Hof 's-Hertogenbosch, 10-06-2026, nr. 23/837

De inspecteur heeft een navorderingsaanslag inkomstenbelasting (hierna: IB) 2016 opgelegd. Tevens is bij beschikking belastingrente in rekening gebracht.

Belanghebbende heeft bezwaar gemaakt. De inspecteur heeft uitspraak op bezwaar gedaan en het bezwaar gegrond verklaard.

Belanghebbende heeft tegen deze uitspraak beroep ingesteld bij de rechtbank.

De rechtbank heeft het beroep gegrond verklaard.

De inspecteur heeft tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep ingesteld bij het hof. Belanghebbende heeft een verweerschrift ingediend.

Belanghebbende heeft incidenteel hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank.

De inspecteur heeft vóór de zitting nadere stukken ingediend. Deze stukken zijn doorgestuurd naar belanghebbende.

De zitting heeft plaatsgevonden op 26 maart 2025 in ’s-Hertogenbosch. Daar zijn verschenen [gemachtigde] , als gemachtigde van belanghebbende, en, namens de inspecteur, [inspecteur 1] , [inspecteur 2] , [inspecteur 3] en [inspecteur 4] . Op deze zitting zijn gelijktijdig behandeld de onderhavige zaak en de zaak met het nummer 23/870. Het incidentele hoger beroep is door belanghebbende ter zitting ingetrokken.

De inspecteur heeft tijdens de zitting een pleitnota voorgelezen en exemplaren daarvan overgelegd aan het hof en aan de andere partij.

Het hof heeft aan het einde van de zitting het onderzoek gesloten.

Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat gelijktijdig met de uitspraak in Mijn Rechtspraak is geplaatst. Aan de partij die niet digitaal procedeert is een afschrift gelijktijdig met de uitspraak per aangetekende post verzonden.

Belanghebbende woont sinds 1 juni 2007 in Duitsland ( [woonplaats] ).

Belanghebbende is directeur en enig aandeelhouder van [de zaak van de BV] (hierna: de BV). De BV is opgericht op 6 maart 2002. De activiteiten van de BV bestaan uit het houden van melkvee en de exploitatie van een agrarisch bedrijf.

Op 27 september 2002 heeft belanghebbende zijn eenmanszaak deels ingebracht in de BV. Hierbij zijn twee lijfrenteovereenkomsten overeengekomen tussen belanghebbende en de BV. De eerste lijfrente is een zuivere levenslange lijfrente ingaande op de 65-jarige leeftijd van belanghebbende. De tweede lijfrente betreft een zuivere direct ingaande lijfrente.

Op 20 mei 2007 heeft belanghebbende het restant van zijn eenmanszaak ingebracht in de BV, waarbij de fiscale oudedagsreserve is ingebracht. Hiervoor is een derde lijfrente bedongen. Het betreft een gerichte lijfrente.

Op 28 december 2016 komen belanghebbende en de BV overeen om de drie lijfrenteovereenkomsten (hierna gezamenlijk: de lijfrenteovereenkomsten) af te kopen. In de afkoopovereenkomst is (voor zover relevant) het volgende opgenomen:

“Artikel 1 Lijfrenten

Partijen hebben de volgende lijfrenteovereenkomsten gesloten als tegenprestatie voor de gefaseerde overdracht van het toenmalige voor rekening en risico van Verzekerde gedreven agrarische bedrijf;

Overeenkomst I

Overeenkomst d.d. 27 september 2002 inhoudende een jaarlijkse uitkering van € 12.013 per jaar ingaande op 65- jarige leeftijd van Verzekerde en eindigend bij zijn overlijden. Verzekerd is tevens een nabestaandenlijfrente welke bij vooroverlijden van Verzekerde jaarlijkse uitkeringen van gelijke hoogte aan de nabestaande uitkeert welke eveneens eindigen bij haar overlijden.

