voor de jaren 2013 tot en met 2015 ontvangen. Verder heeft het CLO van de bevoegde autoriteiten van [woonplaats] op 22 februari 2019 informatie ontvangen afkomstig van HSBC Bank Plc [woonplaats] Branch, PKF BBA Limited en het Companies Registry at the [woonplaats] Financial Services Commission.

Op 21 februari 2018 heeft een hoorgesprek plaatsgevonden.

Op 19 juni 2020 respectievelijk 20 oktober 2020 heeft de inspecteur de navorderingsaanslagen opgelegd voor 2008, 2009, 2011 en 2012.

De rechtbank heeft het beroep met betrekking tot de informatiebeschikkingen voor de jaren 2008, 2009, 2011 en 2012 niet-ontvankelijk verklaard, het beroep met betrekking tot de informatiebeschikkingen voor de jaren 2010, 2013 en 2014 gegrond verklaard, de uitspraken op bezwaar met betrekking tot de informatiebeschikkingen voor de jaren 2010, 2013 en 2014 vernietigd en de informatiebeschikkingen voor de jaren 2010, 2013 en 2014 gewijzigd in die zin dat alleen de vragen 1 tot en met 9 in stand blijven. Voorts heeft de rechtbank belanghebbende tot vier weken na verzending van deze uitspraak in de gelegenheid gesteld alsnog de gevraagde informatie aan de inspecteur te verstrekken. De rechtbank heeft de inspecteur in de voor bezwaar en beroep gemaakte proceskosten aan de zijde van belanghebbende veroordeeld tot het bedrag van € 2.430 en heeft gelast dat de inspecteur aan belanghebbende het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de rechtbank betaalde griffierecht ten bedrage van € 46 vergoedt.

De inspecteur stelt zich op het standpunt dat het beroep van belanghebbende met betrekking tot de jaren 2008, 2009, 2011 en 2012 terecht door de rechtbank niet-ontvankelijk is verklaard wegens een gebrek aan belang. De informatiebeschikkingen zijn vanwege het opleggen van de navorderingsaanslagen van rechtswege komen te vervallen. Belanghebbende stelt dat het beroep tegen de informatiebeschikkingen ten onrechte niet-ontvankelijk is verklaard. De rechtbank had de informatiebeschikkingen dienen te vernietigen.

Volgens vaste jurisprudentie moet een bezwaar, beroep of (incidenteel) hoger beroep niet-ontvankelijk worden verklaard als de indiener van dat rechtsmiddel geen belang daarbij heeft. Daarvan is sprake als het aanwenden van het rechtsmiddel, ongeacht de gronden waarop het steunt, hem niet in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit en eventuele bijkomende (rechterlijke) beslissingen zoals die met betrekking tot proceskosten en griffierecht. Als het aangewende rechtsmiddel de indiener ervan wel in een betere positie kan brengen met betrekking tot het bestreden besluit dan wel eventuele bijkomende beslissingen en voldaan is aan de overige ontvankelijkheidsvereisten, moet het rechtsmiddel ontvankelijk worden geacht, moeten de door de indiener aangevoerde gronden worden onderzocht en moet worden beoordeeld of het rechtsmiddel wel of niet gegrond is.2.

Artikel 52a, lid 3, AWR, bepaalt dat de informatiebeschikking van rechtswege vervalt indien de inspecteur een navorderingsaanslag oplegt voordat de met betrekking tot die belastingaanslag genomen informatiebeschikking onherroepelijk is geworden. Niet in geschil is dat over de jaren 2008, 2009, 2011 en 2012 navorderingsaanslagen IB/PVV zijn opgelegd. Dit brengt mee dat de informatiebeschikkingen voor die jaren van rechtswege zijn vervallen.3.

Gelet op het vorengaande heeft de rechtbank het beroep van belanghebbende met betrekking tot de informatiebeschikkingen over de jaren 2008, 2009, 2011 en 2012 terecht niet-ontvankelijk verklaard. Het hoger beroep van belanghebbende voor deze jaren is derhalve ongegrond.

De eerste vraag beantwoordt het hof bevestigend. De onder a) gestelde vervolgvraag behoeft in dat geval geen beantwoording.

Vraag b. Is er sprake van schending van artikel 6 EVRM?

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat artikel 6 EVRM is geschonden en voert daartoe, samengevat, het volgende aan. Als de informatiebeschikkingen over de jaren 2008, 2009, 2011 en 2012 van rechtswege zouden vervallen, kan de rechtmatigheid ervan niet meer worden getoetst. Het vervallen van de informatiebeschikking is in dat geval in strijd met het recht op een eerlijk proces zoals dat in artikel 6 EVRM is neergelegd. Door het vervallen van de informatiebeschikkingen, wordt belanghebbende een eerlijk proces ontnomen. Belanghebbende stelt dat artikel 6 EVRM in dit geval in de weg staat aan toepassing van nationaal recht, te weten artikel 52a, lid 3, AWR, omdat belanghebbende daarmee een eerlijk proces wordt ontnomen.

