Hof Amsterdam, 17-11-2015, nr. 14/00117

In hoger beroep is allereerst in geschil of [de auto] op het moment van het doen van de aangifte essentiële gebreken vertoonde als bedoeld in artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Uitvoeringsregeling BPM) en dat dit tot gevolg heeft dat de vermindering als bedoeld in artikel 10, eerste lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM) eerst wordt vastgesteld nadat deze gebreken zijn hersteld.

De rechtbank heeft ten aanzien van dit geschilpunt het volgende overwogen:

“4.1. Tussen partijen is ten eerste in geschil of sprake is van essentiële gebreken zoals bedoeld in artikel 8, derde [hof: vierde] lid, van de Uitvoeringsregeling belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: de Uitvoeringsregeling). Op grond van voornoemd artikel wordt de vermindering, bedoeld in artikel 10, eerste lid, van de Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna: Wet BPM) niet vastgesteld dan nadat de essentiële gebreken zijn hersteld. Van essentiële gebreken is in elk geval sprake zolang het voertuig is bestemd voor sloop of wacht op keuring (hierna: WOK). Volgens verweerder is de auto getaxeerd met essentiële gebreken, zodat de naheffingsaanslag eerder tot een te laag dan tot een te hoog bedrag is opgelegd. Met de auto kon ten tijde van de keuring niet op de openbare weg worden gereden. Volgens het taxatierapport verkeerden de motor, de versnellingsbak en de stuurinrichting in een defecte staat en verkeerde de reminrichting in een matige staat. Voorts was, zo is tussen partijen niet in geschil, de carrosserie beschadigd en was het interieur niet compleet (het dashboard ontbrak en de airbags waren afgegaan). Indien een uit het buitenland afkomstig voertuig wel op deze basis mag worden getaxeerd, ontstaat discriminatie van al in Nederland rijdende voertuigen. Dat kan niet de bedoeling zijn van de Nederlandse wetgever of van het Hof van Justitie van de Europese Unie, aldus verweerder. Eiser bestrijdt het standpunt van verweerder. Aangezien de auto is goedgekeurd door de RDW op 18 juli 2011, is geen sprake van een auto met essentiële gebreken. Het is aan de RDW en niet aan verweerder om te bepalen of een voertuig essentiële gebreken heeft. Eiser verwijst naar de uitspraak van rechtbank Breda van 21 februari 2007, ECLI:NL:RBBRE:2007:BA2098. Bovendien gaat artikel 8, derde lid, van de Uitvoeringsregeling verder dan de wetgever heeft bedoeld. Dit artikel is meer dan een uitvoeringsbepaling. Het is aan de wetgever om een dergelijke maatregel te treffen en niet aan de staatssecretaris. Door dit standpunt pas in beroep in te nemen, handelt verweerder ook in strijd met het vertrouwensbeginsel, aldus eiser.

Tussen partijen is niet in geschil dat de auto is geregistreerd in het kentekenregister. Gelet op artikel 1, tweede lid, van de Wet BPM zou derhalve op dat moment bpm verschuldigd zijn. Naar het oordeel van de rechtbank dient evenwel in het oog te worden gehouden dat de bpm beoogt aan te sluiten bij de toetreding tot het Nederlandse wegennet (MvT Kamerstukken II 1992/93, 22 868, nr. 3, blz. 6). Toetreding tot het Nederlandse wegennet komt eerst aan de orde als sprake is van een ‘personenauto’ in de zin van de Wet BPM. Met eiser is de rechtbank van oordeel dat niet verweerder maar de RDW de instantie is die dient te beoordelen of al dan niet sprake is van een ‘personenauto’. De gemachtigde van eiser heeft ter zitting een formulier overgelegd waaruit blijkt dat de auto op 18 juli 2011 is goedgekeurd. De rechtbank leidt hieruit af dat de auto in ieder geval de weg op mocht. Dat de auto door bepaalde gebreken niet ver zou zijn gekomen, doet hier niet aan af. Ook voor het parkeren op de weg is immers vereist dat de verschuldigde belastingen zijn voldaan. Er was kennelijk op 18 juli 2011 sprake van een personenauto, zodat met de aansluitende registratie in het kentekenregister het belastbare feit werd verricht.

