8 Waardering van een legaat van een woning tegen inbreng

In een testament kan een legaat van een woning worden opgenomen. De legataris verkrijgt dan een vorderingsrecht. De erflater kan in zijn testament hebben bepaald dat de legataris bijvoorbeeld de WEV van het gelegateerde goed in de nalatenschap moet inbrengen. Dit wordt een legaat tegen inbreng genoemd.

Voor de waardering van de vordering van een legataris geldt als hoofdregel de WEV (artikel 21, eerste lid, Successiewet). Hetzelfde geldt voor de waardering van de inbreng(verplichting) bij een legaat tegen inbreng. Als een woning wordt gelegateerd geldt daarvoor de speciale waarderingsregel van artikel 21, vijfde lid, Successiewet (waardering op de WOZ-waarde).

In antwoorden op Kamervragen van de leden Omtzigt en Van Bochove6. is aangegeven dat bij een legaat van een woning tegen inbreng van de waarde, het kan voorkomen dat een discrepantie bestaat tussen de WOZ-waarde van de woning en de waarde die door de legataris in de nalatenschap moet worden gebracht. Deze discrepantie kan optreden als de in het testament vastgelegde tegenprestatie van de legataris afwijkt van de WOZ-waarde. Als de in te brengen waarde lager is dan de WOZ-waarde van de woning, zal dit tot gevolg hebben dat de legataris erfbelasting verschuldigd is over het verschil. Doordat de ingebrachte waarde vervolgens in de nalatenschap valt, zal bij de erfgenamen die lagere waarde in de heffing worden betrokken en niet de hogere WOZ-waarde. Dit standpunt is echter achterhaald door het arrest van de Hoge Raad van 11 december 2015, ECLI:NL:HR:2015:3491. In dit arrest ging het om de waardering van de door de legataris verkregen vordering, ter grootte van 10% van de nalatenschap. Tot de nalatenschap behoorde een woning. De Hoge Raad oordeelde in het arrest dat de specifieke waarderingsmaatstaf van de woning (WOZ-waarde) ook moet worden toegepast voor zover de omvang van het legaat afhankelijk is van de waarde van die woning. Dit oordeel ligt in het verlengde van het arrest van de Hoge Raad van 13 december 1995, nr. 29 716, ECLI:NL:HR:1995:AA3167. In dit arrest ging het om een OBV. De Hoge Raad oordeelde dat voor het vaststellen van de waarde van zowel de onderbedelingsvordering van de kinderen als de overbedelingsschuld van de langstlevende de waarderingsmaatstaf van de eigen woning moet worden toegepast.

Voor de erfbelasting moet het legaat (de vordering van de legataris tot verkrijging van de woning) op de WOZ-waarde worden gewaardeerd. Uit de arresten volgt dat bij een legaat van een woning tegen inbreng van (een deel van) de waarde van de woning ook voor de waardering van de inbreng(verplichting) moet worden uitgegaan van de speciale waarderingsregel van artikel 21, vijfde lid, Successiewet. De inbrengverplichting van de legataris (en het daartegenover staande vorderingsrecht van de erfgenamen) is namelijk gerelateerd aan de waarde van de gelegateerde woning. Het maakt voor de waardering van de inbrengverplichting niet uit of de inbreng al dan niet (tijdelijk) schuldig wordt gebleven, los van mogelijk fictief vruchtgebruik van de inbrengvordering. Deze wijze van waardering geldt niet als in het testament is opgenomen dat een vast bedrag door de legataris moet worden ingebracht.

De volgende voorbeelden dienen ter verduidelijking van het bovenstaande.

A is enig erfgenaam van de nalatenschap met daarin een woning met een WOZ-waarde van 200 en een WEV van 190. De woning is gelegateerd aan B, tegen inbreng van de WEV. De woning en de inbrengverplichting worden voor de erfbelasting beide gewaardeerd op 200. De verkrijging door legataris B wordt dan ook gewaardeerd op de WOZ-waarde van de woning van 200 minus de inbrengverplichting van 200 is 0. Erfgenaam A verkrijgt een vordering op de legataris, die voor de erfbelasting ook wordt gewaardeerd op 200. Dit ongeacht het feit dat de vordering civielrechtelijk beoordeeld lager is.

C is enig erfgenaam van de nalatenschap met daarin een woning met een WOZ-waarde van 180 en een WEV van 190. De woning is gelegateerd aan D, tegen inbreng van de WEV. De woning en de inbrengverplichting worden voor de erfbelasting beide gewaardeerd op de WOZ-waarde van 180. Voor de erfbelasting wordt de verkrijging door legataris D dan ook gewaardeerd op 0. Voor de erfbelasting verkrijgt erfgenaam C een vordering op de legataris, die ook wordt gewaardeerd op 180. Dit ongeacht het feit dat de vordering civielrechtelijk beoordeeld hoger is.

E is enig erfgenaam van de nalatenschap met daarin een woning met een WOZ-waarde van 180 en een WEV van 170. De woning is gelegateerd aan F, tegen inbreng van 40% van de WEV van de woning. De woning wordt voor de erfbelasting gewaardeerd op de WOZ-waarde van 180. De inbrengverplichting wordt gewaardeerd op 40% van de WOZ-waarde, dus op 72. Legataris F verkrijgt voor de erfbelasting de woning gewaardeerd op 180 minus de inbrengverplichting van 72, dus in totaal 108. De door erfgenaam E verkregen vordering op legataris F wordt gewaardeerd op 72. Dit ongeacht het feit dat de vordering civielrechtelijk beoordeeld lager is.

G is enig erfgenaam in de nalatenschap met daarin een woning met een WOZ-waarde van 120 en een WEV van 140. De woning is gelegateerd aan H, tegen inbreng van het vaste bedrag van 100. De hoogte van deze inbreng is niet gekoppeld aan de waarde van de woning. De verkrijging van de legataris wordt voor de erfbelasting gewaardeerd op de WOZ-waarde van de woning minus de inbrengverplichting van 100, dus op 20. De door erfgenaam G verkregen vordering op de legataris wordt voor de erfbelasting gewaardeerd op 100.