Hof 's-Hertogenbosch, 14-03-2023, nr. BKDH-22/00220, nr. BKDH-22/00240

Op 22 februari 2013 zijn de aandeelhouders van [BV 3] en [BV 4] , waaronder [belanghebbende 1] , vertegenwoordigd door [heer A] , een aandeelhoudersovereenkomst aangegaan. Hierin is onder meer het volgende overeengekomen:

“ALGEMENE VERPLICHTINGEN

Artikel 1

Partijen hebben jegens elkaar de navolgende verplichtingen:

a. uitgaande van de genoemde hoedanigheid van partijen, zet iedere partij zoveel mogelijk zijn/haar kennis en arbeid in ten behoeve van hun samenwerking welke plaatsvindt in [ [BV 3] en [BV 4] ], [NV 1] , [NV 2] en [ [BV 5] ];

(...)

WIJZE VAN DEELNEMING

Artikel 3

De aandeelhouders van de vennootschap zijn verplicht om hun aandeel in de

vennootschap in te brengen in een zogenoemde praktijkvennootschap (zijnde een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid) onder de voorwaarde dat de aandeelhouder/natuurlijk persoon - middellijk of onmiddellijk via een andere door hem beheerste rechtspersoon, die aan de daartoe vanwege de standsorganisaties te stellen eisen voldoet - de enig bestuurder van de praktijkvennootschap is en er voor instaat, dat die vennootschap haar verplichtingen uit deze aandeelhoudersovereenkomst ook stipt nakomt, bij gebreke waarvan hij als bestuurder die verplichtingen als eigen verplichtingen zal nakomen en onder de garantie dat deze praktijkvennootschap blijvend dient te voldoen aan alle verordeningen die de betreffende standsorganisaties daaromtrent hebben uitgevaardigd of te eniger tijd mochten uitvaardigen.

De aandeelhouders van de vennootschap kunnen uiteindelijk mitsdien uitsluitend rechtspersonen zijn en geen natuurlijke personen.

(…)

NEVENFUNCTIES EN VERBODSBEPALINGEN

Artikel 18

1. Het is ieder van partijen verboden zonder schriftelijke toestemming van het bestuur van [NV 1] direct of indirect:

a. als accountant of belastingadviseur of consultant voor eigen rekening werkzaam

te zijn of rechtstreeks of zijdelings bij de uitoefening van een accountantspraktijk en/of belastingadviespraktijk en/of consultancypraktijk betrokken te zijn, anders dan in het kader van de onderneming, dan wel daarbij op enigerlei wijze financieel belang te hebben anders dan in het kader van de onderneming al dan niet gehonoreerde (neven-) functies op accountancy- en/of fiscaal gebied, bestuursfuncties en/of commissariaten te aanvaarden;

b. al dan niet gehonoreerde (neven-) functies op accountancy- en/of fiscaal gebied, bestuursfuncties en/of commissariaten te aanvaarden;

(…)

PERSONELE VERBONDENHEID

De comparanten/volmachtgevers, te dezen handelend leder voor zich in privé, verklaarden zich hierbij persoonlijk over en weer alsmede jegens de hiervoor sub 1. tot en met sub 7. genoemde besloten vennootschappen met beperkte aansprakelijkheid te verbinden tot nakoming van het bepaalde als opgenomen in de artikelen 1, 11, 14, 18 en 19 van deze akte. De daaruit voor de comparanten/volmachtgevers in privé voortvloeiende verplichtingen worden hierbij door de comparanten/volmachtgevers, te deze zowel handelend ieder voor zich in privé als in de hiervoor sub 1. tot en met sub 7. gemelde hoedanigheden, aanvaard.”

Vanaf de herstructurering heeft [BV 1] een arbeidsovereenkomst gesloten met [heer A] . Het salaris bedraagt € 110.000 per jaar. [BV 1] heeft [heer A] door middel van een managementovereenkomst ter beschikking gesteld aan [belanghebbende 1] tegen een vergoeding van € 110.000 per jaar (2014).

Ter zake van de hoogte van het loon zijn tussen [NV 1] en de Inspecteur afspraken gemaakt. In 2014 bedroeg het loon van een participant minimaal € 110.000 en voor recente toetreders 75% hiervan.