Aan artikel 8, derde [hof: vierde] lid, van de Uitvoeringsregeling kan, gelet op de onder 4.2 gegeven uitleg, niet de strekking worden gegeven die verweerder voorstaat. Na de registratie in het kentekenregister dienden de geconstateerde gebreken aan de auto onder vigeur van de daartoe ingevoerde regels te worden verholpen. De gemachtigde van eiser heeft met klem ontkend dat het kentekenbewijs na de keuring door de RDW zou zijn geschorst of dat aan de auto (alsnog) de WOK-status zou zijn toegekend. De onderhavige situatie valt dus niet binnen de reikwijdte van artikel 8, derde lid, van de Uitvoeringsregeling. De rechtbank komt dus niet toe aan de vraag of voornoemde bepaling verbindend is. Het gelijk op dit punt is aan eiser. Aan het beroep op het vertrouwensbeginsel komt de rechtbank niet toe.

Verweerder stelt zich voorts op het standpunt dat eiser zich schuldig heeft gemaakt aan misbruik c.q. fraus legis door aangifte bpm te doen voordat de gebreken aan de auto zijn hersteld. Op deze wijze heeft eiser via een rechtshandeling (het doen van aangifte) een belastingvoordeel gekregen dat hem niet toekomt. Eiser bestrijdt dit standpunt. De auto is niet beschadigd door een rechtshandeling, maar door een ongeluk. De rechtbank verwerpt het standpunt van verweerder. Gelet op het onder 4.3 gegeven oordeel, kan geen sprake zijn van misbruik of fraus legis. Het stond eiser vrij om de aangifte te doen zoals hij heeft gedaan, dus voordat alle gebreken aan de auto waren verholpen. Het is aan de wetgever om desgewenst een andere regeling te treffen.”

Artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling BPM luidt, voor zover hier van belang:

Indien een gebruikt motorrijtuig essentiële gebreken vertoont waardoor met het motorrijtuig niet kan of mag worden deelgenomen aan het verkeer, wordt de vermindering, bedoeld in artikel 10, eerste lid, van de wet, niet vastgesteld dan nadat deze gebreken zijn hersteld. Van essentiële gebreken is in elk geval sprake zolang het motorrijtuig blijkens een vermelding in het register, bedoeld in artikel 1, tweede lid, van de wet, bestemd is voor sloop of wacht op keuring.

De inspecteur stelt dat in het onderhavige geval sprake is van essentiële gebreken en dat daarom met die gebreken pas rekening kan worden gehouden zodra deze zijn hersteld ook indien, zoals in het onderhavige geval, de auto niet is bestemd voor sloop of wacht op keuring. Dat volgt, zo stelt de inspecteur, uit de woorden “in elk geval”, welke woorden taalkundig inhouden dat er ook andere gevallen bestaan. Naar het oordeel van het Hof brengt een zuiver grammaticale uitleg van artikel 8, vierde lid, van de Uitvoeringsregeling BPM inderdaad mee dat mogelijk is dat een auto essentiële gebreken vertoont waardoor met het motorrijtuig niet kan of mag worden deelgenomen aan het verkeer, terwijl de RDW geen melding heeft gemaakt dat de auto bestemd is voor sloop en evenmin is vermeld dat de auto wacht op keuring. Een dergelijke interpretatie zou echter in strijd zijn met een redelijke uitleg van de Wet BPM. Deze interpretatie zou namelijk verhinderen, dat in een situatie, zoals bij de onderhavige auto, die voorafgaande aan het herstel van de essentiële gebreken reeds door de RDW is geregistreerd, de aan deze auto klevende gebreken op de waarde in mindering zouden kunnen worden gebracht. Immers, het systeem van het doen van aangifte voor de BPM en de betaling op aangifte zou dan vereisen dat men aangifte doet naar een waarde zonder rekening te houden met de essentiële gebreken en over die waarde belasting voldoet, terwijl de wet niet voorziet in een instrument om, zodra de herstelwerkzaamheden zijn uitgevoerd, een teruggave van BPM te vorderen.

Desgevraagd heeft de inspecteur ter zitting verklaard dat een belastingplichtige de zojuist omschreven wettelijke lacune het hoofd zou kunnen bieden door tegen de voldoening op aangifte bezwaar te maken en er voor zorg te dragen dat binnen de bezwaartermijn van 6 weken de herstelwerkzaamheden worden voltooid. Indien de termijn van 6 weken niet toereikend zou zijn, kan men altijd, aldus de inspecteur, een pro forma bezwaar indienen en dan om uitstel van motivering vragen, totdat de werkzaamheden zijn uitgevoerd.

