HvJ EU, 22-06-2016, nr. C-11/15

Wanneer de situatie wordt geanalyseerd uit het oogpunt van de verhouding tussen Český rozhlas en degenen die de radiobijdrage verschuldigd zijn, moet volgens mij worden geconcludeerd dat de met de radiobijdragen gefinancierde activiteit van Český rozhlas niet voldoet aan de criteria om als een aan de btw onderworpen activiteit te worden aangemerkt.

Het noodzakelijke rechtstreekse juridische verband ontbreekt hier immers. Český rozhlas' activiteit is georganiseerd op basis van de wet en de uitoefening van deze activiteit hangt niet af van de identiteit van de luisteraars of het concrete aantal luisteraars. Het betreft een openbare radio-omroep, zodat deze activiteit twee wezenlijke kenmerken heeft. Ten eerste bestaat er vrije toegang tot de betrokken radio-uitzendingen. Ten tweede wordt de inhoud van de uitgezonden programma's, precies omdat de omroep in kwestie een activiteit verricht die met overheidsmiddelen wordt gefinancierd, niet gestuurd door overwegingen van economische rendabiliteit.

Voorts moet vanuit het oogpunt van de bijdrageplichtige worden opgemerkt dat diens verplichting tot betaling van de radiobijdrage volledig losstaat van de vraag of hij effectief gebruikmaakt van de door de openbare omroep aangeboden diensten. De verplichting tot betaling van de radiobijdragen is een wettelijke verplichting en het feit dat de bijdrageplicht doet ontstaan is niet het luisteren naar de openbare radio, maar het bezit van een radiotoestel. Aangezien er naast de openbare radio ook nog particuliere radiostations kunnen bestaan, kan het bezit van een radiotoestel geenszins worden gelijkgesteld met het gebruik van de diensten van de openbare radio. Het feit dat iemand niet naar de openbare radio luistert, stelt hem nochtans niet vrij van de verplichting tot betaling van de radiobijdrage. Evenzo is het ook mogelijk om naar deze openbare radio te luisteren zonder de bijdrage te betalen, aangezien de uitzendingen van deze omroep vrij toegankelijk zijn. Wie zijn bijdrage niet betaalt, riskeert hoogstens een administratieve sanctie.

Deze mogelijkheid om een radiotoestel te gebruiken voor andere doeleinden dan het luisteren naar programma's van de openbare radio-omroep ontkracht volgens mij noodzakelijkerwijs de stelling dat wie een dergelijk toestel aankoopt, daarmee zijn wil te kennen geeft om gebruik te maken van de diensten van de openbare radio-omroep, waarvoor de radiobijdrage dan de prijs vormt. De verplichting om deze bijdrage te betalen is een wettelijke verplichting die daadwerkelijk is verbonden aan het bezit van een radio, maar die volledig losstaat van het eventuele gebruik van de diensten van de openbare radio-omroep.

De verplichting tot betaling van de radiobijdrage creëert geen juridische band tussen de bijdrageplichtige en de openbare radio-omroep, ten eerste omdat het feit waardoor de bijdrageplicht in kwestie ontstaat niet het gebruik van de door de betrokken radio-omroep verrichte prestaties vormt, maar wel het bezit van een radiotoestel, en ten tweede omdat de toegang tot deze prestaties niet afhankelijk is van de betaling van de bedoelde bijdrage.

De radiobijdrage is vanuit het oogpunt van de bijdrageplichtige derhalve geen tegenwaarde voor de door de openbare radio-omroep verrichte prestaties.

De Tsjechische regering verdedigt in haar opmerkingen een andere stelling, namelijk dat er een driehoeksverhouding bestaat waarin de Tsjechische Staat Český rozhlas belast met de opdracht een dienst van algemeen belang te verrichten voor de begunstigden (potentiële gebruikers), en haar daarvoor een financiële tegenprestatie biedt in de vorm van de radiobijdragen.

Deze analyse kan mij niet overtuigen, om de eenvoudige reden dat de verhouding tussen Český rozhlas en de Tsjechische Staat geen contractuele verhouding in verband met de verrichting van een dienst is.