Uit vaste jurisprudentie van het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (hierna: EHRM) volgt dat artikel 6 EVRM niet ziet op belastingzaken, met uitzondering van boetes.4.Nu aan belanghebbende geen boete (‘criminal charge’) is opgelegd, faalt belanghebbendes beroep op artikel 6 EVRM reeds daarom.

Vraag b moet ontkennend worden beantwoord.

Vraag c) Zijn de bevoegdheden uit hoofde van artikelen 47 en 52a AWR territoriaal begrensd?

In artikel 1, lid 1 AWR is bepaald dat de bepalingen van deze wet gelden in Nederland bij de heffing van rijksbelastingen. Op grond van artikel 47, lid 1, AWR is een ieder gehouden desgevraagd aan de inspecteur de gegevens en inlichtingen te verstrekken welke voor de belastingheffing te zijnen aanzien van belang kunnen zijn. Op grond van het bepaalde in artikel 52a AWR kan de inspecteur bij voor bezwaar vatbare beschikking vaststellen dat niet of niet volledig aan de verplichtingen van artikel 47 is voldaan (informatiebeschikking). Bij een eventueel bezwaar tegen een belastingaanslag wordt deze op grond van artikel 25, lid 3, AWR gehandhaafd als de daarop betrekking hebbende informatiebeschikking onherroepelijk is geworden, tenzij is gebleken dat en in hoeverre de aanslag onjuist is. Deze bepaling is van overeenkomstige toepassing in beroep en hoger beroep (artikel 27e AWR en artikel 27h AWR).

De informatieverplichting van artikel 47 AWR richt zich ook tot die gevallen waarin de informatie opheldering zouden kunnen geven over de vraag of een persoon in Nederland belastingplichtig is. De Hoge Raad oordeelde in dit kader als volgt:5.

‘Bij de beoordeling van het middel wordt het volgende vooropgesteld. Voor het antwoord op de vraag of voor belanghebbende op grond van artikel 47 AWR een verplichting bestaat om aan de inspecteur desgevraagd gegevens en inlichtingen te verstrekken en/of boeken, bescheiden en andere gegevensdragers beschikbaar te stellen, is voldoende dat de inspecteur zich, gelet op de hem ter beschikking staande gegevens, in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de door hem gevraagde gegevens, inlichtingen, boeken, bescheiden en/of andere gegevensdragers van belang kunnen zijn om opheldering te krijgen over de vraag of belanghebbende in Nederland belastingplichtig is (vgl. het arrest BNB 2003/268).’

Uit bovenstaande volgt dat de inspecteur voor een geval als het onderhavige gegevens en inlichtingen mag vragen die van belang kunnen zijn voor het antwoord op de vraag of en in hoeverre belanghebbende in Nederland belastingplichtig is. Voor het bestaan van een verplichting voor belanghebbende ingevolge artikel 47 van de AWR is voldoende dat de inspecteur zich op basis van de hem ter beschikking staande informatie in redelijkheid op het standpunt kan stellen dat de gevraagde gegevens en inlichtingen van belang zouden kunnen zijn, omdat die opheldering zouden kunnen geven over de vraag of belanghebbende in Nederland belastingplichtig is. De tekst van de artikelen 47 en 52a AWR noopt niet tot de conclusie dat deze artikelen zich niet uitstrekken tot (vermeend) buiten Nederland woonachtige of gevestigde (natuurlijke) personen. Ook uit de tekst van lid 1 van artikel 1 AWR kan niet worden afgeleid dat de bevoegdheid van de inspecteur om een mogelijke belastingplicht in Nederland voor rijksbelastingen te onderzoeken zich niet zou uitstrekken tot (vermeend) buiten Nederland woonachtige of gevestigde (natuurlijke) personen. Verdere steun hiervoor kan worden ontleend aan de parlementaire geschiedenis bij de totstandkoming van artikel 52a AWR:6.

‘Voorts vragen de leden van de VVD-fractie of de indieners van het wetsvoorstel en de regering kunnen aangeven of en zo ja, in hoeverre het wetsvoorstel in strijd kan zijn met Europese wetgeving en bilaterale verdragen.

Het uitwisselen van inlichtingen kan op drie manieren gebeuren: op verzoek, automatisch of spontaan. Bij het spontaan of automatisch uitwisselen van gegevens gaat het om gegevens die de Belastingdienst al in zijn bezit heeft. Het wetsvoorstel heeft daarmee geen invloed op deze gegevensverstrekking. Als er verzocht wordt om gegevens die de Belastingdienst niet in zijn bezit heeft dienen deze via de nationale wettelijke procedure opgevraagd te worden bij de belastingplichtige. In internationale situaties gaat het veelal om gegevens van derden (bijvoorbeeld inhoudingsplichtigen of banken). Omdat in het compromisvoorstel niet langer wordt voorgesteld de rechtsbescherming vooraf te doen geschieden maar achteraf bij wege van kostenvergoeding, is in deze gevallen geen sprake van spanning met internationale regelingen op het gebied van gegevensuitwisseling. De informatie moet dan immers wel worden verstrekt. Indien het gaat om informatie van de belastingplichtige zelf, worden de nationale regelingen in het algemeen gerespecteerd. Uit het overzicht internationale vergelijking blijkt dat verschillende landen ieder hun eigen rechtssystematiek kennen.’