De door de inspecteur gesuggereerde ‘oplossing’ berust op een onjuiste rechtsopvatting. Indien immers het standpunt dat (ofschoon registratie door de RDW al heeft plaatsgevonden) met de essentiële gebreken pas rekening kan worden gehouden op het moment dat zij zijn uitgevoerd, juist zou zijn, dan moet de belasting worden aangegeven en voldaan naar een waarde zonder rekening te houden met die gebreken. De aangifte en de voldoening naar die (hogere) waarde zijn dan rechtens correct, zodat een daartegen gericht bezwaar moet falen. Anders gezegd: het feit dat op een later tijdstip de gebreken worden hersteld, betekent niet dat de eerdere voldoening op aangifte, beoordeeld naar dat eerdere moment, onjuist was. Het latere herstel is een nieuwe omstandigheid die pas, in het systeem van de Uitvoeringsregeling BPM, op dat latere moment in aanmerking mag worden genomen, maar de Wet noch de Uitvoeringsregeling voorzien in de mogelijkheid om een teruggave verzoek te doen, althans niet in een verzoek waarop bij voor bezwaar vatbare beschikking moet worden beslist.

De inspecteur heeft gesteld dat men in een dergelijk geval, desnoods ambtshalve, toch de vermindering zou verlenen. Deze pragmatische oplossingen zijn echter niet met zodanige waarborgen omkleed dat zij kunnen worden aanvaard. Nu de door de inspecteur voorgestane uitleg van de Wet BPM zo een onredelijke uitwerking zou impliceren, is naar het oordeel van het Hof sprake van een lacune in de wetgeving die enkel kan worden opgelost door artikel 8, lid 4, van de Uitvoeringsregeling BPM op basis van een teleologische invalshoek zo te interpreteren dat enkel sprake is van “essentiële gebreken” indien de auto bestemd is voor sloop of wacht op keuring (door de RDW). Steun hiervoor vindt het Hof in de uitleg die de Belastingdienst thans op haar website geeft: “Afschrijving met taxatierapport geldt niet voor een motorrijtuig met essentiële gebreken waardoor u er niet mee kunt of mag deelnemen aan het verkeer. Deze gebreken moet u eerst herstellen. Een auto heeft essentiële gebreken als hij bestemd is voor sloop of Wacht Op Keuring (WOK-status).”

Het gelijk op dit punt is derhalve aan belanghebbende; er is geen wettelijke belemmering om voor [de auto] de afschrijving door middel van een taxatie toe te passen.

Berekening van de waarde

Tussen partijen is vervolgens in geschil de waarde waarover de BPM verschuldigd is.

De rechtbank heeft ten aanzien van dit geschilpunt het volgende overwogen:

“4.5. Bij de bepaling van de waarde van de auto stelt de rechtbank voorop dat zij het uitgangspunt van verweerder overneemt, dat de vraagprijs van een vergelijkbaar voertuig ongeveer € 63.250 bedraagt. Verweerder heeft met het nader stuk aannemelijk gemaakt dat een prijs van € 63.250 voor een tweedehands [merk/type] van eind maart 2010 niet te hoog is. Na aftrek van een meer dan redelijke handelsmarge, € 7.500, resteert een inkoopwaarde tussen particulier en wederverkoper van € 55.750. Na aftrek van € 28.250 schade resteert een handelswaarde inclusief schade van € 27.500. Verweerder heeft de totaal verschuldigde bpm op deze grondslag gebaseerd. De taxateur van eiser, daarentegen, heeft niet inzichtelijk gemaakt op basis van welke gegevens hij tot de door hem opgevoerde inkoopwaarde tussen particulier en wederverkoper gekomen is. De kritiek die de gemachtigde van eiser op de werkwijze van de hertaxateur heeft geuit, gaat eraan voorbij dat verweerder - anders dan de hertaxateur - wel degelijk van de juiste basisgegevens van het onderhavige merk en type voertuig is uitgegaan. De rechtbank ziet in het voorgaande aanleiding om de basisberekening van verweerder te volgen.

Volgens het taxatierapport verkeerden de motor, de versnellingsbak en de stuurinrichting in een defecte staat en verkeerden de reminrichting, de wielophanging en het onderstel in een matige staat. Voorts was, zo is tussen partijen niet in geschil, de carrosserie beschadigd en was het interieur niet compleet (het dashboard ontbrak en de airbags waren afgegaan). Eiser wijst op de zichtbare beschadigingen op de foto’s die bij het taxatierapport horen. Volgens het hertaxatierapport verkeerde de carrosserie in een ernstig beschadigde staat (vooral aan de voorzijde), ontbraken delen uit de motorruimte en was de kilometerteller niet afleesbaar. Tot slot gaan beide taxatierapporten uit van verschillende uurtarieven voor arbeidsloon (taxatierapport: € 99 en hertaxatierapport: € 75). Uit de foto’s blijkt dat de airbags zijn afgegaan, dat de carrosserie duidelijk beschadigd is door het ongeluk, vooral aan de voorzijde, en dat het interieur niet compleet is.