Een openbare radio-omroep wordt opgericht in het algemeen belang, om te voorzien in de democratische, sociale en culturele behoeften van de samenleving en om het pluralisme in de media te behouden.6. Daartoe creëren de staten publieke organisaties die belast zijn met het verlenen van radio-omroepdiensten en zorgen zij voor de financiering van deze organisaties, vaak door middel van bijdragen als de in het hoofdgeding aan de orde zijnde radiobijdragen. Deze inrichtingen verzorgen dan de taak van openbare radio, die erin bestaat een gratis dienst aan te bieden die vrij toegankelijk is en niet wordt beheerst door economische of andere motieven die afdoen aan de bedoelde taak. Om die reden is in protocol nr. 29 betreffende het openbare-omroepstelsel in de lidstaten bepaald dat de voorschriften van de Verdragen geen afbreuk doen aan de bevoegdheid van de lidstaten om te voorzien in de financiering van de openbare omroep.

De openbare radio-omroepen zijn opgericht door de staat, die de taak ervan bepaalt, ervoor waakt dat die taak wordt vervuld en voor de financiering van deze omroep zorgt, bijvoorbeeld door aan deze omroep de opbrengsten toe te kennen van een verplichte heffing die speciaal daartoe in het leven is geroepen. Het betreft hier dus geen economische relatie die vrijwillig is aangeknoopt door twee autonome entiteiten, te weten de staat en de omroeporganisatie. Een dergelijke relatie zou overigens volledig moeten zijn onderworpen aan de regels van de Verdragen en het afgeleid recht. De openbare radio-omroep vraagt geen ‘prijs’ voor zijn diensten en de bijdrage vormt dus geen betaling van een dergelijke prijs.

Een van de argumenten die in het kader van de onderhavige zaak zijn aangevoerd, bestond hierin dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde bijdrage werd voorgesteld als een vorm van belasting ter financiering van een bepaald soort publieke activiteit. Volgens mij is een dergelijke bijdrage veeleer een subsidie in de bijzondere vorm van eigen inkomsten die de staat aan de radio-omroep heeft toegekend. Dit is in het bijzonder het geval wanneer deze bijdrage de kenmerken heeft van de Tsjechische radiobijdrage, namelijk dat zij door de bijdrageplichtigen rechtstreeks aan de begunstigde radio-omroep wordt betaald. Een activiteit waarvoor de belastingplichtige geen enkele tegenprestatie ontvangt van de ontvangers en die wordt gefinancierd met een subsidie die ertoe strekt de activiteiten van deze belastingplichtige in het algemeen te financieren, kan echter zeker niet worden aangemerkt als een onder bezwarende titel verrichte activiteit.

Zelfs wanneer deze kwestie vanuit het oogpunt van de relatie tussen Český rozhlas en de Tsjechische Staat wordt onderzocht, kan de radiobijdrage dus niet als een tegenprestatie voor de aanbieding van openbare radio-omroep worden beschouwd en vormt de door Český rozhlas verrichte activiteit die met deze bijdrage wordt gefinancierd geen onder bezwarende titel verrichte activiteit in de zin van de Zesde richtlijn.

De verwijzende rechter vestigt voorts de aandacht van het Hof op het arrest Le Rayon d'Or7.. Meer bepaald vraagt hij zich af of de oplossing van dat arrest, of een vergelijkbare specifieke oplossing, zou kunnen worden toegepast op de openbare radio-omroep die met behulp van bijdragen wordt gefinancierd.

Op die suggestie kan volgens mij niet worden ingegaan. In dat arrest heeft het Hof geoordeeld dat prestaties die werden verricht door een instelling voor ouderen moesten worden geacht onder bezwarende titel te zijn verricht, hoewel de vergoeding voor deze prestaties (die elk een concrete vorm van zorgverstrekking inhielden) niet door de begunstigden van de prestaties maar door het ziekenfonds werd betaald, en dit op forfaitaire basis.