In maart 2013 hebben [belanghebbende 1] (opdrachtgever) en [belanghebbende 2] (opdrachtnemer) een overeenkomst van opdracht gesloten. In de overeenkomst is, voor zover van belang, het volgende overeengekomen:

“In aanmerking nemende:

dat opdrachtnemer is gespecialiseerd in internationale fiscale dienstverlening, in het bijzonder ten aanzien van België en Duitsland;

dat opdrachtgever deze expertise niet bezit en dienaargaande van de diensten van opdrachtnemer gebruik wenst te maken.

zijn overeengekomen als volgt;

1. Opdrachtgever en opdrachtnemer komen overeen dat opdrachtnemer de navolgende werkzaamheden ten behoeve van opdrachtgever zal uitvoeren:

• Algemene internationale fiscale en juridische advisering;

• Begeleiden van grensoverschrijdende fusies en overnames;

• Fiscale en juridische advisering grensoverschrijdende activiteiten NL-DE;

• Fiscale en juridische advisering grensoverschrijdende activiteiten NL-BE;

• Ontwikkelen van internationale commerciële concepten.

Opdrachtgever garandeert opdrachtnemer 250 adviesuren op jaarbasis.

Het tarief 2013 bedraagt €190,- ex omzetbelasting per uur.

Facturatie vindt na onderling overleg plaats.

3. Deze overeenkomst wordt aangegaan voor een periode van 2 jaren met een stilzwijgende verlenging van telkens 1 jaar.

4. Deze overeenkomst kan door beide partijen met in acht name van een opzegtermijn van drie maanden worden opgezegd.

5. Op deze overeenkomst is Nederlands recht van toepassing”

[belanghebbende 2] heeft aan [belanghebbende 1] een factuur uitgereikt met dagtekening 31 december 2014 (de factuur). Op de factuur is onder meer het volgende vermeld:

“betreft: facturatie 2014

BTW nr. [belanghebbende 1] BV: (…)

BTW nr. [belanghebbende 2] BVBA : (…)

Honoraruim conform doorlopende opdracht 2013 67.252 euro

Extra opdracht [naam] nov/dec. 39.100 euro

----------------

Totaal 106.352 euro

Betaling geschiedt in onderling overleg.”

De factuur heeft betrekking op 344 uren respectievelijk 200 uren besteed aan de genoemde opdrachten tegen een uurtarief van € 195,50 ex btw. Dit betreft 85% van het uurtarief van [heer A] dat aan cliënten van [NV 1] werd berekend (€ 230). Binnen [NV 1] is de norm 85% van het geldende uurtarief in geval van doorberekening tussen vestigingen. De werkzaamheden zijn verricht voor cliënten van [NV 1] . Volgens een verklaring van een medewerker van [NV 1] die verantwoordelijk was voor urenverantwoording en facturatie, zijn de betreffende uren van [heer A] verwerkt in de administratie van [NV 1] .

[belanghebbende 2] heeft in 2014 tevens diverse facturen van in totaal € 10.375 uitgereikt aan [Stichting 1] voor werkzaamheden op het gebied van datamanagement.

De bezittingen van [belanghebbende 2] bestaan volgens de commerciële balans voor het jaar 2014 uit de deelneming in [BV 1] , onroerende zaken, vorderingen en liquide middelen.

[belanghebbende 1] heeft op 20 juli 2016 een aangifte vennootschapsbelasting 2014 ingediend naar een belastbaar bedrag van € -/- 139.338. Daarbij is het bedrag van de factuur van [belanghebbende 2] van € 106.352 als kosten ten laste van het resultaat gebracht. Op dezelfde datum heeft [belanghebbende 2] een aangifte vennootschapsbelasting 2014 ingediend naar een belastbaar bedrag van nihil.

Naar aanleiding van een verzoek om inlichtingen van de Nederlandse Belastingdienst aan de Belgische Federale Overheidsdienst Financiën (FOD Financiën) heeft de Inspecteur op 13 april 2017 van de FOD Financiën de volgende informatie ontvangen:

“In de balans zijn zeker geen investeringen te vinden die betrekking hebben met het opbouwen van expertise met betrekking tot de German en Belgium desk.

