Rb. Zeeland-West-Brabant, 22-07-2016, nr. BRE - 15 , 7285

Nu de inspecteur inmiddels heeft beslist op het bezwaar tegen de aanslag is er geen belang meer bij het beroep tegen het niet-tijdig beslissen op dat bezwaar. Het beroep is in zoverre niet-ontvankelijk. Van rechtswege (artikel 6:20, derde lid van de Awb) heeft het beroep mede betrekking op de alsnog genomen uitspraak op bezwaar, nu de uitspraak op bezwaar niet (volledig) aan het beroep tegemoet komt. In zoverre is het beroep wel ontvankelijk en komt het hierna aan de orde.

Inhoudelijk

Wettelijk kader (tekst 2013)

Op grond van artikel 5.1 van de Wet IB 2001 is belastbaar inkomen uit sparen en beleggen het voordeel uit sparen en beleggen verminderd met de persoonsgebonden aftrek.

Het voordeel uit sparen en beleggen wordt, op grond van artikel 5.2, eerste lid van de Wet IB 2001, gesteld op 4% (forfaitair rendement) van de grondslag uit sparen en beleggen voor zover de grondslag sparen en beleggen aan het begin van het kalenderjaar (peildatum) meer bedraagt dan het heffingvrije vermogen.

Op grond van artikel 5.3, eerste lid, van de Wet IB 2001 is de rendementsgrondslag de waarde van de bezittingen verminderd met de waarde van de schulden.

Bron van inkomen?

Belanghebbende heeft gesteld dat van een bron van inkomen eerst sprake is indien voldaan is aan de dubbele eis die de Hoge Raad aan de belastbaarheid van inkomen heeft gesteld. Volgens belanghebbende houdt die dubbele eis in dat (i) de menselijke activiteit deelname aan het economische verkeer moet inhouden en (ii) de belastingplichtige daarmee het verkrijgen van een inkomensbestanddeel als bedoeld in de wet subjectief moet hebben beoogd, terwijl zodanig voordeel redelijkerwijs ook objectief kon worden verwacht. Nu

de Wet IB 2001 het inkomen uit zijn vermogen op jaarbasis objectiveert op 4% en over een langere termijn bezien het reële rendement over dat vermogen, gelet op het ‘Rapport Werkgroep Discontovoet 2015’, 0% bedraagt, kan redelijkerwijs geen voordeel worden verwacht, aldus belanghebbende. Ter ondersteuning van zijn stelling heeft belanghebbende verwezen naar het arrest van de Hoge Raad van 28 april 1976, nr. 17 853, BNB 1976/152.

De rechtbank stelt voorop dat het inkomen uit sparen en beleggen onder de Wet IB 2001 over de waarde van de bezittingen minus de schulden (de rendementsgrondslag) forfaitair wordt vastgesteld. De keuze van de wetgever voor een forfaitair systeem, brengt naar het oordeel van de rechtbank met zich dat de vraag of een bron van inkomen aanwezig is, niet meer relevant is. De wettelijke terminologie is zodanig, dat elk vermogensbestanddeel dat tot de rendementsgrondslag behoort, geacht wordt inkomsten op te leveren. Voor een brontoetsing bestaat derhalve geen aanleiding.

Schending artikel 1 EP bij het EVRM?

Belanghebbende heeft, zakelijk weergegeven, gesteld dat het forfaitaire stelsel (i) niet ‘forseeable in their apllication’ is en daarmee dus niet ‘lawful’, (ii) arbitrair is omdat er geen tegenbewijs mogelijk is en (iii) niet voldoet aan het ‘fair balance’ vereiste. Nu het forfaitaire stelsel niet aan voormelde vereisten voldoet, is volgens belanghebbende sprake van strijdigheid met artikel 1 EP bij het EVRM.

De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 3 april 2015, nr. 13/04247, ECLI:NL:HR:2015:812, BNB 2015/174 (betreffende het jaar 2010) en 10 juni 2016, nr. 14/05020, ECLI:NL:HR:2016:1129 (betreffende het jaar 2011) geoordeeld over de vraag of het forfaitaire stelsel van box 3 (zie 4.2 tot en met 4.4) in strijd is met artikel 1 EP bij het EVRM. In laatstgenoemd arrest is onder meer het volgende overwogen:

“Bij de beoordeling van het middel wordt het volgende vooropgesteld.