De zaak die aanleiding heeft gegeven tot het arrest Le Rayon d'Or8. verschilt evenwel van de onderhavige zaak, aangezien er in de eerstbedoelde zaak daadwerkelijk een juridische band bestond tussen de begunstigden van de prestaties, te weten de bewoners van de instelling voor ouderen, en deze instelling. De enige bijzonderheid van deze band bestond in de tussenkomst van het ziekenfonds, dat in zekere zin bijdroeg tot de nakoming van de verplichtingen van de bewoners, en aldus de kosten dekte van de door hen ontvangen diensten. In het geval van een openbare radio-omroep is het, zoals ik in punt 28 hierboven heb opgemerkt, echter juist die juridische band die ontbreekt. De door het Hof in het arrest Le Rayon d'Or9. geformuleerde oplossing is derhalve niet transponeerbaar naar de onderhavige zaak.

De verwijzende rechter vraagt zich eveneens af welke bedoeling de communautaire wetgever kon hebben gehad toen hij artikel 13, A, lid 1, onder q), van de Zesde richtlijn opstelde, indien wordt aangenomen dat de activiteit van een openbare radio-omroep, die normaal gezien wordt gefinancierd met bijdragen als die welke in het hoofdgeding aan de orde zijn, niet binnen de werkingssfeer van deze bepaling valt. Volgens de Tsjechische regering zou de in die bepaling neergelegde vrijstelling dan zinloos zijn.

Ik deel die bezorgdheid niet. Artikel 13, A, lid 1, onder q), van de Zesde richtlijn maakt deel uit van een lange reeks vrijstellingen ‘ten gunste van bepaalde activiteiten van algemeen belang’. Deze activiteiten worden als gevolg van hun aard of de identiteit van de personen die ze verrichten in vele gevallen uitgesloten van de werkingssfeer van de Zesde richtlijn, omdat zij niet onder bezwarende titel in de zin van deze richtlijn worden verricht. Deze activiteiten kunnen evenwel op verschillende manieren worden gefinancierd. Zij kunnen ook, minstens ten dele, onder bezwarende titel worden verricht. Dit is ook het geval voor de activiteiten van openbare radio-omroepen, die immers niet noodzakelijk volledig met bijdragen hoeven te worden gefinancierd, hetgeen de Tsjechische regering overigens zelf erkent.10. Het betreft dan de situaties waarvoor artikel 13, A, lid 1, onder q), van de Zesde richtlijn in een vrijstelling voor deze activiteiten voorziet. Dat in de praktijk vaak sprake is van activiteiten die niet onder het btw-stelsel vallen, impliceert niet dat deze vrijstelling geen voorwerp heeft.

Hieraan moet nog worden toegevoegd dat een voorschrift van de Zesde richtlijn dat een bepaalde activiteit vrijstelt, zoals artikel 13, A, lid 1, onder q), hoe dan ook niet aldus kan worden uitgelegd dat de werkingssfeer van deze richtlijn, zoals gedefinieerd in artikel 2 ervan, wordt verruimd. Het is dus het feit dat een activiteit onder de categorie van belastbare activiteiten valt dat de voorwaarde vormt voor de eventuele vrijstelling ervan, en niet omgekeerd.

Gelet op het voorgaande moet mijns inziens worden aangenomen dat Český rozhlas' activiteit niet binnen de werkingssfeer van de Zesde richtlijn valt voor zover zij wordt gefinancierd met de radiobijdrage. Het gaat hierbij immers niet over een activiteit die wordt verricht onder bezwarende titel.

Op grond van deze vaststelling kan de prejudiciële vraag, zoals zij door de verwijzende rechter is geformuleerd, in beginsel reeds worden beantwoord. Niettemin komt het mij voor dat het Hof — in de geest van samenwerking met de nationale rechters, waar artikel 267 VWEU een uiting van vormt, en teneinde aan de verwijzende rechter een antwoord te geven dat zo nuttig mogelijk is voor de beslechting van het hoofdgeding — zijn reflectie zou kunnen voortzetten door zich ook te buigen over de kwestie van de omvang van Český rozhlas' recht op aftrek van voorbelasting.

Op grond van artikel 17, lid 2, van de Zesde richtlijn ‘[mag de belastingplichtige,] [v]oor zover de goederen en diensten worden gebruikt voor belaste handelingen[,] […] van de door hem verschuldigde [btw] aftrekken’ de btw die verschuldigd of voldaan is voor deze goederen of diensten. Het recht op aftrek van voorbelasting vormt het essentiële mechanisme van het btw-stelsel, aangezien deze belasting daardoor neutraal is voor de ondernemers en in beginsel enkel de consumenten er de last van dragen.