Buiten renten zie ik niet dadelijk kosten die betrekking hebben op het bovenvermeld project en er is geen personeel in dienst van de vennootschap en de zaakvoerder krijgt geen vergoeding voor zijn eventuele werk in de vennootschap.

De enigste inkomsten van de Belgische vennootschap [belanghebbende 2] BVBA zijn verkopen van diensten, volgens mij een managementvergoeding van MAATSCHAP [belanghebbende 2] en mogelijk ook [belanghebbende 1] . Verder krijgt de vennootschap nog inkomsten via ontvangen intresten en voordelen in natura, voor het gratis gebruik mogen maken van Onroerende goederen, auto's enz.

Volgens mij is de BVBA [belanghebbende 2] , [adres] [postcode] [woonplaats] ( [nummer] ) gewoon een managementvennootschap met vooral zakelijke rechten van OG”

Met dagtekening 21 juli 2018 heeft de Inspecteur de aanslagen vennootschapsbelasting 2014 aan belanghebbenden opgelegd. De aan [belanghebbende 1] opgelegde aanslag is vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € -/- 32.986. De Inspecteur is daarbij afgeweken van de door [belanghebbende 1] ingediende aangifte en heeft het bedrag van € 106.352 niet in aftrek toegelaten. De aan [belanghebbende 2] opgelegde aanslag is ter behoud van rechten vastgesteld naar een belastbaar bedrag van € 106.352.

Oordeel van de Rechtbank

3. De Rechtbank heeft, voor zover van belang, geoordeeld, waarbij [belanghebbende 1] is aangeduid als [belanghebbende 1] :

“4.3. [belanghebbende 1] heeft in de aangifte VPB 2014 het aan haar in rekening gebrachte bedrag van € 106.352 [zie 2.14] ten laste van de winst gebracht. Zij stelt zich op het standpunt dat sprake is van een betaling aan [belanghebbende 2] voor een concerndienst. [belanghebbende 1] beschikte zelf niet over kennis en expertise en huurt die in van [belanghebbende 2] , aldus belanghebbenden. Het staat de vennootschappen vrij om hun werkzaamheden op die manier in te richten. De inspecteur heeft het bedrag van € 106.352 niet in aftrek toegelaten. Volgens de inspecteur zouden de betalingen niet hebben plaatsgevonden, als er geen sprake was van een aandeelhoudersrelatie. De betalingen kunnen daarom volgens de inspecteur alleen worden verklaard vanuit een aandeelhoudersmotief. [belanghebbende 1] kan het bedrag van € 106.352 daarom volgens de inspecteur niet in aftrek brengen.

Vast staat dat [belanghebbende 1] op 22 februari 2013 partij is geweest bij het aangaan van de aansluitovereenkomst [zie 2.8] en de tbs-overeenkomst [zie 2.9]. Op grond van deze overeenkomsten staat [belanghebbende 1] er voor in dat [heer A] zich met zijn gehele persoon en werkkracht zal inzetten ten behoeve van [NV 2] en [NV 1] . [belanghebbende 1] is in dat kader een managementovereenkomst met [BV 1] aangegaan, bij wie [heer A] in loondienst is. Binnen deze constellatie heeft [belanghebbende 1] de beschikking over de volledige werkkracht en kennis van [heer A] . [belanghebbende 1] drijft niet zelf een belastingadvieskantoor. Alle omzet die door de werkkracht van [heer A] worden gerealiseerd, komt ten goede aan [NV 1] . De rechtbank ziet niet in op grond van welke zakelijke reden [belanghebbende 1] bovenop de werkkracht en kennis van [heer A] waarover zij immers al beschikt op grond van de managementovereenkomst, nog werkkracht en kennis van diezelfde persoon zou moeten ‘inkopen’ bij [belanghebbende 2] . Verder acht de rechtbank niet aannemelijk dat [belanghebbende 2] over expertise in België beschikt die niet belichaamd is in de persoon van [heer A] en waarvoor een zakelijke vergoeding is betaald. De rechtbank is daarom van oordeel dat er geen zakelijk motief aan de overeenkomst van opdracht en daarmee de factuur ten grondslag ligt. De betalingen moeten worden geacht te zijn gedaan in de aandeelhouderssfeer. [belanghebbende 1] kan het bedrag van € 106.352 daarom niet in aftrek brengen.