Uit bovenstaande volgt verder dat, nu artikel 47 AWR niet territoriaal begrensd is, het de inspecteur in beginsel is toegestaan om aan belanghebbende een informatiebeschikking als bedoeld in artikel 52a AWR te geven.

Vraag c moet ontkennend worden beantwoord.

Vraag d) zijn de informatiebeschikkingen voor de jaren 2010, 2013 en 2014 terecht aan belanghebbende gegeven?

Belanghebbende stelt dat de informatiebeschikkingen ten onrechte zijn gegeven en in bezwaar en beroep ten onrechte zijn gehandhaafd.

Voor de beantwoording van deze vraag stelt het hof voorop dat de te verstrekken informatie niet daadwerkelijk tot heffing hoeft te leiden. Voor de aanwezigheid van een belang is vereist dat de inspecteur zich in redelijkheid op het standpunt heeft kunnen stellen dat het gevraagde op zichzelf beschouwd van belang kan zijn voor de belastingheffing van betrokkene.7.Er is geen verplichting voor een belanghebbende om informatie te verstrekken voor zover de inspecteur zijn verzoek onvoldoende heeft onderbouwd of sprake is een zogenoemde ‘fishing expedition’. Dat is niet anders indien de inspecteur zijn bevoegdheden alleen voor heffingsdoeleinden aanwendt. De inspecteur zal derhalve aannemelijk moeten maken dat het gevorderde materiaal bestaat en dat de belastingplichtige daarover de beschikking heeft of, met de van hem redelijkerwijs te verwachten inspanning, kan verkrijgen.8.Als op een belastingplichtige de bewijslast rust met betrekking tot een feitelijke omstandigheid die, indien aannemelijk, tot geen of een lagere belasting van die belastingplichtige zou leiden, heeft het niet ingaan op een uitnodiging van de inspecteur nadere inlichtingen te verstrekken, geen gevolg voor de bewijslastverdeling. De bewijslast van die omstandigheden rustte immers al op de belastingplichtige. Bij het vragen van inlichtingen heeft de inspecteur dan niet een belang als waarop artikel 47 AWR ziet.9.

Op de inspecteur rust in dat kader derhalve de last feiten en omstandigheden te stellen, en bij betwisting aannemelijk te maken, op grond waarvan kan worden geconcludeerd dat de door hem van belanghebbende verlangde informatie van belang zou kunnen zijn voor een (mogelijke) belastingheffing van belanghebbende in Nederland. De inspecteur mag met zijn verzoek niet de grenzen der redelijkheid overschrijden en hij moet aannemelijk maken dat belanghebbende niet aan haar wettelijke informatieverplichting heeft voldaan.

De rechtbank heeft geoordeeld dat per vraag dient te worden beoordeeld of deze terecht in de informatiebeschikkingen is opgenomen. Voor zover de vragen in grote mate samenhangen, heeft de rechtbank deze gezamenlijk beoordeeld. Het hof volgt de rechtbank in deze en zal eveneens per vraag beoordelen of deze terecht in de informatiebeschikkingen is opgenomen, waarbij het hof de vragen ook gezamenlijk zal behandelen voor zover zij in grote mate samenhangen. Het hof zal daarbij het hiervoor beschreven rechtskader als uitgangspunt nemen.

‘1. Kopie aangifte inkomstenbelasting 2013, 2014 en 2015 [woonplaats] ’ en

‘2. Kopie aanslagen inkomstenbelasting door u werden betaald in [woonplaats] ’

De rechtbank heeft hierover als volgt geoordeeld.

‘4.11.1. Belanghebbende heeft hierop geantwoord dat gelet op haar emigratie naar [woonplaats] , de gevraagde informatie voor de Nederlandse Belastingdienst niet relevant is vanaf 30 september 2013. Om die reden ziet zij geen aanleiding de gevraagde informatie te verstrekken. De inspecteur heeft in zijn verweerschrift geschreven dat gelet op de omstandigheid dat belanghebbende vanaf 1 oktober 2013 in Nederland aangifte als buitenlands belastingplichtige doet, hij het redelijk acht om te toetsen of zij in [woonplaats] als binnenlands belastingplichtige aangifte doet.