Om ervoor te zorgen dat de btw daadwerkelijk ten laste komt van de consument, kan evenwel enkel de voorbelasting worden afgetrokken die is voldaan voor de goederen en diensten die de belastingplichtige voor zijn eigen belaste handelingen heeft gebruikt. Aldus brengt de belastingplichtige de door hem betaalde voorbelasting dan in mindering van de btw die hij zijn medecontractanten in een later stadium aanrekent door ze toe te voegen aan de prijs van zijn eigen goederenleveringen of dienstverrichtingen. Indien de belastingplichtige echter ook recht had op aftrek van de voorbelasting die hij heeft betaald voor goederen en diensten die hij vervolgens niet heeft gebruikt voor belaste handelingen, dan zou die voorbelasting hem moeten worden teruggestort, zodat belastbare goederen en diensten in de praktijk niet zouden worden belast. In een dergelijk geval moet de belastingplichtige de last van de heffing dragen en treedt hij dus in de plaats van de consument.

Het btw-stelsel bevat correctiemechanismen voor gevallen waarin de belastingplichtige de door hem verworven goederen en diensten niet gebruikt voor de verrichting van belaste handelingen. De twee situaties die het meest voorkomen zijn die waarin de belastingplichtige de goederen of diensten geheel of gedeeltelijk gebruikt voor het verrichten van vrijgestelde handelingen, en die waarin hij deze goederen of diensten gebruikt voor zijn eigen doeleinden of die van zijn werknemers.

De Zesde richtlijn bevat evenwel geen specifieke regels voor de situatie waarin een belastingplichtige zowel belastbare handelingen verricht als handelingen die niet onder het btw-stelsel vallen. Wat goederen en diensten betreft waarvoor gemakkelijk kan worden vastgesteld dat de belastingplichtige ze gebruikt voor de ene of de andere van deze categorieën handelingen (dat wil zeggen belastbare of niet-belastbare handelingen), is de oplossing eenvoudig en vloeit zij rechtstreeks voort uit artikel 17, lid 2, van de Zesde richtlijn. Goederen en diensten die worden gebruikt voor belastbare handelingen doen immers recht op aftrek ontstaan (behalve indien deze handelingen zijn vrijgesteld), terwijl voor goederen en diensten die worden gebruikt voor niet onder het btw-stelsel vallende handelingen geen recht op aftrek bestaat. De vraag naar de omvang van het recht op aftrek rijst daarentegen met betrekking tot de goederen en diensten die zowel, en op onlosmakelijk verbonden wijze, voor belaste handelingen als voor niet onder het btw-stelsel vallende handelingen worden gebruikt. Het kan om velerlei goederen en diensten gaan en zij kunnen een aanzienlijk deel van de kosten van de economische activiteit uitmaken, bijvoorbeeld elektriciteit, huur van kantoorruimte, schoonmaakdiensten, bepaalde uitrusting, enz.

Dit is ook het geval bij Český rozhlas, althans indien het Hof zich aansluit bij het door mij voorgestelde antwoord op de prejudiciële vraag in verband met de kwalificatie van Český rozhlas' activiteit die wordt gefinancierd met de radiobijdrage.11. In dat geval moet de stelling van de Tsjechische belastingautoriteiten dat de met radiobijdragen gefinancierde activiteit van Český rozhlas onder het btw-stelsel valt maar is vrijgesteld krachtens artikel 13, A, lid 1, onder q), van de Zesde richtlijn, worden afgewezen. Het is dan dus niet mogelijk om de in de artikelen 17, lid 5, en 19 van de Zesde richtlijn bedoelde methode ter berekening van het aftrekbare gedeelte van de voorbelasting (‘pro rata’) toe te passen. De in die bepalingen gebruikte bewoordingen ‘handelingen waarvoor geen recht op aftrek bestaat’ hebben immers geen betrekking op handelingen die zijn verricht in het kader van een activiteit die niet binnen de werkingssfeer van het btw-stelsel valt.12.