Voor zover belanghebbenden betogen dat [belanghebbende 1] over een vaste inrichting in België beschikt omdat [heer A] regelmatig vanuit zijn woning in België werkt, faalt dit betoog. Uit de stukken en hetgeen belanghebbenden ter zitting hebben verklaard maakt de rechtbank op dat [heer A] weliswaar ook thuiswerkte in België maar dat dit ad hoc en incidenteel gebeurde en dat geen sprake was van een vaste afspraak. De rechtbank acht niet aannemelijk dat sprake is van een kantoor dat ter beschikking aan [belanghebbende 1] stond of dat [belanghebbende 1] van [heer A] verlangde dat hij zijn werkzaamheden in België verrichtte.

De overige stellingen van [belanghebbende 1] behoeven gelet op wat de rechtbank in 4.4. en 4.5 heeft geoordeeld, afgezien van haar beroep op de algemene beginselen van behoorlijk bestuur, geen behandeling.

[belanghebbende 1] heeft verder een beroep gedaan op het vertrouwensbeginsel. [belanghebbende 1] heeft gesteld dat zij ook in 2003 tot en met 2012 de werkzaamheden van [heer A] inhuurde, dat de inspecteur de door [belanghebbende 2] aan [belanghebbende 1] gefactureerde bedragen over de periode 2003 tot en met 2012 steeds in aftrek heeft toegelaten en dat hij daarmee de indruk heeft gewekt van een bewuste standpuntbepaling. De rechtbank is van oordeel dat [belanghebbende 1] aan deze handelwijze van de inspecteur niet het in rechte te honoreren vertrouwen heeft kunnen ontlenen dat ook in 2014 het gefactureerde bedrag van € 106.532 in aftrek kan worden gebracht. Per 1 januari 2013 heeft namelijk de herstructurering plaatsgehad [zie 2.6], waardoor de feiten en omstandigheden, en dus de context waarbinnen de factuur is uitgereikt, per die datum zijn gewijzigd. Het beroep op het vertrouwensbeginsel faalt dus alleen al daarom.

Volgens [belanghebbende 1] heeft de inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel geschonden, omdat hij niet is ingegaan op haar verzoek met de medewerkers van [NV 1] te praten en de systemen in te zien. [belanghebbende 1] verbindt hieraan de conclusie dat de bewijslast moet worden verschoven. [belanghebbende 1] verliest daarbij uit het oog dat het aan haar is om feiten en omstandigheden te stellen en bij betwisting aannemelijk te maken, die meebrengen dat het bedrag van € 106.532 in aftrek kan worden gebracht en dat dienaangaande de vrije bewijsleer geldt. Het staat [belanghebbende 1] dus vrij om met alle bewijsmiddelen de aftrekbaarheid van het bedrag van € 106.532 aannemelijk te maken. De inspecteur heeft dus niet het zorgvuldigheidsbeginsel geschonden door niet met medewerkers van [NV 1] te praten of de systemen in te zien.

Gelet op het vorenstaande blijft de in [1.1] bedoelde aanslag in stand. Voor dat geval is niet in geschil dat de in [1.2] bedoelde aanslag moet worden vernietigd. Dat betekent dat ook de grond aan de beschikking belastingrente komt te ontvallen.

Gelet op het vorenstaande dient het beroep van [belanghebbende 1] ongegrond en het beroep van [belanghebbende 2] gegrond te worden verklaard.”

Omschrijving geschil in hoger beroep en conclusies van partijen

In het principaal hoger beroep (BKDH-22/00220) is het antwoord op de volgende vragen in geschil:

In het voorwaardelijk incidenteel hoger beroep (BKDH-22/00240) is het antwoord op de volgende vragen in geschil:

Als vraag a bevestigend wordt beantwoord: behoort het bedrag van € 106.352 tot de belastbare winst van [belanghebbende 2] ?