Overeenkomst II

Overeenkomst d.d. 27 september 2002 inhoudende een jaarlijkse uitkering van € 7.329 per jaar welke reeds is ingegaan en eindigend bij het overlijden van Verzekerde. Verzekerd is tevens een nabestaandenlijfrente welke bij vooroverlijden van Verzekerde jaarlijkse uitkeringen van gelijke hoogte aan de nabestaande uitkeert welke eveneens eindigen bij haar overlijden.

Overeenkomst III

Overeenkomst d.d. 20 mei 2007 inhoudende een jaarlijkse uitkering met ingang van 1 juli 2026 en eindigend bij zijn overlijden. De jaarlijkse uitkering wordt op 1 juli 2026 vastgesteld aan de hand van de dan geldende tarieven van in Nederland gevestigde levensverzekeringsmaatschappijen. Verzekerd is tevens een nabestaandenlijfrente welke bij vooroverlijden van Verzekerde jaarlijkse uitkeringen van gelijke hoogte aan de nabestaande uitkeert welke eveneens eindigen bij haar overlijden.

Artikel 2 Afkoopwaarde

In opdracht van Verzekeraar zijn op grond van actuariële grondslagen alsmede de actuele tariefstelling bij solide Nederlandse verzekeringsmaatschappijen de commerciële afkoopwaarden voor de onder 1 genoemde lijfrenteovereenkomsten als volgt berekend;

- Overeenkomst I: € 353.461;

- Overeenkomst II: € 318.446;

- Overeenkomst III: € 61.107.

Partijen komen afkoop van voornoemde lijfrenteovereenkomsten overeen voor een bedrag van € 733.000, zegge zevenhonderd drieëndertigduizend euro. Ingeval fiscale autoriteiten onherroepelijk van mening zijn dat de waardering niet voldoet aan de grondslagen die daarvoor fiscaal in acht genomen moeten worden, dan wordt de afkoopsom direct en met terugwerkende kracht tot en met het tijdstip van ingang van deze overeenkomst zodanig aangepast dat de afkoopsom wel voldoet aan de voorwaarden.”

De afkoopsom van € 733.000 is in de rekening-courantverhouding tussen belanghebbende en de BV verwerkt. De BV heeft het verschil tussen de fiscale boekwaarde (€ 306.115) van de lijfrenteverplichtingen en de overeengekomen afkoopsom in haar aangifte vennootschapsbelasting verantwoord als buitengewone last (€ 426.885).

Op 13 juni 2019 heeft de gemachtigde in een emailbericht de reden voor de afkoop vermeld. Deze luidt als volgt:

“Als motief voor de afkoop geldt dat de gelegenheid zich voordeed voor de BV om de lijfrenteverplichting van de balans te krijgen, waardoor een eventueel toekomstig scenario waarbij de aandelen in [de zaak van de BV] zouden worden verkocht praktisch beter uitvoerbaar zou worden. Overigens is met de afkoopsom (deels) een schuld van [belanghebbende] aan de BV middels verrekening voldaan.”

Op 13 juni 2020 is aan de BV een aanslag vennootschapsbelasting 2016 opgelegd waarbij is afgeweken van de door haar ingediende aangifte en is de buitengewone last in verband met de afkoop van de lijfrenten tot een bedrag van € 426.885 gecorrigeerd. Voor wat betreft de fiscale winstbepaling is de inspecteur uitgegaan van een bedrag van de afkoopsom van € 306.115. Het bedrag van € 426.885 is door de inspecteur aangemerkt als door belanghebbende genoten (vermomd) dividend.

De inspecteur heeft aan belanghebbende een navorderingsaanslag IB 2016 (hierna: de navorderingsaanslag) opgelegd, naar een inkomen uit aanmerkelijk belang van € 426.885. Tevens is bij beschikking € 12.807 aan belastingrente in rekening gebracht.

Bij uitspraak op bezwaar is de inspecteur gedeeltelijk tegemoet gekomen aan het bezwaar van belanghebbende. Het toepasselijke tarief is door de inspecteur verminderd van 25% naar 15% op basis van het Verdrag tussen het Koninkrijk der Nederlanden en de Bondsrepubliek Duitsland tot het vermijden van dubbele belasting en het voorkomen van het ontgaan van belasting met betrekking tot belastingen naar het inkomen. De rechtbank heeft het hiertegen ingestelde beroep gegrond verklaard.