2.4.1.1. Bij de totstandkoming van box 3 met ingang van 2001 heeft de wetgever het forfaitaire rendement bepaald op vier percent. Dit percentage is niet afhankelijk gesteld van het werkelijke rendement van de bezittingen gedurende het jaar. De wetgever achtte dat gerechtvaardigd omdat:

“daarmee op een globale maar aanvaardbare wijze zou kunnen worden aangesloten bij de rendementen die belastingplichtigen in de praktijk, indien dit over een langere periode wordt bezien, gemiddeld zouden moeten kunnen behalen zonder dat zij daar (veel) risico voor hoeven te nemen. In zoverre kan derhalve niet worden gesteld dat in het concept van de forfaitaire rendementsheffing geen rekening wordt gehouden met de omvang van de werkelijk genoten inkomsten uit vermogen.”

(Kamerstukken II 1999/2000, 26 727, nr. 7, blz. 263).

2.4.1.2. Van de wetgever mag worden verlangd dat een forfaitair stelsel, waaraan een zekere ruwheid inherent is, zodanig wordt vormgegeven dat daarmee wordt beoogd de werkelijkheid te benaderen (vgl. HR 12 mei 1999, nr. 33320, ECLI:NL:HR:AA2756, BNB 1999/271). Bij de vaststelling van het forfaitaire rendementspercentage op vier percent heeft de wetgever dan ook terecht aansluiting gezocht “bij de rendementen die belastingplichtigen in de praktijk, indien dit over een langere periode wordt bezien, gemiddeld zouden moeten kunnen behalen zonder dat zij daar (veel) risico voor hoeven te nemen”.

2.4.1.3. Van het forfaitaire stelsel van box 3 kan, gelet op voormelde uitgangspunten, niet worden gezegd dat het elke redelijke grond ontbeert. Gelet op de ruime beoordelingsmarge die de wetgever op het terrein van het belastingrecht toekomt, is dit stelsel niet in strijd met artikel 1 EP. Dit stelsel zou slechts dan in strijd komen met artikel 1 EP indien zou komen vast te staan dat het destijds door de wetgever voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van vier percent voor particuliere beleggers niet meer haalbaar is en belastingplichtigen, mede gelet op het toepasselijke tarief, zouden worden geconfronteerd met een buitensporig zware last (zie HR 3 april 2015, nr. 13/04247, ECLI:NL:HR:2015:812, BNB 2015/174). Indien deze onhaalbaarheid duidelijk zou worden en de wetgever ervoor kiest uit te blijven gaan van een forfaitair rendement, mag van hem worden verlangd dat hij de regeling aanpast teneinde de beoogde benadering van de werkelijkheid te herstellen.

De onderhavige procedure betreft de forfaitaire rendementsheffing voor het jaar 2011. In het zojuist genoemde arrest BNB 2015/174 inzake de heffing van inkomstenbelasting voor het jaar 2010 was niet komen vast te staan dat het destijds door de wetgever voor een lange reeks van jaren veronderstelde rendement van vier percent voor particuliere beleggers toen niet meer haalbaar was. Er is geen grond om daarover anders te oordelen voor het onderhavige jaar 2011, ten aanzien van welk jaar in deze procedure niet is komen vast te staan dat de gemiddelde opbrengsten uit sparen en beleggen lager waren dan in 2010.

Anders dan het middel betoogt is voor het aannemen van een inbreuk op artikel 1 EP niet voldoende dat het rendement van een bepaalde bezitting – in dit geval de woning – structureel blijft beneden de vier percent van het daarin geïnvesteerde vermogen. Het middel dat slechts het negatieve rendement van de woning in aanmerking neemt, faalt derhalve; nog daargelaten dat wegens het eigen gebruik van een woning voor de heffing van inkomstenbelasting de economische huurwaarde van die woning als inkomsten in natura van oudsher tot de belastbare inkomsten uit vermogen wordt gerekend en er geen reden is daarover anders te oordelen ten aanzien van de inkomsten uit sparen en beleggen onder de Wet IB 2001.”