Is de belastingrente tot een te hoog bedrag in rekening gebracht?

[belanghebbende 1] concludeert in het principaal hoger beroep tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank (zaaknummer BRE 19/4793), vernietiging van de uitspraak op bezwaar en vermindering van de in 1.1 bedoelde aanslag tot een berekend naar een belastbaar bedrag van € -/- 139.338. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

De Inspecteur concludeert in het incidenteel hoger beroep – voor het geval de in 1.1 bedoelde aanslag niet in stand blijft – tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank (zaaknummer BRE 19/4794) en bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Voor het geval de in 1.1 bedoelde aanslag in stand blijft, concludeert de Inspecteur tot bevestiging van de uitspraak van de Rechtbank.

Beoordeling van het hoger beroep

BKDH-22/00220

a. Kan [belanghebbende 1] het bedrag van € 106.352 ten laste van de winst brengen?

Belanghebbenden betogen dat [belanghebbende 2] aan [belanghebbende 1] een concerndienst (adviesdiensten) heeft verleend en dat de hiervoor aan [belanghebbende 1] in rekening gebrachte vergoeding van € 106.352 zakelijk is. [belanghebbende 1] beschikte namelijk zelf niet over de benodigde kennis en expertise en huurde die in van [belanghebbende 2] , aldus belanghebbenden. Het stond de vennootschappen volgens belanghebbenden vrij om hun werkzaamheden op die manier in te richten. Belanghebbenden stellen in het bijzonder dat de managementovereenkomst geen 100% terbeschikkingstelling van [heer A] betreft. [belanghebbende 1] heeft volgens belanghebbenden de benodigde werkkracht van [heer A] ingekocht bij zowel [belanghebbende 2] (op grond van de overeenkomst van opdracht) als [BV 1] (op grond van de managementovereenkomst), samen derhalve de vereiste 100%. Bij weigering van de aftrek zou [belanghebbende 2] haar diensten niet meer kunnen aanbieden en zou [heer A] geen inkomen meer kunnen genieten, zo betogen belanghebbenden. Voorts stellen belanghebbenden dat [belanghebbende 2] specifiek internationaal georiënteerde knowhow aanbiedt die deze vennootschap zelf heeft ontwikkeld (de zogenoemde German en Belgian desk). Als vergoeding voor het opbouwen hiervan stelt [belanghebbende 2] de woning en diverse auto’s ter beschikking aan [heer A] . Daarmee behoort de knowhow toe aan [belanghebbende 2] en heeft zij het recht deze knowhow te vermarkten, aldus belanghebbenden.

Volgens de Inspecteur zou de betaling van € 106.352 niet hebben plaatsgevonden als geen sprake was van een aandeelhoudersrelatie. De betaling kan daarom volgens de Inspecteur alleen worden verklaard vanuit een aandeelhoudersmotief. Het tussenschakelen van [belanghebbende 2] had volgens de Inspecteur geen enkele reële praktische betekenis en had slechts als doel een fiscale aftrekpost in Nederland te creëren. Volgens de Inspecteur ziet de managementovereenkomst op alle werkzaamheden die [heer A] voor [belanghebbende 1] heeft verricht. De Inspecteur wijst erop dat in de Belgische aangifte van [belanghebbende 2] voor het volledige bedrag van € 106.352 aftrek elders belast is gevraagd, zonder dat daarop kosten in mindering zijn gebracht. Volgens de Inspecteur is de terbeschikkingstelling van de woning en de auto’s door [belanghebbende 2] geen beloning in natura voor door [heer A] verrichte werkzaamheden, maar een beloning die hem toekomt in zijn hoedanigheid van aandeelhouder.

Teneinde de vraag te beantwoorden of [belanghebbende 1] de kosten van € 106.352 ten laste van haar winst kan brengen, moet worden vastgesteld of [belanghebbende 1] bij het ontbreken van een aandeelhoudersrelatie deze, althans een vergelijkbare, betaling aan [belanghebbende 2] zou hebben gedaan (vgl. HR 23 december 1998, ECLI:NL:HR:1998:AA2280, BNB 1999/167). Indien dat niet het geval is, moet worden aangenomen dat [belanghebbende 1] de betaling heeft verricht met het oogmerk om [belanghebbende 2] als haar (middellijk) aandeelhouder te bevoordelen. In dat geval is sprake van een onttrekking aan het vermogen van [belanghebbende 1] die niet ten laste van haar winst komt.

