15.2.6.1 Inleiding

Wanneer een vennootschap haar onderneming financiert door schulden aan te gaan tegenover derden is de rente aftrekbaar. Dat is in de regel niet anders als de geldlening is verstrekt door haar aandeelhouders. Daarop wordt door de Hoge Raad onder bepaalde voorwaarden echter een uitzondering gemaakt wanneer de lening van de aandeelhouders samenhangt met een verhanging van een vennootschap binnen een concern, een schuldig gebleven dividenduitkering dan wel een teruggeleende kapitaalstorting. De rente komt dan niet in aftrek wanneer sprake is van fraus legis of richtige heffing. In 1996 is naar aanleiding van de stand van de fraus legis jurisprudentie op dat moment art. 10a Wet VPB 1969 in de wet opgenomen. Met de introductie van deze bepaling wilde de wetgever in de eerste plaats de fraus legis jurisprudentie op het gebied van kasrondjes en verhangingen binnen concernverband codificeren. Daarnaast had art. 10a Wet VPB 1969 ten opzichte van deze jurisprudentie een ruimer bereik.

In het kader van het wetsvoorstel ‘Werken aan winst’ is art. 10a Wet VPB 1969 opgeschoond. Zo is de reikwijdte van het artikel beperkt tot winstdrainage in groepsverband. Art. 10a is daarom niet meer van toepassing op schuldiggebleven dividend aan kleine aandeelhouders. Daar staat tegenover dat met ingang van 2007 ook externe acquisities die als groepsmaatschappij gaan fungeren, tot de besmette rechtshandelingen kunnen behoren.

Art. 10a Wet VPB 1969 blijft buiten toepassing wanneer de belastingplichtige aannemelijk maakt dat aan de schuld en de daarmee samenhangende besmette rechtshandeling in overwegende mate zakelijke overwegingen ten grondslag liggen. Deze toets houdt in dit verband in de eerste plaats in dat de belastingplichtige aannemelijk moet maken dat de besmette rechtshandeling zakelijk is geïndiceerd. In de tweede plaats is vereist dat de schuld die verband houdt met de rechtshandeling, zakelijk is.

Daarnaast is art. 10a is niet van toepassing als de belastingplichtige aannemelijk maakt dat over de rente bij degene aan wie de rente rechtens dan wel in feite direct of indirect is verschuldigd, per saldo een belasting naar de winst of het inkomen wordt geheven die naar Nederlandse maatstaven redelijk is. In art. 10a, lid 3, onderdeel b, is omschreven wanneer sprake is van een dergelijke compenserende heffing. Dat is het geval als zij resulteert in een heffing naar een tarief van ten minste 10% over een naar Nederlandse maatstaven bepaalde belastbare winst waarbij de octrooibox en de rentebox buiten toepassing blijven. Als de heffing over de rentebate 10% of hoger is, heeft de inspecteur evenwel met ingang van 2008 de mogelijkheid aannemelijk te maken dat aan de schuld of aan de daarmee verband houdende rechtshandeling niet in overwegende mate zakelijke overwegingen ten grondslag liggen. Indien hij daarin slaagt, kan het derde lid, onderdeel b, de toepassing van art. 10a niet verhinderen.

Hierna komt achtereenvolgens aan de orde welke vrijheid met betrekking tot art. 10a van toepassing kan zijn, of belanghebbende toegang heeft tot deze vrijheid, of art. 10a Wet VPB 1969 een belemmering vormt en of de belemmering wordt gerechtvaardigd. Ten slotte wordt ingegaan op de verhouding tussen art. 10a Wet VPB 1969 en art. 24, lid 4 en 5, OESO-modelverdrag.