2.3.2 Vennootschapsbelasting

In de geschiedenis van de belastingheffing van lichamen kunnen twee perioden worden onderscheiden. Gedurende de eerste periode, die in 1819 aanvangt met de invoering van de Wet op het patentrecht, zijn de lichamen onderworpen aan een heffing over winstuitdelingen. In de tweede periode worden de lichamen belast over de jaarlijkse winst. Deze periode begint in feite bij de invoering van de Wet op de vermogensbelasting 1892 en de Wet op de bedrijfsbelasting 1893. Onder de bedrijfsbelasting vielen de natuurlijke personen, NV's, coöperatieve verenigingen en 'nijvere' stichtingen. Het totaalwinstbeginsel is toen ook ingevoerd. De huidige Wet Vpb 1969 is gebaseerd op het Besluit vennootschapsbelasting 1942. Volgens dit besluit waren subjectief belastingplichtig de binnen het Rijk gevestigde NV's, commanditaire vennootschappen op aandelen, coöperatieve verenigingen en onderlinge verzekeringsmaatschappijen en de binnen het Rijk gevestigde 'nijvere' verenigingen en stichtingen. In het Besluit vennootschapsbelasting 1942 was opgenomen dat de vennootschapsbelasting berust op de gedachte dat de NV's en andere lichamen ten aanzien van de belastingheffing in dezelfde positie behoren te verkeren als de natuurlijke personen.1 Dit wordt ook wel de antropomorfe visie genoemd.

De Langen acht als sterkste rechtsgrondslag van de belastingheffing ‘de geoorloofdheid tegenover de aandeelhouders van het leggen van een speciale druk op de overwinst, waaronder dan wordt verstaan de totaalwinst, verminderd met een normale interest en risicopremie voor de aandeelhouder’. Dit is in overeenstemming met het beginsel van de bevoorrechte verkrijging.23 Dit beginsel rechtvaardigt volgens De Langen dat indien bij de verkrijging van een bate de verkrijger in een bevoorrechte positie verkeert in vergelijking met anderen, een belasting in relatie tot de grootte van die bate mag worden geheven. Deze rechtsgrondslag geldt echter niet voor de vennootschapsbelasting in zijn huidige vorm, die de totale winst belast, dus inclusief normale interest en een risicopremie voor de aandeelhouder. Ook het draagkrachtbeginsel kan volgens De Langen een belasting rechtvaardigen voor zover de winst niet wordt uitgekeerd en voor zover de ingehouden winst een winst overtreft die voldoende is om de waarde van de aandelen in stand te houden.45 Van der Geld heeft in zijn dissertatie de volgende rechtvaardigingsgronden genoemd, (i) de antropomorfe visie (ii) de leer van het globale evenwicht, (iii) de compensatietheorie, (iv) het profijtbeginsel, (v) het buitenkansbeginsel en (vi) het budgettaire argument. Hij concludeert echter ook dat er voor de huidige vennootschapsbelasting geen overtuigende grondslagen zijn doch slechts verklaringsgronden.6 S.A. Stevens sluit aan bij deze rechtvaardigingsgronden, maar concludeert ook dat elke belastingheffing haar rechtvaardiging primair vindt in de budgettaire functie van het belastingstelsel. Daarnaast acht hij een belangrijke rol weggelegd voor het profijtbeginsel.7 De gewenste belastinggelden moeten vervolgens op een rechtvaardige wijze worden geheven. Een belangrijk vertrekpunt voor de rechtvaardige belastingheffing is volgens hem dat de belastingdruk naar draagkracht moet worden geheven.89 Ik deel deze visie en mijns inziens kan de belastingdruk ook bij ondernemingen welke worden belast in de vennootschapsbelasting op basis van het draagkrachtbeginsel worden verdeeld, omdat ook deze organisaties draagkracht hebben. Zij hebben immers een eigen vermogen en eigen inkomsten. Net als bij natuurlijke personen gaat belastingheffing ten koste van hun budgettaire middelen.1011