Met de inspecteur is de rechtbank van oordeel dat hij zich in redelijkheid op het standpunt heeft kunnen stellen dat de door hem gevraagde informatie van belang kon zijn voor de belastingheffing van belanghebbende. Die informatie zou immers licht kunnen werpen op de mogelijke (binnenlandse of buitenlandse) belastingplicht voor een bepaalde inkomensbron in Nederland. Hieraan doet niet af dat de inspecteur ter zitting heeft verklaard dat hij over de gevraagde informatie in vraag 1 reeds beschikt, aangezien die informatie niet door belanghebbende is overgelegd en zij daarmee niet aan haar informatieverplichting heeft voldaan. De informatiebeschikkingen zijn in zoverre terecht gegeven.’

Het hof acht deze overwegingen van de rechtbank juist, op goede gronden gegeven en maakt deze tot de zijne.

‘3. Kopie bankrekening-mutaties van alle door u gehouden buitenlandse bankrekeningen 2013, 2014 en 2015 (van belang in verband met mogelijke betalingen welke verband houden met [E Ltd] en voortkomen uit het dienstverband met [F Ltd] )”,

“4. Kopieën van mutaties op uw American Expresskaart 2011 tot en met 2015”,

“5. Een overzicht van alle voordelen welke u direct of indirect hebt verkregen uit [F Ltd] tussen 19 maart 2008 en heden. Behoudens uw direct verloonde salaris”

“6. Overzicht van alle toezeggingen die u heeft verkregen van [E Ltd] en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen”

“7. Kopieën van alle communicatie vanuit privé met [E Ltd] (Cyprus) en vice versa”

“8. Kopieën van alle onderliggende stukken betreffende de inbreng van alle werkcontracten in [G Ltd] ”

“9. Opgave van alle voordelen die u hebt genoten na[ar] aanleiding van liquidatie van [E Ltd] en/of haar in Nederland gevestigde deelnemingen met kopieën van alle onderliggende stukken’

De rechtbank heeft hierover als volgt geoordeeld.

‘4.12.1. De inspecteur heeft zich in redelijkheid op het standpunt kunnen stellen dat de gevraagde informatie van belang kon zijn voor de belastingheffing van belanghebbende. De rechtbank neemt daarbij in aanmerking dat bij de inspecteur het vermoeden heerst dat [G Ltd] feitelijk in Nederland gevestigd was, zodat belanghebbende mogelijk een dienstbetrekking bij een Nederlandse werkgever had en een belang in het aandelenkapitaal van een in Nederland gevestigde vennootschap had dat dan kwalificeert als een aanmerkelijk belang. In dat kader wilde de inspecteur verifiëren of belanghebbende na liquidatie van [G Ltd] mogelijk nabetalingen van een salaris, dividenden of een liquidatie-uitkering heeft genoten.

Belanghebbende heeft deze vragen niet adequaat beantwoord. Hieraan doet niet af de stelling dat het niet duidelijk zou zijn wat de inspecteur heeft bedoeld met de gevraagde informatie met betrekking tot de buitenlandse bankrekeningen. De inspecteur heeft zijn vermoedens dat belanghebbende mogelijk in Nederland belastingplichtig is in zijn vragenbrieven duidelijk aan de orde gesteld, zodat niet valt in te zien dat belanghebbende in de veronderstelling is dat met de “buitenlandse bankrekeningen” de Nederlandse bankrekeningen wordt bedoeld. Het gaat hier immers om een verzoek om informatie van de Nederlandse Belastingdienst.

Wat betreft de stelling dat de door de inspecteur verzochte kopieën van de mutaties van belanghebbendes American Expresskaart voor de jaren 2011 tot en met 2015 (vraag 4) reeds zijn aangeleverd, kan de rechtbank haar niet volgen. In haar brief met dagtekening 27 september 2016 heeft belanghebbende op dit verzoek geantwoord dat gelet op haar inwonerschap in [woonplaats] vanaf 30 september 2013, voormelde kopieën niet relevant zijn voor de Nederlandse belastingheffing (zie 2.11). Verder is het de rechtbank ook uit de gedingstukken niet gebleken dat deze kopieën zijn overgelegd. De informatiebeschikkingen zijn in zoverre terecht gegeven.’

Het hof acht deze overwegingen van de rechtbank juist, op goede gronden gegeven en maakt deze tot de zijne. Het hof voegt hier nog het volgende aan toe.

Voor een informatiebeschikking is geen plaats indien niet aan de inlichtingenverplichting wordt voldaan, omdat de belanghebbende niet over de gevraagde gegevens beschikte of kon beschikken. Belanghebbende stelt dat de inspecteur geen redelijk vermoeden heeft dat de gevraagde informatie bestaat. De vragen zijn te ruim zijn gesteld en er is derhalve sprake is van een fishing expedition, aldus belanghebbende.