Český rozhlas betoogt primair dat de weigering om de radiobijdragen als een vergoeding aan te merken, ertoe moet leiden dat bij de berekening van het aftrekbare gedeelte van de voorbelasting geen rekening wordt gehouden met deze bijdragen. Bijgevolg moet Český rozhlas de voorbelasting die zij heeft betaald, volledig kunnen aftrekken.13. Dit standpunt is wel degelijk relevant, vooral indien de analyse uitsluitend betrekking had op de aard van de inkomsten die bij wege van radiobijdragen zijn geïnd. Volgens vaste rechtspraak maakt het recht op aftrek immers integraal deel uit van het btw-stelsel, kan het in beginsel niet worden beperkt en wordt het uitgeoefend voor alle belastingen waarmee de in een eerder stadium verrichte belastbare handelingen waren bezwaard.14. Het feit dat een belastingplichtige inkomsten verkrijgt die geen tegenprestatie zijn voor zijn handelingen en die geen deel uitmaken van zijn omzet, mag er in beginsel niet toe leiden dat zijn recht op aftrek wordt beperkt.

Deze analyse gaat evenwel voorbij aan het feit dat de radiobijdragen voor Český rozhlas geen bijkomstige inkomstenbron zijn maar een van haar voornaamste financieringsbronnen.15. Dankzij deze bijdragen kan zij immers haar statutaire activiteit, of minstens een belangrijk deel daarvan, financieren. De aard van de aldus gefinancierde activiteit is dus onlosmakelijk verbonden met de aard van de financiering zelf, die in het onderhavige geval geen vergoeding voor verrichte prestaties vormt maar veeleer een eigen inkomstenbron.16. Deze activiteit kan, overeenkomstig mijn hierboven geformuleerde voorstel van antwoord, dus niet worden aangemerkt als een activiteit die onder bezwarende titel wordt verricht in de zin van artikel 2, punt 1, van de Zesde richtlijn. De vraag is bijgevolg of deze activiteit een recht op aftrek van voorbelasting kan doen ontstaan met betrekking tot de goederen en diensten die zowel worden gebruikt voor het verrichten van deze activiteit als voor het verrichten van belaste activiteiten.

Deze vraag moet mijns inziens ontkennend worden beantwoord. De toekenning van een recht op aftrek voor goederen en diensten die worden gebruikt voor de verrichting van een activiteit die niet binnen de werkingssfeer van het btw-stelsel valt, zou immers ingaan tegen de logica van dit stelsel en meer in het bijzonder tegen de categorische en duidelijke bewoordingen van artikel 17, lid 2, van de Zesde richtlijn.17. In een dergelijk geval zou de voorbelasting niet in mindering worden gebracht van de btw die de belastingplichtige later verschuldigd is voor zijn belastbare handelingen (aangezien die er niet zijn) en zou hij toch terugbetaling ervan kunnen verkrijgen. Uiteindelijk zou niemand dus de btw betalen en zouden de betrokken goederen en diensten in de keten van latere handelingen dus de facto zijn vrijgesteld, wat in strijd zou zijn met het beginsel van universaliteit van de btw.

Dit geldt des te meer wanneer de belastingplichtige een openbare radio-omroep is, daar zijn activiteiten — indien deze onder bezwarende titel zouden worden verricht en dus belastbaar waren — zouden zijn vrijgesteld krachtens artikel 13, A, lid 1, onder q), van de Zesde richtlijn, met uitzondering van zijn commerciële activiteiten (waarvan hier evenwel geen sprake is), en dus geen recht op aftrek zouden doen ontstaan.18. Het zou bijgevolg onlogisch zijn om het recht op aftrek wel toe te kennen voor niet-belastbare activiteiten op grond dat deze niet onder bezwarende titel zijn verricht, en het niet toe te kennen voor diezelfde activiteiten indien deze wel belastbaar waren.