In geschil is of de navorderingsaanslag terecht en tot het juiste bedrag is opgelegd.

De inspecteur concludeert tot vernietiging van de uitspraak van de rechtbank en tot bevestiging van de uitspraak op bezwaar. Belanghebbende concludeert tot bevestiging van de uitspraak van de rechtbank.

Ten aanzien van het geschil

Ingevolge artikel 4.12 van de Wet inkomstenbelasting 2001 is, voor zover hier van belang, inkomen uit aanmerkelijk het gezamenlijke bedrag van de voordelen die worden getrokken uit tot een aanmerkelijk belang behorende aandelen of winstbewijzen (reguliere voordelen), verminderd met de aftrekbare kosten. Volgens vaste jurisprudentie is van een als een regulier voordeel in aanmerking te nemen vermomde winstuitdeling sprake wanneer (i) een vermogensverschuiving van de vennootschap naar de (middellijk) aandeelhouder plaatsvindt als gevolg waarvan aan het vermogen van de vennootschap enig geldbedrag of andere waarde, gedekt door de daarin aanwezige winst, ten gunste van de aandeelhouder wordt onttrokken.1.Van een winstuitdeling is alleen sprake indien (ii) de vennootschap haar (middellijk) aandeelhouder als zodanig heeft willen bevoordelen en (iii) de aandeelhouder zich daarvan bewust is geweest of redelijkerwijs bewust had moeten zijn.2.De bewijslast dat sprake is van een (vermomde) winstuitdeling rust op de inspecteur.

Naar de mening van de inspecteur vormt het door hem berekende verschil van € 426.885 een vermomde uitdeling van winst. Hij stelt dat zowel belanghebbende als de BV zich van deze winstuitdeling bewust zijn geweest en dat deze door de aanwezige winstreserves is gedekt. De inspecteur voert voor die dubbele bewustheid drie argumenten aan. Als eerste stelt hij dat het verschil tussen het bedrag van de zakelijk afkoopwaarde en de betaalde afkoopsom dermate groot is (meer dan 200%), dat dit zowel absoluut en relatief te omvangrijk is om over het hoofd te zien. Ten tweede blijkt volgens de inspecteur de bewustheid uit het feit dat de BV nimmer een afkoopsom van € 733.000 zou hebben betaald aan een onafhankelijke derde in verband met de mogelijkheid van rentestijging en vooroverlijden. Ten derde blijkt uit de in de afkoopovereenkomst opgenomen glijclausule de bewustheid. Belanghebbende heeft door het opnemen van de glijclausule een-spel-zonder-nieten proberen op te zetten terwijl de onzekerheid ook door vooroverleg weggenomen had kunnen worden, aldus nog steeds de inspecteur.

Belanghebbende stelt zich op het standpunt dat bij de afkoop van de lijfrentenverplichtingen een zakelijke afkoopsom betaald is. Subsidiair stelt belanghebbende dat partijen op zijn minst hebben kunnen menen dat de afkoopsom geen onzakelijk element herbergde. Mocht er een onzakelijk element in de afkoopovereenkomst zijn begrepen, dan verzoekt belanghebbende fiscale rechtsgevolgen toe te kennen aan de opgenomen glijclausule. Deze clausule strekt ertoe te voorkomen dat een partij bevoordeeld wordt boven een andere partij.

Het hof heeft heden in de zaak van de BV met het hofkenmerk 23/870 (hierna: de zaak van de BV) uitspraak gedaan, waarvan een afschrift aan deze uitspraak is gehecht, en geoordeeld dat de overeengekomen totale afkoopsom van € 733.000 te hoog is vastgesteld. De totale zakelijke afkoopwaarde is door het hof in goede justitie bepaald op € 578.434. Daarmee is vast komen te staan dat er ter grootte van het verschil van € 154.566 vermogen aan de BV onttrokken is. Het hof gaat ervan uit dat de inspecteur ook voor dit bedrag stelt dat er sprake is van een vermomde uitdeling van winst.