[belanghebbende 1] is partij bij de aansluitovereenkomst en de tbs-overeenkomst. Deze overeenkomsten moeten worden bezien in het licht van de gehele structuur, waarbij [heer A] – de indirecte aandeelhouder van zowel [belanghebbende 2] als [belanghebbende 1] – als participant/belastingadviseur deelneemt in [NV 1] . Op grond van deze overeenkomsten staat [belanghebbende 1] er jegens [NV 2] voor in dat [heer A] zich met zijn gehele persoon en werkkracht zal inzetten ten behoeve van [NV 2] en [NV 1] . Op grond van de aandeelhoudersovereenkomst zet iedere partij, waaronder [belanghebbende 1] , bovendien zoveel mogelijk zijn/haar kennis en arbeid in ten behoeve van de samenwerking in [NV 2] en [NV 1] . [heer A] heeft zich persoonlijk verbonden tot nakoming hiervan.

Alle omzet die door de werkkracht van [heer A] wordt gerealiseerd, komt ten goede aan [NV 1] . Het winstaandeel en de managementvergoeding in verband met de werkzaamheden van [heer A] als participant in [NV 1] komen via [NV 2] ten goede aan [belanghebbende 1] . Uiteindelijk komt het resultaat van laatstgenoemde vennootschap – via onder andere [BV 1] en [belanghebbende 2] – toe aan [heer A] .

Ter uitvoering van de door [heer A] namens [belanghebbende 1] te verrichten (management)werkzaamheden heeft [belanghebbende 1] de managementovereenkomst gesloten met [BV 1] , waarbij [heer A] in dienstbetrekking is. De managementvergoeding en het salaris van [heer A] waren gelijk.

[belanghebbende 1] stelt dat zij de benodigde werkkracht van [heer A] heeft ingekocht bij zowel [belanghebbende 2] (op grond van de overeenkomst van opdracht) als [BV 1] (op grond van de managementovereenkomst). De Inspecteur heeft dit gemotiveerd weersproken onder verwijzing naar de afspraken die zijn gemaakt omtrent de deelname van de participanten in [NV 1] in het kader van de herstructurering (zie 2.6). Hierin wordt slechts melding gemaakt van een arbeidsovereenkomst tussen de participant en zijn persoonlijke houdstervennootschap (in dit geval [BV 1] ) en een managementovereenkomst tussen de persoonlijke houdstervennootschap van de participant en zijn persoonlijke praktijk-BV (in dit geval [belanghebbende 1] ). Omdat de arbeidsovereenkomst en de managementovereenkomst niet behoren tot de gedingstukken, heeft het Hof deze opgevraagd bij [belanghebbende 1] . [heer A] , als vertegenwoordiger van [belanghebbende 1] , heeft verklaard dat de betreffende overeenkomsten niet beschikbaar zijn. Gelet op het voorgaande moet het ervoor worden gehouden dat [belanghebbende 1] via de arbeidsovereenkomst en de managementovereenkomst kon beschikken over de volledige werkkracht en kennis van [heer A] . Overigens is het [belanghebbende 1] op grond van de aandeelhoudersovereenkomst verboden rechtstreeks of zijdelings betrokken te zijn bij de uitvoering van een adviespraktijk anders dan die van [NV 1] . [heer A] heeft zich persoonlijk verbonden tot nakoming hiervan.

Vast staat dat [belanghebbende 2] geen eigen cliënten had. De door [heer A] onder de overeenkomst van opdracht verrichte werkzaamheden betreffen werkzaamheden voor cliënten van [NV 1] die ook in de administratie van [NV 1] zijn verwerkt (zie 2.15). [NV 1] heeft in verband hiermee geen additionele vergoeding betaald aan [belanghebbende 1] . De kosten van € 106.352 zijn bij [BV 1] ten laste van het reguliere winstaandeel uit [NV 1] gebracht.