De onderhavige procedure heeft weliswaar betrekking op een later jaar (2013) dan de jaren ter zake waarvan door de Hoge Raad arrest is gewezen, maar ook voor het jaar 2013 ziet de rechtbank geen aanleiding om te oordelen dat een rendement van 4% over een lange reeks van jaren voor particuliere beleggers niet meer haalbaar was en dat deze beleggers daarom, mede gelet op het toepasselijke tarief, worden geconfronteerd met een buitensporig zware last. Weliswaar blijkt uit het door de Commissie Van Dijkhuizen in 2013 uitgebrachte rapport dat in de periode 2001 tot en met 2012 zowel de nominale als de reële rendementen op aandelen, termijndeposito’s, spaarrekeningen en betaalrekeningen achterbleven bij het door de wetgever veronderstelde rendement van 4 percent per jaar, doch hieruit kan niet de conclusie worden getrokken dat de belastingplichtigen het veronderstelde rendement van gemiddeld 4 percent per jaar gedurende een lange reeks van jaren niet hebben gehaald en ook niet zullen behalen. Voor het aannemen van een inbreuk op artikel 1 van het EP is immers niet voldoende dat het rendement van bepaalde bezittingen – in dit geval bank- en spaartegoeden – structureel blijft beneden de vier procent, ook niet nu de bezittingen van belanghebbende in box 3 voor circa 80% uit dergelijke bezittingen bestaan. Niet aannemelijk is dat over het gehele spectrum van mogelijke beleggingsvormen een rendement van 4% onhaalbaar is. Het betoog van belanghebbende dat bij het forfaitaire stelsel sprake is van strijdigheid met artikel 1 EP bij het EVRM faalt derhalve.

Individuele buitensporige last?

Belanghebbende heeft gesteld dat uit vergelijking van het vermogen op peildatum 1 januari 2013 en het vermogen op peildatum 1 januari 2014 gecorrigeerd met de privé-stortingen en privé-onttrekkingen, volgt dat over 2013 een negatief rendement is behaald met de bezittingen in box 3. Verder heeft belanghebbende gesteld dat de inspecteur kennelijk over nadere op de zaak betrekking hebbende stukken beschikt, omdat de inspecteur heeft gesteld dat belanghebbende over een redelijk inkomen en vermogen beschikt en dat belanghebbende ten onrechte naar één jaar heeft gekeken ter ondersteuning van zijn stelling.

De rechtbank overweegt als volgt.

De rechtbank stelt voorop dat de inspecteur op grond van artikel 8:42, eerste lid van de Awb gehouden is de op de zaak betrekking hebbende stukken aan de rechtbank te zenden. Ter zitting heeft de inspecteur gesteld dat de rechtbank en belanghebbende beschikken over alle op de zaak betrekking hebbende stukken en hij in de aangiften van belanghebbende niet kan zien of belanghebbende met zijn effectenportefeuille gedurende enig jaar vermogenswinsten dan wel vermogensverliezen heeft gerealiseerd. De rechtbank acht aannemelijk dat de inspecteur niet beschikt over stukken waaruit de rendementen over het vermogen zou kunnen volgen. Naar het oordeel van de rechtbank is dan ook geen sprake van stukken die ten onrechte niet door de inspecteur zijn overgelegd.

Verder stelt de rechtbank voorop dat de bewijslast dat sprake is van een individuele buitensporige last op belanghebbende rust. Naar het oordeel van de rechtbank is belanghebbende niet in die bewijslast geslaagd. Dat het vermogen aan het einde van het jaar (beduidend) lager was dan aan het begin van het jaar is onvoldoende om enkel op grond daarvan te concluderen dat het forfaitaire stelsel ten aanzien van belanghebbende tot een buitensporige last leidt. Doordat belanghebbende in zijn berekening mede rekening houdt met kapitaalstortingen en -opnamen, is ook het uitgavenpatroon van invloed op de uitkomst van de berekening, hetgeen de rechtbank niet juist acht. Het gaat immers (enkel) om de gevolgen van de toepassing van de vermogensrendementsheffing.

Onderscheid in leeftijd discriminerend?

Belanghebbende heeft – zakelijk weergegeven – gesteld dat de Wet IB 2001 een ongeoorloofd onderscheid maakt tussen een meerderjarig kind dat zelfstandig aangifteplichtig is en een minderjarig kind dat niet zelfstandig aangifteplichtig is. Volgens belanghebbende houdt dat onderscheid in dat een meerderjarig kind bij het aangeven van het box 3-vermogen recht heeft op het heffingvrije vermogen en de algemene heffingskorting en een minderjarig kind waarvan het box 3 vermogen wordt toegerekend aan de ouder die het ouderlijk gezag uitoefent, geen zelfstandig recht heeft op dat heffingvrije vermogen en die algemene heffingskorting. Bij voormeld onderscheid naar leeftijd is sprake van discriminatie zoals dat is neergelegd in artikel 26 van het IVBPR, artikel 14 van het EVRM, de artikelen 16 en 17 van het ESH en de artikelen 2, 3, 32 en 36 van het IVRK, aldus belanghebbende.