Het hof is van oordeel dat de inspecteur met betrekking tot de afkoop van de zuivere lijfrenten niet aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende en de BV zich ten tijde van het sluiten van de overeenkomst tot afkoop bewust waren van een bevoordeling van belanghebbende, noch dat zij zich daarvan bewust hadden moeten zijn geweest. De inspecteur vindt dat hij de bewustheid aannemelijk heeft gemaakt door te wijzen op het grote verschil tussen de - in rekening courant - betaalde afkoopsom en de door hem gestelde reservewaarde van de lijfrenten vanwege het feit dat niet de BV maar belanghebbende het initiatief tot afkoop heeft genomen. Echter, uit de uitspraak in de zaak van de BV volgt dat het hof met betrekking tot de zuivere lijfrenten van oordeel is dat de zakelijk bepaalde afkoopwaarde wel van de overdrachtswaarde kan worden afgeleid, maar dat met bepaalde omstandigheden ten onrechte geen rekening is gehouden. Het hof heeft vervolgens de afkoopwaarde in goede justitie bepaald. Gelet hierop kan niet worden gezegd dat belanghebbende, die een belastingadviseur in de hand heeft genomen die de afkoopwaarde berekende op grond van de door de Belastingdienst ontwikkelde Benaderde Marktwaarde, zich bewust was, danwel zich ervan bewust had moeten zijn dat hij gelden aan de BV onttrok. Dat er een glijclausule in de afkoopovereenkomst is opgenomen maakt niet dat daarmee de bewustheid in de in rechtsoverweging 4.1 bedoelde zin is gegeven. Het hof hecht geloof aan de verklaring van belanghebbende dat de glijclausule standaard wordt opgenomen en dat daarmee niet is aangegeven dat bij belanghebbende en zijn BV twijfel over de waardering bestond dan wel een bevoordelingsbedoeling aanwezig is geweest. Dat in derden-verhoudingen een verzekeraar niet zou willen meewerken aan een afkoop op initiatief van de verzekerde wordt, gelet ook op de uitlating daaromtrent door de inspecteur ter zitting, door het hof niet tot uitgangspunt genomen.

Hetgeen de inspecteur in zoverre overigens heeft aangevoerd, kan niet tot een ander oordeel leiden.

Het hof is van oordeel dat met betrekking tot de afkoop van de gerichte lijfrente wél sprake is geweest van een vermomde uitdeling van winst. Zoals het hof in de zaak van de BV heeft overwogen had in normale zakelijke verhoudingen, gelet op het feit dat de jaarlijkse uitkering, later, op 1 juli 2026 vastgesteld wordt aan de hand van hetgeen kan worden verkregen met het op dat moment beschikbare kapitaal en tegen de dan geldende tarieven van in Nederland gevestigde levensverzekeringsmaatschappijen, de afkoopwaarde niet hoger kunnen zijn dan het bedrag waarop deze lijfrenteverplichting per ultimo 2016 is gepassiveerd, namelijk € 40.909.3.Het hof gaat ervan uit dat deze lijfrente is afgekocht voor een bedrag van € 61.094 in plaats van het in de afkoopovereenkomst genoemde bedrag van € 61.107 omdat het totale afkoopbedrag van € 733.000, € 14 lager is dan het totaal van de in de overeenkomst genoemde afkoopbedragen van de afzonderlijke lijfrenten. Aangezien de BV deze gerichte lijfrente derhalve heeft afgekocht voor € 61.094, terwijl in zakelijke verhoudingen niet meer zou worden betaald dan het gepassiveerde bedrag van deze lijfrenteverplichting van € 40.909, is het hof van oordeel dat voor het verschil ter grootte van een bedrag van € 20.185 aan belanghebbende een uitdeling van winst is gedaan. Gelet op het feit dat een gerichte lijfrente niet voor een hoger bedrag dan de balanswaarde (inbrengwaarde vermeerderd met de overeengekomen contractrente), kan worden afgekocht en gelet op het relatieve grote verschil tussen het in rekening courant verrekende afkoopbedrag en de balanswaarde van de gerichte lijfrente is het hof van oordeel dat de BV en belanghebbende zich ervan bewust moeten zijn geweest dat voor dit bedrag belanghebbende als aandeelhouder werd bevoordeeld. Aangezien de afkoopsom in rekening-courant is verrekend is daarmee de vermogensverschuiving van BV naar belanghebbende gegeven. Gelet op de hoogte van de winstreserves per 1 juli 2016 en de jaarwinst werd deze vermogensverschuiving gedekt door de in de BV aanwezige winst. Het beroep op de glijclausule in de afkoopovereenkomst verwerpt het hof omdat deze clausule niet heeft voorkomen dat aan belanghebbende het volle bedrag van de overeengekomen afkoopsom in 2016 ter beschikking is gesteld.4.