De vergelijking met de situatie van een particuliere radio-omroep is misschien het sprekendst. Een dergelijke omroep kan eveneens — en dit gebeurt vaak — vrije toegang bieden tot haar uitzendingen, zodat geen vergoeding hoeft te worden betaald om naar deze uitzendingen te luisteren. Aangezien een dergelijke omroep echter geen bijdragen of andere overheidsmiddelen ontvangt, moet hij zijn activiteit financieren door middel van de verspreiding van ‘commerciële communicatie’ — om de terminologie van de richtlijn audiovisuele mediadiensten19. te gebruiken — met andere woorden reclameboodschappen, gesponsorde programma's, enz. Die commerciële communicatie is bestemd voor degenen die naar de programma's van de betrokken omroep luisteren en wordt zodanig verspreid dat de uitzending van de commerciële communicatie onlosmakelijk verbonden is met de uitzending van de programma's zelf. Vanuit economisch oogpunt vormen de uitzendingen van de omroep, in hun geheel bezien, dus de activiteit van deze omroep, die wordt gefinancierd met de opbrengst van de commerciële communicatie. Deze opbrengst maakt de omzet uit van deze omroep. De omroep kan de voorbelasting die hij betaalt bij de verwerving van goederen en diensten die hij gebruikt voor zijn volledige activiteit, in mindering brengen van de btw die hij in een later stadium aanrekent op de factuur voor de commerciële communicatie. Het feit dat hij over de door hem gevraagde prijs voor de commerciële communicatie btw aanrekent, rechtvaardigt dus zijn recht op aftrek van de volledige voorbelasting.

Dat is anders bij een openbare omroep waarvan de activiteit minstens gedeeltelijk wordt gefinancierd met bijdragen. Aangezien die bijdragen geen tegenprestatie zijn voor verrichte handelingen, wordt er in het latere stadium geen btw aangerekend en kan de voorbelasting dus niet in mindering worden gebracht. De openbare omroep kan uiteraard ook een commerciële activiteit uitoefenen, die met andere middelen wordt gefinancierd. In het kader van die activiteit heeft hij dan wel recht op aftrek van de voorbelasting, zij het enkel voor het gedeelte van de goederen en diensten dat hij voor deze commerciële activiteit gebruikt.

Om alle onduidelijkheid weg te nemen, wil ik nog vermelden dat de door het Hof in het arrest Kretztechnik20. geformuleerde oplossing mijns inziens niet kan worden getransponeerd naar de situatie van een openbare omroep. In dat arrest heeft het Hof aanvaard dat de belastingplichtige de btw die hij had voldaan over de uitgaven voor een aandelenuitgifte in mindering bracht, omdat deze aandelenuitgifte de economische (en dus belaste) activiteit van deze belastingplichtige in haar geheel ten goede kwam. Een openbare radio-omroep oefent zijn activiteit echter niet uit om een bijdrage te verkrijgen. Integendeel, het doel van de omroep is om de activiteit van radio-omroep uit te oefenen en de bijdragen zijn louter een manier om deze te financieren. Indien een dergelijke activiteit werd uitgeoefend onder bezwarende titel, zou zij overigens vrijgesteld zijn op grond van artikel 13, A, lid 1, onder q), van de Zesde richtlijn. De onderhavige situatie is dus niet vergelijkbaar met die welke aanleiding heeft gegeven tot het arrest Kretztechnik.

De vaststelling dat de met bijdragen gefinancierde activiteit geen recht op aftrek van voorbelasting doet ontstaan, geldt zowel voor de goederen en diensten die de belastingplichtige uitsluitend gebruikt voor zijn niet-belastbare activiteiten als voor die welke hij zowel, en op onlosmakelijk verbonden wijze, voor dergelijke handelingen als voor belaste handelingen gebruikt. De goederen en diensten die tot de eerste categorie behoren, leveren geen problemen op, aangezien de belastingplichtige eenvoudigweg geen recht heeft op aftrek. Wat daarentegen de tweede categorie betreft, moet worden uitgemaakt in hoeverre de belastingplichtige zijn recht op aftrek moet kunnen uitoefenen, met dien verstande dat dit recht behouden moet blijven voor het gedeelte van de betaalde belasting dat in verband kan worden gebracht met zijn belaste handelingen alsook dat er geen ongegronde ‘overcompensatie’ mag plaatsvinden.

Zoals het Hof in het arrest Securenta21. heeft opgemerkt, bevat de Zesde richtlijn geen regels inzake de methoden of criteria die de lidstaten moeten toepassen bij de vaststelling van bepalingen die het mogelijk maken de betaalde voorbelasting te verdelen naargelang de overeenkomstige uitgaven verband houden met belastbare dan wel met niet-belastbare activiteiten.