Met betrekking tot artikel 14 EVRM en 26 IVBPR heeft de Hoge Raad in zijn arrest van 16 oktober 2015, ECLI:NL:HR:2015:3022, BNB 2016/41 (het arrest BNB 2016/41) onder meer geoordeeld:

‘3.3.1. (…) De genoemde verdragsbepalingen verbieden niet iedere ongelijke behandeling van gelijke gevallen, maar alleen die welke als discriminatie moet worden beschouwd omdat een redelijke en objectieve rechtvaardiging ervoor ontbreekt. Dit betekent dat alleen sprake is van discriminatie indien het gemaakte onderscheid geen gerechtvaardigde doelstelling heeft of indien er geen redelijke verhouding bestaat tussen de maatregel die het onderscheid maakt en het daarmee beoogde gerechtvaardigde doel (…). Hierbij verdient opmerking dat op fiscaal gebied aan de wetgever in het algemeen een ruime beoordelingsvrijheid toekomt bij het beantwoorden van de vraag of gevallen voor de toepassing van de bedoelde verdragsbepalingen als gelijk moeten worden beschouwd en of, in het bevestigende geval, een objectieve en redelijke rechtvaardiging bestaat om die gevallen niettemin in verschillende zin te regelen (…). Indien het - zoals in het onderhavige geval - niet gaat om onderscheid op basis van aangeboren kenmerken van een persoon, zoals geslacht, ras en etnische afkomst, dient het oordeel van de wetgever daarbij te worden geëerbiedigd, tenzij het van redelijke grond ontbloot is (…). Dit laatste kan niet snel worden aangenomen. Het onderscheid moet van dien aard zijn dat de keuze van de wetgever evident van redelijke grond ontbloot is (…).’

Gelet op het in 4.12.1 genoemde arrest is leeftijd geen aangeboren kenmerk van een persoon. De rendementsgrondslag voor het belastbare inkomen uit sparen en beleggen van een minderjarig kind wordt toegerekend aan de ouder die het gezag over het kind uitoefent (artikel 2.15, tweede lid, van de Wet IB 2001). Voor arbeidsinkomsten zoals loon uit dienstbetrekking en winst uit onderneming (actieve inkomsten) van minderjarige kinderen geldt een zelfstandige belastingplicht. Voor passief inkomen heeft de wetgever, mede gelet op het civiele recht, ervoor gekozen om dat niet verder door te trekken naar de zelfstandige belastingheffing bij een minderjarig kind. Die keuze heeft de wetgever gemaakt om te voorkomen dat op oneigenlijke wijze een belastingvoordeel kan worden gerealiseerd doordat ouders, al dan niet tijdelijk, vermogen naar hun minderjarige kinderen overhevelen (Advies Raad van State en nader rapport, Kamerstukken II, 1998/1999, nr. 26727, A, punt 6). Gelet hierop is naar het oordeel van de rechtbank de keuze van de fiscale wetgever om de rendementsgrondslag van minderjarige kinderen toe te rekenen aan de ouder die het gezag over het kind uitoefent niet van iedere redelijke grond ontbloot. Dat geldt naar het oordeel van de rechtbank ook voor de keuze van de wetgever om die ouder geen algemene heffingskorting toe te kennen voor een minderjarig kind van wie het vermogen aan de ouder wordt toegerekend.

Verder is de rechtbank van oordeel dat niet valt in te zien dat het door belanghebbende aangevoerde onderscheid in strijd komt met de artikelen 16 en 17 van het ESH en/of de artikelen 2, 3, 32 en 36 van het IVRK, zo in een geval als het onderhavige daarop al rechtstreeks een beroep kan worden gedaan.

Conclusie

Gelet op het vorenoverwogene is de rechtbank van oordeel dat de inspecteur terecht de aanslag conform de ingediende aangifte heeft vastgesteld en deze na bezwaar heeft gehandhaafd. Al hetgeen belanghebbende overigens nog heeft gesteld, leidt niet tot een ander oordeel. Het beroep tegen de uitspraak op bezwaar van 15 december 2015 dient ongegrond te worden verklaard.