De inspecteur stelt dat belanghebbende tot begin 2008 haar consultancy-werkzaamheden zelfstandig verrichtte en dat zij daarvoor jaarlijks aangifte deed van winst uit onderneming. De inspecteur vermoedt dat belanghebbende deze activiteit begin 2008 heeft ingebracht in [G Ltd] ., aangezien belanghebbende dezelfde activiteiten vanaf dat moment via [G Ltd] . verricht. Een fors deel van de winst die belanghebbende tot 2008 in privé genoot, blijft vanaf dat moment achter in [G Ltd] . Dit valt niet te rijmen met belanghebbendes stelling dat zij (of haar partner) niet de Ultimate Beneficial Owner (UBO) van [G Ltd] . was, aldus de inspecteur. De inspecteur wenst daarom inzicht te krijgen in de daadwerkelijke verhoudingen tussen [G Ltd] en belanghebbende en daarmee ook vast te stellen of sprake is van een aanmerkelijk belang, en indien deze vraag bevestigend kan worden beantwoord, de hoogte van het genoten inkomen uit aanmerkelijk belang. De communicatie vanuit privé met [E Ltd] (Cyprus) en vice versa, alsmede de onderliggende stukken betreffende voormelde inbreng, kunnen hier volgens de inspecteur (mede) een licht op werpen.

Het hof stelt voorop dat een aantal vragen ziet op zaken waar belanghebbende in ieder geval rechtstreeks bij betrokken is geweest en dat zij, al dan niet als bestuurder van of gerechtigde tot het vermogen van [F Ltd] . en [E Ltd] ., over de desbetreffende gegevens zou moeten kunnen beschikken. Belanghebbende zou normaliter over deze gegevens hebben moeten beschikken dan wel zouden deze gegevens in de administratie van de vennootschappen aanwezig moeten zijn. Daarbij gaat het onder meer om de correspondentie van belanghebbende met [F Ltd] . (vragen 7 en 8) en de dividendstromen en overige voordelen en toezeggingen binnen de structuur (vragen 5 en 6) en de wijze van vereffening van het vermogen van de geliquideerde vennootschappen (vraag 9).

Gezien de aard van de gevraagde informatie en de onderbouwing van de inspecteur acht het hof aannemelijk dat deze documenten bestaan en dat belanghebbende met de van haar redelijkerwijs te verwachten inspanning, die informatie kan verkrijgen. Het gaat om een complexe structuurwijziging waarbij belanghebbende, kort samengevat, haar werkzaamheden inbrengt in een buiten Nederland gevestigde vennootschap, welke vennootschap enkele jaren later wordt geliquideerd. Dat ten aanzien hiervan geen, dan wel niet meer dan belanghebbende reeds heeft overgelegd, schriftelijke correspondentie heeft plaatsgevonden en documenten bestaan, acht het hof geenszins aannemelijk.

Belanghebbende stelt dat zij niet beschikte over een American Expresskaart in de periode 2011 tot en met 2015 en reeds daarom de verzochte gegevens niet heeft kunnen overleggen. In haar brief met dagtekening 27 september 2016 heeft belanghebbende aangegeven dat, gelet op haar inwonerschap in [woonplaats] vanaf 30 september 2013, voormelde kopieën niet relevant zijn voor de Nederlandse belastingheffing. Hieruit leidt het hof af dat deze kopieën wel beschikbaar zijn. Niet gebleken is dat belanghebbende deze kopieën reeds eerder heeft overgelegd, zodat de informatiebeschikking in zoverre terecht is gegeven.

Gelet op het voorgaande is van een fishing expedition door de inspecteur geen sprake en zijn de vragen met betrekking tot de werkzaamheden vanuit [woonplaats] en de relatie met de vennootschappen op [woonplaats] legitiem en noodzakelijk voor de beoordeling van de belastingplicht van belanghebbende. Gelet op de in 2.10 en 2.12 vermelde reactie op de door de inspecteur gestelde vragen is het hof van oordeel dat de gestelde vragen niet adequaat zijn beantwoord en dat voorts de verzochte informatie niet is verstrekt. Belanghebbende heeft in reactie op het overgrote deel van de vragen vermeld dat de verzochte informatie niet relevant of niet van toepassing is, waarmee zij geen inhoudelijk antwoord heeft verstrekt. Hieruit volgt dat de informatiebeschikkingen in zoverre terecht zijn gegeven.

Vraag d moet bevestigend worden beantwoord.

Vraag e) Zijn de algemene beginselen van behoorlijk bestuur geschonden?

De inspecteur dient de op grond van artikel 47 AWR toegekende bevoegdheden in redelijkheid uit te oefenen. Dit betekent onder andere dat de inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel dient te respecteren. Hij zal een controle tijdig moeten aankondigen en de belastingplichtige een redelijke termijn moet gunnen op de gevraagde informatie aan te leveren. Ook moet de inspecteur het belang van de gevraagde informatie op grond van het motiveringsbeginsel kunnen motiveren als belastingplichtige daarom vraagt.

Naar het oordeel van het hof heeft de inspecteur niet gehandeld in strijd met het zorgvuldigheidsbeginsel. De informatiebeschikkingen zijn genomen na een uitgebreid en zorgvuldig onderzoek. Tijdens het onderzoek zijn diverse gesprekken met belanghebbende gevoerd en is belanghebbende diverse malen in de gelegenheid gesteld om alsnog de informatie aan te leveren.