Voorts blijkt uit de gedingstukken niet dat [belanghebbende 2] knowhow heeft opgebouwd en onderhouden, al dan niet door middel van het inhuren van [heer A] . Evenmin is er een (arbeids)overeenkomst waaruit blijkt dat [heer A] werkzaam was voor [belanghebbende 2] en hiervoor is bezoldigd (dit wordt ondersteund door de verklaring van de Belgische FOD Financiën, zie 2.20). De jaarrekening 2014 van [belanghebbende 2] maakt bovendien geen melding van immateriële vaste activa (knowhow dan wel exploitatierechten ter zake) noch van kosten in verband daarmee. De bezittingen van [belanghebbende 2] bestaan volgens de commerciële balans en de Belgische aangifte voor het jaar 2014 uit de deelneming in [BV 1] , onroerende zaken, vorderingen en liquide middelen. In de resultatenrekening 2014 zijn geen kosten te vinden die betrekking hebben op de ontwikkeling of het onderhoud van knowhow (de German en Belgian desk), dan wel kosten in verband met dienstverlening door [heer A] . Voor zover [belanghebbende 2] kosten heeft gemaakt in verband met de terbeschikkingstelling van auto’s en de woning aan [heer A] , blijkt uit niets dat deze verband houden met dienstverlening door [heer A] aan [belanghebbende 2] dan wel een dienstbetrekking tussen [heer A] en [belanghebbende 2] .

Gelet op het voorgaande was er voor [belanghebbende 1] geen zakelijke reden om, naast de terbeschikkingstelling van de arbeid van [heer A] op grond van de managementovereenkomst, de werkkracht of expertise van [heer A] ook nog via de overeenkomst van opdracht van [belanghebbende 2] in te kopen. Evenmin is aannemelijk dat [belanghebbende 2] beschikte over specifieke knowhow die de vennootschap zelf heeft ontwikkeld en waarvoor [belanghebbende 1] een zakelijke vergoeding zou zijn verschuldigd. Als er al sprake is van knowhow, betreft dit veeleer persoonlijke expertise van [heer A] die hij heeft aangewend in het kader van zijn werkzaamheden als participant in [NV 1] . Een en ander leidt tot het oordeel dat de betaling van € 106.352 niet zou hebben plaatsgevonden als er geen sprake was van een aandeelhoudersrelatie tussen [belanghebbende 1] , [belanghebbende 2] en de uiteindelijke aandeelhouder [heer A] . Derhalve moet worden aangenomen dat [belanghebbende 1] de betaling van € 106.352 heeft verricht met het oogmerk om [belanghebbende 2] als haar (middellijk) aandeelhouder te bevoordelen. Er is dus sprake van een onttrekking aan het vermogen van [belanghebbende 1] die niet ten laste van haar winst komt. De Rechtbank heeft terecht geoordeeld dat [belanghebbende 1] de kosten van € 106.352 niet ten laste van haar winst kan brengen.

b. Beschikt [belanghebbende 1] over een vaste inrichting in België?

Belanghebbenden hebben aangevoerd dat [belanghebbende 1] haar werkzaamheden verricht met behulp van een vaste inrichting in België en – naar het Hof begrijpt – dat de winst van de vennootschap derhalve is vrijgesteld op grond van de objectvrijstelling voor buitenlandse ondernemingswinsten (artikel 15e van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969). Belanghebbenden stellen dat de vaste inrichting bestaat uit het kantoor waar [belanghebbende 2] is gevestigd, oftewel het woonadres van [heer A] .

[belanghebbende 1] heeft onvoldoende feiten en omstandigheden gesteld die, indien aannemelijk gemaakt, kunnen leiden tot de conclusie dat zij beschikte over een vaste inrichting in België. Het enkele feit dat [heer A] soms werkte vanuit huis in België, is onvoldoende om de aanwezigheid van een vaste inrichting van [belanghebbende 1] in België aan te nemen.