Voor het geval de door de inspecteur aangebrachte correctie geheel of gedeeltelijk in stand blijft stelt belanghebbende subsidiair dat het voor een navordering benodigde nieuwe feit ontbreekt. Hij stelt in dat verband dat vóór het opleggen van de primitieve aanslag IB 2016, met dagtekening 17 augustus 2018, er vooroverleg heeft plaatsgevonden met de Belastingdienst met betrekking tot het eventuele Nederlandse heffingsrecht over de in 2.5 vermelde afkoopsom. Hiervoor is gebruik gemaakt van een formulier “Verzoek vrijstelling inhouding loonbelasting/premies volksverzekeringen”. Dit resulteerde in een verklaring van de Belastingdienst van 12 december 2016 inhoudende dat op grond van het belastingverdrag er op het afkoopbedrag geen loonbelasting hoefde te worden ingehouden. De inspecteur heeft belanghebbendes stellingen gemotiveerd weersproken.

Het hof oordeelt in dit verband als volgt. Op grond van artikel 16, eerste lid, van de Algemene wet rijksbelastingen (AWR) kan, indien enig feit grond oplevert voor het vermoeden dat een aanslag ten onrechte achterwege is gelaten of tot een te laag bedrag is vastgesteld, de inspecteur de te weinig geheven belasting navorderen. Een feit, dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn, kan geen grond voor navordering opleveren, behoudens in de gevallen waarin de belastingplichtige ter zake van dit feit te kwader trouw is. Op de inspecteur rust de bewijslast aannemelijk te maken dat aan de eisen van dit artikel is voldaan.

Als uitgangspunt heeft te gelden dat de inspecteur bij het vaststellen van de aanslag in beginsel uit mag gaan van de juistheid van de gegevens die een belastingplichtige in zijn aangifte heeft vermeld. Tot een nader onderzoek is de inspecteur in beginsel niet gehouden. Wel is hij tot nader onderzoek gehouden indien hij, na met een normale zorgvuldigheid kennis te hebben genomen van de inhoud van de aangifte, aan de juistheid van enig daarin opgenomen gegeven in redelijkheid behoorde te twijfelen. Voor twijfel is geen aanleiding indien de niet onwaarschijnlijke mogelijkheid bestaat dat de in de aangifte opgenomen gegevens juist zijn5.. Het hof is van oordeel dat voor voornoemde twijfel geen aanleiding bestond aangezien op grond van het belastingverdrag met Duitsland het heffingsrecht over de afkoopsom niet aan Nederland was toegewezen en ook als zodanig – belanghebbende was buitenlands belastingplichtig – door belanghebbende niet was aangegeven. Evenmin was er bij het opleggen van de aanslag IB 2016 aanleiding te vermoeden dat de afkoopsom niet met de waarde in het economische verkeer zou overeenstemmen. Onweersproken heeft de inspecteur namelijk gesteld dat pas bij de behandeling van de aangifte vennootschapsbelasting 2016 ten name van de BV op 11 december 2018 - en dus na het opleggen van de aanslag IB 2016 – inzichtelijk werd dat de afkoop van de lijfrenten niet voor de waarde in het economische verkeer had plaatsgevonden.