De Commissie oppert in haar schriftelijke opmerkingen dat een bijdrage als de in het hoofdgeding aan de orde zijnde radiobijdrage kan worden opgevat als een subsidie in de zin van artikel 19, lid 1, tweede streepje, van de Zesde richtlijn. Volgens deze instelling kunnen de lidstaten krachtens die bepaling een dergelijke bijdrage in dat geval opnemen in de noemer van de breuk die het pro rata vormt voor de toepassing van de aftrek, waardoor zij de omvang van het recht op aftrek evenredig beperken.

Die mogelijkheid kan mijns inziens niet worden toegepast op een bijdrage die dient ter financiering van openbare radio-omroepen in de lidstaten. Los van het feit dat de in het hoofdgeding aan de orde zijnde radiobijdragen een subsidie vormen met de bijzondere aard van een eigen inkomstenbron, zijn er volgens mij twee bezwaren daartegen.

Ten eerste zou deze oplossing ertoe leiden dat in het btw-stelsel activiteiten in aanmerking worden genomen die er niet onder vallen. Zoals ik in punt 50 hierboven heb uiteengezet, kan de radiobijdrage niet los worden gezien van de activiteit die zij financiert. Als gevolg van die financiering wordt deze activiteit niet onder bezwarende titel uitgeoefend en valt zij niet onder het btw-stelsel. Indien het in artikel 19 van de Zesde richtlijn neergelegde mechanisme niet van toepassing is op niet-belastbare activiteiten22., kunnen de bedragen die met deze activiteiten overeenstemmen, daarin niet worden opgenomen.

Ten tweede is het in dit artikel neergelegde mechanisme enkel van toepassing op ‘gemengde’ belastingplichtigen, dat wil zeggen belastingplichtigen die zowel belaste als vrijgestelde handelingen verrichten. Het kan niet worden toegepast op belastingplichtigen die enkel belaste handelingen verrichten en voor het overige subsidies ontvangen, zodat de noemer van de breuk die het pro rata uitmaakt uitsluitend zou bestaan uit de omzet uit de belaste handelingen en het subsidiebedrag.23. De openbare radio-omroepen kunnen naast hun activiteit die met bijdragen wordt gefinancierd, ook activiteiten uitoefenen die zijn vrijgesteld op grond van artikel 13, A, lid 1, onder q), van de Zesde richtlijn, maar het is evengoed mogelijk dat zij geen enkele andere activiteit uitoefenen. De door de Commissie voorgestane oplossing zou echter enkel in het eerste geval toepasselijk zijn, wat tot ernstige concurrentieverstoring zou kunnen leiden en zou kunnen afdoen aan de harmonisatiedoelstelling van de Zesde richtlijn.

Volgens mij moet de problematiek van de bijdragen die dienen ter financiering van openbare radio-omroepen worden beslecht op basis van de oplossing die het Hof in zijn arrest Securenta heeft gehanteerd. In dat arrest heeft het Hof, na te hebben vastgesteld dat de Zesde richtlijn geen regels bevat ter bepaling van de omvang van het recht op aftrek van belastingplichtigen die zowel belastbare (en belaste) als niet-belastbare activiteiten uitoefenen, geoordeeld dat de vaststelling van de methoden en criteria voor de verdeling van de betaalde voorbelasting tussen belastbare en niet-belastbare activiteiten behoort tot de beoordelingsbevoegdheid van de lidstaten, die bij de uitoefening van deze bevoegdheid rekening moeten houden met het doel en de systematiek van de Zesde richtlijn en derhalve in een berekeningsmethode moeten voorzien die objectief weergeeft welk deel van de in een eerder stadium gedane kosten werkelijk toe te rekenen is aan elk van deze twee activiteiten.24.

Het arrest Securenta betrof weliswaar het specifieke probleem van kosten in verband met de uitgifte van aandelen en beleggingsinstrumenten, maar de in dat arrest geformuleerde oplossing is niet specifiek beperkt tot dat domein en is volgens mij perfect transponeerbaar naar andere situaties waarin belastingplichtigen zowel een belaste activiteit verrichten als een activiteit die niet onder het btw-stelsel valt.