Overigens valt niet in te zien hoe deze stelling [belanghebbende 1] zou kunnen baten waar het de aftrekbaarheid van de kosten van € 106.352 betreft. Voor zover belanghebbende hiermee wil betogen dat het gehele resultaat van [belanghebbende 1] moet worden toegerekend aan een vaste inrichting in België, kan dit haar evenmin in een betere positie brengen.

c. Is de weigering van de aftrek in strijd met EU-recht?

Belanghebbenden stellen dat de weigering van de aftrek van de betaling van € 106.352 door de Inspecteur in strijd is met het EU-recht, in het bijzonder de vrijheid van dienstverrichting in de zin van artikel 56 van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU). In dat kader betogen belanghebbenden onder meer dat de kosten die een in België gevestigde dienstverlener ( [belanghebbende 2] ) in rekening brengt in aftrek worden geweigerd, terwijl de kosten van een in Nederland gevestigde dienstverlener (de managementvergoeding verschuldigd aan [BV 1] ) wel in aftrek komen op het resultaat van [belanghebbende 1] . Belanghebbenden stellen voorts dat de weigering van de aftrek in strijd is met de vrijheid van beroep en het recht om te werken als bedoeld in artikel 15 van het Handvest van de grondrechten van de Europese Unie (het Handvest) evenals de vrijheid van ondernemerschap als bedoeld in artikel 16 van het Handvest.

Voor zover hier al sprake is van grensoverschrijdende dienstverlening, geldt dat de kosten niet in aftrek worden geweigerd omdat de dienstverlener ( [belanghebbende 2] ) in België is gevestigd, maar omdat de betaling is verricht op grond van de aandeelhoudersrelatie (zie 5.5). De zakelijkheid van de managementvergoeding die [belanghebbende 1] is verschuldigd aan [BV 1] staat daarentegen niet ter discussie. Aangezien beide situaties niet vergelijkbaar zijn, is geen sprake van een belemmering of discriminatie van de dienstverlening door een in het buitenland gevestigde dienstverlener ten opzichte van de dienstverlening door een in Nederland gevestigde dienstverlener. Belanghebbenden kunnen zich derhalve niet beroepen op de vrijheid van dienstverrichting.

Het beroep van belanghebbenden op het Handvest wordt ook verworpen. Het Handvest is alleen van toepassing als uitvoering wordt gegeven aan het recht van de EU (zie artikel 51, lid 1, van het Handvest), en dat is hier niet het geval.

d. en e. Heeft de Inspecteur het vertrouwensbeginsel of het zorgvuldigheidsbeginsel geschonden?

De Rechtbank heeft geoordeeld dat het beroep van [belanghebbende 1] op het vertrouwensbeginsel faalt en dat de Inspecteur het zorgvuldigheidsbeginsel niet heeft geschonden (zie overwegingen 4.6 en 4.7 van de uitspraak van de Rechtbank). De Rechtbank heeft op goede gronden een juiste beslissing genomen. Het Hof maakt de overwegingen van de Rechtbank tot de zijne. Belanghebbenden hebben in hoger beroep niets aangevoerd dat een ander of nieuw licht op de zaak werpt.

BKDH-22/00240

De in 1.1 bedoelde aanslag blijft in stand. In dat geval is niet in geschil dat de in 1.2 bedoelde aanslag en rentebeschikking moeten worden vernietigd.

Slotsom

Het hoger beroep van [belanghebbende 1] is ongegrond. Het voorwaardelijk incidenteel hoger beroep van de Inspecteur behoeft daarom geen behandeling.

Proceskosten

Er is geen aanleiding voor een veroordeling in de proceskosten.

Beslissing

Het Gerechtshof bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Deze uitspraak is vastgesteld door R.A. Bosman, P.J.J. Vonk en Chr.Th.P.M. Zandhuis, in tegenwoordigheid van de griffier J. Azmi Shenouda. De beslissing is op 14 maart 2023 in het openbaar uitgesproken.

aangetekend aan

partijen verzonden:

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH Den Haag.

Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

1 - bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak gevoegd;

2 - (alleen bij procederen op papier) het beroepschrift moet ondertekend zijn;

3 - het beroepschrift moet ten minste het volgende vermelden:

a. - de naam en het adres van de indiener;

b. - de dagtekening;

c. - de vermelding van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d. - de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad. In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.