Het hof is voorts van oordeel dat de verzoeken om informatie voldoende door de inspecteur zijn gemotiveerd. De inspecteur heeft omschreven op welke gegevens hij zijn verzoek heeft gebaseerd, en hij heeft daarbij steeds het heffingsbelang toegelicht. De gronden waarop de bezwaren van belanghebbende zijn afgewezen, blijken bovendien voldoende duidelijk uit de uitspraken op bezwaar.

Naar het oordeel van het hof kan belanghebbende evenmin met een beroep op het fairplaybeginsel weigeren aan haar uit de artikelen 47 AWR voortvloeiende verplichtingen te voldoen. De inspecteur heeft bij het nemen van de informatiebeschikking immers niet gehandeld in strijd met de wettelijke regeling waarin deze bevoegdheid aan hem is verleend.

Ook de door belanghebbende aangehaalde zinsnede in de statusupdate van [P] maakt niet dat er sprake is van schending van de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Uit dit bericht kan niet worden afgeleid dat de informatiebeschikkingen zijn opgelegd met het doel om de aanslagtermijn voor de op te leggen navorderingsaanslagen te verlengen.

Vraag e moet ontkennend worden beantwoord.

Vraag f) Is er sprake van schending van artikel 8 van het EVRM, van de artikelen 5, 9 en 17 van het BUPO of enig ander verdrag of voorschrift?

Belanghebbende stelt dat de informatiebeschikkingen zijn opgelegd in strijd met artikel 8 EVRM, de artikelen 5, 9 en 17 van het BUPO en het nemo-tenetur-beginsel, mede onder verwijzing naar de zaak De Legé tegen Nederland.10.

In verband met het beroep van belanghebbende op het nemo-tenetur-beginsel geldt dat artikel 6 EVRM op de eerste plaats alleen van toepassing is in zogenoemde ‘criminal charge’-zaken. Belastingen vallen niet onder de reikwijdte van artikel 6 EVRM.11.Een informatiebeschikking vormt geen maatregel waarmee de verstrekking van die informatie wordt afgedwongen. Dat wordt niet anders doordat een dergelijke beschikking, indien zij onherroepelijk wordt, op grond van artikel 25, derde lid, van de AWR gepaard gaat met omkering en verzwaring van de bewijslast. Dit brengt mee dat het niet nodig is dat de inspecteur bij zijn informatiebeschikking, of de belastingrechter bij zijn oordeel omtrent die beschikking, een restrictie formuleert met betrekking tot het gebruik van wilsafhankelijke informatie voor sanctiedoeleinden. Zou het gevraagde materiaal in handen van de inspecteur komen en mede worden gebruikt voor fiscale beboeting of strafvervolging, dan komt het oordeel over de vraag in hoeverre het gaat om wilsafhankelijk materiaal en over de vraag welk gevolg moet worden verbonden aan schending van deze uit het EVRM voortvloeiende restrictie toe aan de rechter die over de beboeting of bestraffing beslist.12.Daarbij wijst het hof expliciet, voor wat betreft de eventuele ‘omkering en verzwaring van de bewijslast’, naar de op de voet van het arrest van de Hoge Raad van 10 februari 2017 te maken belangenafweging.13.

Belanghebbende moet derhalve desgevraagd alle informatie verschaffen die van belang kan zijn voor een juiste belastingheffing, ongeacht of het gaat om wilsafhankelijke of wilsonafhankelijke informatie. Belanghebbende kan dus niet met een beroep op artikel 6 EVRM of enig ander voorschrift weigeren de gevraagde inlichtingen te verstrekken. De informatiebeschikkingen hoeven dan ook niet wegens strijd met het nemo-tenetur-beginsel te worden vernietigd.

Belanghebbende stelt voorts dat de informatiebeschikkingen zijn gegeven in strijd met het verbod op détournement de pouvoir. De inspecteur mag zijn bevoegdheid niet gebruiken voor een ander doel dan waarvoor deze is gegeven. Belanghebbende heeft niet aannemelijk gemaakt dat de inspecteur zijn bevoegdheden heeft ingezet met een ander doel dan de beoordeling van de belastingplicht van belanghebbende. In zoverre is er geen sprake van een handelen in strijd met het verbod op détournement de pouvoir.

Belanghebbende stelt verder dat de informatiebeschikkingen zijn gegeven in strijd met het recht op privacy van artikel 8 EVRM. Artikel 8 EVRM bepaalt dat geen inmenging van enig openbaar gezag is toegestaan in de uitoefening van het recht van eenieder op respect voor zijn privéleven, dan voor zover bij wet is voorzien en in een democratische samenleving noodzakelijk is in het belang van de nationale veiligheid, de openbare veiligheid of het economisch welzijn van het land, het voorkomen van wanordelijkheden en strafbare feiten, de bescherming van de gezondheid of de goede zeden of voor de bescherming van de rechten en vrijheden van anderen.