Ook in het jubileumboek ‘De toekomst van de vennootschapsbelasting: lessen uit 50 jaar Wet VPB 1969’ komen de meeste auteurs die ingaan op de rechtsgrondslag van de vennootschapsbelasting tot de conclusie dat er geen overtuigende rechtsgrondslag voor de huidige Wet Vpb1969 is. Zo betogen Boer en Elsweier dat de vraag naar de rechtsgrondslag van de Wet Vpb 1969 nog maar betrekkelijk weinig aan de orde wordt gesteld. Dit is pragmatisch beschouwd volgens hen ook niet vreemd. Nederland kent, net als (bijna) alle landen ter wereld, een vennootschapsbelasting en de budgettaire opbrengst daarvan kan niet worden gemist. Ze komen echter ook tot de conclusie dat het ontbreken van een rechtsgrondslag onwenselijk is.1213

De vennootschapsbelasting betrekt heel verschillende lichamen in de heffing en kan mijns inziens daarom niet vanuit een eenduidig principe worden gerechtvaardigd. De Wet Vpb 1969 is van toepassing op zowel de eenmans-BV, het MKB-bedrijf, grote ondernemingen gehouden door private equity fondsen als op beursvennootschappen/multinationals. Voor de eenmans-BV en het MKB-bedrijf geldt dat er een grote afhankelijkheid is van de aandeelhouder. Voor deze typen ondernemingen is mijns inziens de complementaire functie van de vennootschapsbelasting en het globale evenwicht het meest relevant in relatie tot de positie van de ondernemers die in de inkomstenbelasting worden belast. Er moet worden voorkomen dat voordelen buiten de (Nederlandse) belastingheffing blijven. Ook dient de heffingen over voordelen behaald door persoonlijke ondernemers en de voordelen behaald door lichamen met elkaar in evenwicht te zijn. Voor de andere groep (de grote ondernemingen met veel aandeelhouders en andere rechtspersonen zoals stichtingen, die een meer zelfstandig bestaan leiden), is de antropomorfe visie (of zelfstandigheidsgedachte) en het globale evenwicht relevant. Ook deze organisaties profiteren van het overheidsbeleid en hebben belang bij de financieringen van de overheid. Het is daarom ook gerechtvaardigd van deze organisaties te vragen zelfstandig bij te dragen aan de overheidsfinanciën.

Omdat heel verschillende lichamen in de heffing worden betrokken en daarvoor een andere rechtvaardigingsgrond is, is door diverse auteurs voorgesteld om de huidige vennootschapsbelasting te splitsen in een vennootschapsbelasting voor het midden- en kleinbedrijf en een vennootschapsbelasting voor de beursvennootschappen/multinationals. Ik deel deze visie, aangezien hierdoor een duidelijkere rechtvaardigingsgrond ontstaat, maar dit zal nog wel veel uitwerking en denkwerk vergen. Het zal dan met name gaan om de toerekening aan de Nederlandse grondslag. De splitsing tussen de groepen zal mijns inziens moeten worden gemaakt aan de hand van de vraag of het lichaam al dan niet een zelfstandig bestaan leidt. Hierdoor worden ook stichtingen en verenigingen voorzover belastingplichtig hetzelfde belast als beursvennootschappen/multinationals.14151617 Met name voor de multinationals zal nadrukkelijk aandacht moeten worden besteed aan de verdeling van de belastingopbrengst tussen landen en zal het minder gaan over de samenhang met de inkomstenbelasting. Om te voorkomen dat er concurrentieverschillen ontstaan tussen de twee groepen, zal – als is bepaald dat voordelen tot de Nederlandse grondslag behoren – de grondslag wel op een uniforme manier moeten worden bepaald, waarbij recht wordt gedaan aan het draagkrachtbeginsel.