Hoofdstuk 17 Conclusie

Hoewel in de btw belastbaarheid het uitgangspunt is, blijft in sommige gevallen heffing van btw toch achterwege. Vanuit een Europeesrechtelijke optiek, kunnen aan de onbelastbaarheid van handelingen, de volgende oorzaken ten grondslag liggen (ik beperk mij hier tot de eilanden van onbelastbaarheid die in het kader van het vervolg van dit onderzoek relevant zijn):

In uitzonderlijke gevallen kan de onbelastbaarheid op subjectniveau gebaseerd worden op de vaststelling dat de ene partij ondergeschikt (onzelfstandig) is ten opzichte van de andere partij.

Ik merk op dat het eiland van de “als zodanig handelende belastingplichtige” (4) en het eiland van de “kapitaalsfeer” (5) maar net boven de waterspiegel uit komen. Nochtans kan het bestaan ervan niet volledig worden uitgesloten. Voorts moet in ogenschouw worden genomen dat ik de eventueel als eilanden van onbelastbaarheid te beschouwen nationale leerstukken partage, kosten voor gemene rekening en transacties voor gezamenlijke rekening vooralsnog buiten beschouwing heb gelaten, vanwege hun bijzondere verband met het fenomeen contractuele samenwerking. Aan deze leerstukken besteed ik in de volgende hoofdstukken afzonderlijk aandacht. Ik stel thans vast dat op nationaal niveau meer eilanden van onbelastbaarheid lijken te bestaan, dan het geval is op Europees niveau. Uit de gemaakte analyse blijkt echter dat deze eilanden samenvallen met die insulae, die boven de Europeesrechtelijke zeespiegel uitsteken.

De oceaan van aftrek van voorbelasting is groter dan de oceaan van belastbaarheid. Als eenmaal van belastingplicht sprake is, dan beperkt de Btw-richtlijn het recht op aftrek nauwelijks. Het HvJ EG geeft een ruime werking aan het aftrekrecht. Via de door het HvJ EG ontwikkelde algemene kostenleer kan btw die betrekking heeft op een onbelastbare handeling, toch voor aftrek in aanmerking komen. Van belang is dan dat de kosten een rechtstreekse en onmiddellijke samenhang vertonen met de gehele economische activiteit van de belastingplichtige. Wijzigingen in de verhouding belastbaar / onbelastbaar gebruik kunnen niet leiden tot herziening van de btw.

In het volgende deel van dit onderzoek (deel IV) komen de geselecteerde contractuele samenwerkingsvormen aan de orde, waarbij het samenwerkingsmodel uit deel II van dit onderzoek als leidraad dient. Voor iedere samenwerkingsvorm heb ik een afzonderlijk hoofdstuk ingericht. Deze hoofdstukken (met uitzondering van hoofdstuk 26) volgen een vast stramien. Omdat het voor een goed begrip van de eventuele btw-gevolgen voor de handelingen in het kader van de samenwerkingsverbanden, noodzakelijk is een indruk te hebben van de inhoud van de contracten waarop zij gebaseerd zijn, begint ieder hoofdstuk met een analyse van de algemene juridische kenmerken. Aangezien in de systematiek van de btw de eerste vraag die beantwoord moet worden de vraag naar de belastingplichtige (het belastingsubject) is, ga ik vervolgens na of de participanten en het samenwerkingsverband een belastingplichtigen zijn en of er eventueel een fiscale eenheid denkbaar is tussen de bij de samenwerking betrokken belastingplichtigen. De tweede paragraaf van ieder hoofdstuk gaat dus over het subject-niveau. Aan de hand van de bevindingen in deze paragraaf stel ik telkens vast aan welk van de drie archetypen van samenwerking (zie deel II, hoofdstuk 8) het betreffende samenwerkingsverband beantwoordt. De derde paragraaf van ieder hoofdstuk gaat over het object-niveau. Op basis van de bij het desbetreffende archetype behorende handelingen, ga ik na in hoeverre de handelingen aan de btw zijn onderworpen en of een recht op aftrek bestaat ten aanzien van de onderwerpelijke handelingen. Daarbij vergelijk ik de wijze waarop de heffing van btw naar nationaal recht plaatsvindt, met de wijze waarop deze naar Europees recht plaatsvindt, of althans plaats hoort te vinden. Deze vierde paragraaf bevat dus de beantwoording van het positiefrechtelijke deel van de centrale probleemstelling: in hoeverre worden naar Nederlands en naar Europees positief recht handelingen tussen de participanten bij een contractueel samenwerkingsverband onderling en – indien het contractuele samenwerkingsverband een entiteit is voor de heffing van btw – tussen de participanten en het contractuele samenwerkingsverband aan de heffing van btw onderworpen en in hoeverre bestaat naar Nederlands en naar Europees positief recht een recht op aftrek van voorbelasting met betrekking tot genoemde handelingen. Vanwege de diversiteit van de te bespreken samenwerkingsvormen is het weinig zinvol deel IV af te sluiten met een overkoepelende gevolgtrekking. Ter beantwoording van het positiefrechtelijke deel van de centrale vraagstelling sluit ik elk hoofdstuk af met een afzonderlijke conclusie.