Het hof stelt vast dat van enkele door de inspecteur verzochte gegevens gesteld kan worden dat het hier in beginsel een inmenging betreft in het recht van belanghebbende op respect voor zijn privéleven als bedoeld in artikel 8 EVRM. Om te beoordelen of deze inmenging aan het opvragen van de informatie in de weg staat, moet worden onderzocht of is voldaan aan de voorwaarden van artikel 8 EVRM die een inmenging kunnen rechtvaardigen.

De eerste voorwaarde die artikel 8 EVRM stelt is dat de inmenging bij wet is voorzien. De inspecteur heeft in het kader van artikel 47 AWR agenda-items, telefoonnotities, emailverkeer, sms, notities, overeenkomsten, faxen, facturen en dergelijke bij belanghebbende opgevraagd (zie 2.11). Nog daargelaten of het hier om een inmenging gaat als bedoeld in artikel 8 EVRM, is de wettelijke grondslag van deze inmenging gelegen in artikel 47 AWR. Dat is een voldoende wettelijke grondslag voor de inmenging. In voorkomende gevallen zoals bij inmenging in het privéleven waarbij sprake is van het systematisch verzamelen, vastleggen, bewerken, bewaren en/of gebruiken van gegevens kan weliswaar een meer specifieke grondslag vereist zijn, maar zo’n geval doet zich hier niet voor. Daarnaast is er sprake van een legitiem doel als bedoeld in artikel 8, lid 2 EVRM. Een maatregel waarmee wordt gewaarborgd dat belasting wordt betaald is namelijk in de regel noodzakelijk in het belang van het economisch welzijn van het land. Hier doet zich geen uitzondering op de regel voor. Nu het opvragen van deze gegevens bovendien proportioneel is in de gegeven omstandigheden, is er van een ongerechtvaardigde inbreuk op artikel 8 EVRM geen sprake.

Vraag f moet ontkennend worden beantwoord.

Vraag g) Heeft de inspecteur de informatiebeschikkingen voor de jaren 2010, 2013 en 2014 gegeven in strijd met de TIEA?

Op 1 maart 2008 is het TIEA in werking getreden. Op grond van artikel 11 TIEA mag Nederland in alle belastingzaken informatie opvragen aan [woonplaats] voor belastingtijdvakken die beginnen op of na de datum van inwerkingtreding. Voor de inkomstenbelasting is dat dus in beginsel vanaf 1 januari 2009.14.

Belanghebbende betoogt dat sprake is van een schending van de TIEA, dan wel dat de uitleg en toepassing daarvan te goeder trouw moet zijn. Meer in het bijzonder stelt belanghebbende dat de toepassing van artikel 47 AWR wordt beperkt door de TIEA en het nationale recht van [woonplaats] .

Artikel 4, lid 1 TIEA luidt als volgt:

‘The competent authority of the requested party shall provide upon request by the requesting party information for the purposes referred to in Article 1. Such information shall be exchanged without regard to whether the requested party needs such information for its own tax purposes or the conduct being investigated would constitute a crime under the laws of the requested party if it had occurred in the territory of the requested party. The competent authority of the requesting party shall only make a request for information pursuant to this Article when it is unable to obtain the requested information by other means, except where recourse to such means would give rise to disproportionate difficulty.’

Uit de slotzin van de onder 4.45 genoemde passage volgt dat de bevoegde autoriteit van de verzoekende partij – in casu: Nederland – uitsluitend een verzoek om informatie op grond van dit artikel doet wanneer zij niet in staat is de gevraagde informatie op een andere manier te verkrijgen, behalve wanneer het gebruik van dergelijke middelen aanleiding zou geven tot onevenredige problemen.

Het hof ziet zich voor de vraag gesteld of artikel 4, lid 1 TIEA – in een geval als het onderhavige waarin de belanghebbende stelt buiten Nederland woonachtig te zijn – de inspecteur verplicht om de gevraagde inlichtingen bij uitsluiting via artikel 4, lid 1 TIEA te verzoeken, of dat het de inspecteur ook toegestaan is om zich rechtstreeks tot belanghebbende te wenden. Op grond van het territorialiteitsbeginsel kan worden gesteld dat de inspecteur gehouden is – alvorens de belastingplichtige rechtstreeks te benaderen – de mogelijkheden uit de TIEA met het desbetreffende land volledig te benutten. Voorts kan worden gesteld dat de TIEA – bij het ontbreken van enige verwijzing daarnaar – toepassing van de bevoegdheden voortvloeiende uit de AWR verhindert.