Ook heeft te gelden dat bij het regelen van een aanslag voor de inspecteur niet de verplichting bestaat tot het raadplegen van (al dan niet op zijn eenheid aanwezige, danwel digitale) dossiers, die zijn aangelegd voor andere belastingen, ook al zouden daarin mogelijkerwijs gegevens kunnen worden aangetroffen die voor het regelen van de bedoelde aanslag van belang zijn. De inspecteur is slechts tot een onderzoek buiten het door hem behandelde dossier gehouden, indien de daarin aanwezige gegevens daartoe redelijkerwijs aanleiding geven6.. De inspecteur heeft aangegeven dat de eventuele kennis van de inspecteur loonheffingen niet aan de inspecteur inkomstenbelasting kan worden toegerekend. Daarmee heeft hij onweersproken gesteld dat deze informatie niet met hem is gedeeld, voorafgaande aan het opleggen van de primitieve aanslag IB 2016. Mede omdat in voormeld verzoek het afkoopbedrag niet is vermeld bestond er naar het oordeel van het hof geen aanleiding om buiten het dossier voor de IB nader onderzoek te doen. De inspecteur beschikte derhalve bij het opleggen van de navorderingsaanslag over een nieuw feit; het gelijk is in zoverre aan de inspecteur.

Tussenconclusie

De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is.

Ten aanzien van de immateriële schadevergoeding

4.13.Voor de berechting van een zaak in hoger beroep geldt als uitgangspunt dat het hof uitspraak doet binnen twee jaar nadat het hoger beroep is ingesteld. Het hof stelt ambtshalve vast dat de redelijke termijn in deze procedure is overschreden. Een verzoek om vergoeding van immateriële schade is in dit geval niet nodig, omdat de redelijke termijn pas is verstreken na afloop van de termijn van zes weken voor het doen van uitspraak.7.

Indien de redelijke termijn is overschreden, wordt als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief gehanteerd van € 500 per half jaar waarmee die termijn is overschreden. Het totaal van de overschrijding wordt naar boven afgerond.

Het hof stelt vast dat de redelijke termijn in deze procedure met meer dan 12 maanden8.is overschreden. Het hof heeft geen aanknopingspunten gevonden voor bijzondere omstandigheden, die aanleiding geven voor een beperking van de schadevergoeding.

Daarom is het hof van oordeel dat de overschrijding van ruim 1 jaar reden vormt voor een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende. Daarbij wordt uitgegaan van samenhang met de zaak met nummer 23/870, zodat de minister wordt veroordeeld tot een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende van € 1.500 : 2 = € 750.

Ten aanzien van het griffierecht

De griffier heft van de inspecteur geen griffierecht omdat het hof de uitspraak van de rechtbank vernietigt.

Ten aanzien van de proceskosten

Het hof oordeelt dat er voor de hoffase geen redenen zijn voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 Algemene wet bestuursrecht.

Het hof:

De uitspraak is gedaan door A.J. Kromhout, voorzitter, J.C.E. Ackermans-Wijn en C.W.M.M. Verkoijen, in tegenwoordigheid van F. Marcolina, als griffier.

De beslissing is in het openbaar uitgesproken op 10 juni 2026 en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

De griffier, De voorzitter,

F. Marcolina A.J. Kromhout

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden via het webportaal van de Hoge Raad www.hogeraad.nl.

Bepaalde personen die niet worden vertegenwoordigd door een gemachtigde die beroepsmatig rechtsbijstand verleent, mogen per post beroep in cassatie instellen. Dit zijn natuurlijke personen en verenigingen waarvan de statuten niet zijn opgenomen in een notariële akte. Als zij geen gebruik willen maken van digitaal procederen kunnen deze personen het beroepschrift in cassatie sturen aan de Hoge Raad der Nederlanden (belastingkamer), postbus 20303, 2500 EH Den Haag. Alle andere personen en gemachtigden die beroepsmatig rechtsbijstand verlenen, zijn in beginsel verplicht digitaal te procederen (zie www.hogeraad.nl).

Bij het instellen van beroep in cassatie moet het volgende in acht worden genomen:

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de andere partij te veroordelen in de proceskosten.