Daar waar de inspecteur, min of meer, twee gelijkwaardige mogelijkheden tot zijn beschikking heeft, te weten de route via de TIEA en de rechtstreekse benadering van de belastingplichtige, acht het hof het niet ondenkbaar dat het territorialiteitsbeginsel vereist dat de inspecteur eerst, en wellicht uitsluitend, de mogelijkheden benut welke tot zijn beschikking staan op grond van de TIEA. Dit zou betekenen dat de door de inspecteur in de onderhavige zaak gegeven informatiebeschikkingen ten onrechte zijn gegeven. Anderzijds kan worden gesteld dat het de inspecteur vrij staat om de voor hem meeste geschikte route te benutten voor het vergaren van de gevraagde informatie. In beginsel is denkbaar dat de inspecteur ervoor kan kiezen de route via de TIEA te benutten, dan wel rechtstreeks de belastingplichtige te benaderen, dan wel om beide routes gelijktijdig te benutten.

Uit voorgaande volgt dat twijfel kan bestaan over de vraag of de inspecteur een keuzevrijheid heeft (gehad) ten aanzien van de hiervoor genoemde routes ter verkrijging van de door hem gewenste informatie. Alles overwegende komt het hof tot het oordeel dat het de inspecteur in beginsel vrij staat om bij belanghebbende informatie op te vragen die hij ook langs andere weg kan verkrijgen. Dit is anders indien het handelen van de inspecteur in strijd komt met de algemene beginselen van behoorlijk bestuur. Van dat laatste is in het onderhavige geval niet gebleken (zie het antwoord op vraag e). Anders dan belanghebbende verdedigt staat ook de goede verdragstrouw15.niet in de weg aan het oordeel dat het de inspecteur in beginsel vrij staat om bij belanghebbende informatie op te vragen die hij ook langs andere weg kan verkrijgen. In het bijzonder gelet op de slotzin van lid 1 van artikel 4 TIEA past bij de uitleg van de TIEA juist dat de inspecteur eerst andere wegen moet bewandelen dan een beroep te doen op de TIEA. De conclusie is derhalve dat de TIEA er niet aan in de weg staat dat de inspecteur informatiebeschikkingen heeft gegeven aan belanghebbende.

Vraag g moet ontkennend worden beantwoord.

Nieuwe termijn

Zoals uit het voorgaande volgt, zijn de informatiebeschikkingen terecht gegeven. Het hof zal belanghebbende een nieuwe termijn stellen om alsnog de gevraagde informatie te verstrekken aan de inspecteur, en wel binnen een termijn van vier weken na verzending van deze uitspraak. Het hof wijst belanghebbende er op dat het niet verstrekken van de gevraagde informatie zoals nader volgt uit deze uitspraak, nadelige gevolgen kan hebben voor haar bewijspositie in de bezwaar- en beroepsfase tegen de navorderingsaanslagen.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.

Al hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd noopt niet tot een ander oordeel.

Voor het stellen van prejudiciële vragen aan de Hoge Raad, waar belanghebbende om heeft verzocht, ziet het hof geen aanleiding.

Ten aanzien van het griffierecht

Het hof ziet geen aanleiding om het griffierecht te laten vergoeden.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof oordeelt dat er geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Awb.

Ten aanzien van het verzoek om schadevergoeding

Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van schade in verband met de van rechtswege vervallen informatiebeschikkingen met betrekking tot de jaren 2008, 2009, 2011 en 2012. Op dit verzoek is in beginsel artikel 8:73 Awb (oud) van toepassing.16.

Omdat voor de informatiebeschikkingen met betrekking tot de jaren 2008, 2009, 2011 en 2012 het bij de rechtbank ingestelde beroep niet-ontvankelijk is verklaard, en niet gegrond, is een vergoeding van schade niet de aan de orde.

Overschrijding van de redelijke termijn in de hogerberoepsfase

In beginsel is de bestuursrechter niet gehouden te toetsen of de redelijke termijn is overschreden wanneer in hoger beroep niet over de duur van de procedure wordt geklaagd. In dit geval is dit anders omdat het hof het onderzoek op 25 juli 2024 heeft gesloten en daarbij heeft bepaald dat binnen zes weken schriftelijk uitspraak wordt gedaan, welke datum ligt binnen de termijn van twee jaar. Er was dus op 25 juli 2024 geen overschrijding van de redelijke termijn en deze was, uitgaande van de in artikel 8:66 jo 8:108, lid 1, Awb neergelegde termijn voor het doen van een schriftelijke uitspraak, ook niet te voorzien, zodat er voor belanghebbende ook geen reden was daarover te klagen. Er is daarom aanleiding ambtshalve te beoordelen of de redelijke termijn is overschreden en of een vergoeding van immateriële schade moet worden toegekend.

Het hoger beroep is in deze procedure ingesteld op 1 december 2022. Het tijdsverloop sindsdien tot het moment dat het hof in deze zaak uitspraak doet, levert wat de hogerberoepsfase betreft een overschrijding van de redelijke termijn op met niet meer dan zes maanden. Aangezien inzicht in het financiële belang van belanghebbende bij de onderhavige procedure ontbreekt, volstaat het hof met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden.17.Aan belanghebbende komt geen vergoeding van immateriële schade toe.