De rechtbank komt aan de hand van de foto’s en de specificaties in de taxatierapporten tot de conclusie dat in het hertaxatierapport op voldoende wijze rekening is gehouden met de schade aan de auto. Voor de beschadigingen aan de carrosserie (vooral veroorzaakt door het ongeluk) zijn in het hertaxatierapport voldoende voorzieningen opgenomen (spuit- en plaatwerk rondom). Ook is in het hertaxatierapport rekening gehouden met het opnieuw aanbrengen van de airbags en het aanvullen van de ontbrekende onderdelen in het interieur en in de motorruimte. De deskundigen van verweerder hebben ter zitting bovendien aangegeven dat zij niet hebben kunnen vaststellen dat de motor inderdaad in een defecte staat verkeerde. Desgevraagd kon de taxateur van eiser niet duidelijk maken wat er aan de motor mankeerde, behalve dan de zichtbare gebreken die in het hertaxatierapport zijn vermeld. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat de in het taxatierapport opgenomen herstelkosten niet verder gaan dan hetgeen nodig is om de auto in een vergelijkbare staat te brengen met gebruikte auto’s van dezelfde leeftijd en uitvoering. Bij het berekenen van de herstelkosten lijkt als uitgangspunt te zijn gehanteerd, dat de auto in een (bijna) ongebruikte staat wordt gebracht. Dat is bij gebruikte auto’s niet het juiste uitgangspunt.

Tot slot dient te worden beoordeeld of het bedrag aan schade of herstelkosten volledig in mindering dient te worden gebracht om tot de waarde te geraken. De rechtbank stelt voorop dat zij met verweerder van oordeel is dat niet iedere euro aan schade of herstelkosten geheel in aftrek komt bij de taxatie van een voertuig. Aan de hand van diverse criteria, zoals courantheid, leeftijd, soort schade en verkrijgbaarheid van onderdelen, dient te worden bepaald wat het effect is van schade of een beschadiging op de waarde van een voertuig. Hierbij dient ook rekening te worden gehouden met de sporen van normaal gebruik. Deze sporen zijn normaliter verwerkt in de inkoopprijs van het voertuig, zodat hiermee niet nogmaals rekening hoeft te worden gehouden. Er hoeft evenmin met een zodanig bedrag aan herstelkosten rekening te worden gehouden, dat het voertuig in een betere staat kan worden gebracht. Het gaat er om, dat de waarde van een voertuig met schade in de juiste verhouding wordt gebracht tot de waarde van voertuigen die vergelijkbaar zijn, afgezien van de schade. De laatste categorie zal eveneens sporen van gebruik vertonen waarvan het wegwerken niet in mindering komt op de waarde, omdat dergelijke sporen bij een gebruikt voertuig immers heel normaal zijn. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat alle op de bijgevoegde facturen vermelde onderdelen daadwerkelijk in de auto zijn gemonteerd. Zelfs indien wel alle onderdelen voor de auto zouden zijn gebruikt, zou rekening moeten worden gehouden met een bepaalde aftrek wegens de leeftijd van de auto of de mogelijkheid om de vervangen onderdelen opnieuw te gebruiken.

De deskundigen van verweerder hebben ter zitting aangegeven dat zij met de hiervoor genoemde criteria rekening hebben gehouden. De rechtbank heeft, gezien het aanzienlijke percentage dat in mindering is gebracht, geen reden om hieraan te twijfelen. Eiser heeft niet aannemelijk gemaakt dat bij de eigen berekening van de waarde van de auto rekening is gehouden met de hiervoor genoemde criteria. Het is naar het oordeel van de rechtbank niet realistisch om bij een gebruikt voertuig iedere euro aan schade of herstelkosten geheel in aftrek te brengen. De rechtbank zal verweerder in zijn berekening volgen. Het gelijk is wat betreft de aftrek voor de schade aan verweerder.”

Het Hof stelt voorop dat op de Inspecteur de bewijslast rust van zijn stelling dat belanghebbende de belasting tot een te laag bedrag in zijn aangifte heeft vermeld. De Inspecteur heeft daartoe gesteld dat belanghebbende voor de berekening van de waarde van de auto i) is uitgegaan van een te lage waarde in onbeschadigde staat en ii) van een te hoog bedrag aan schade. Uit het wettelijk systeem volgt dat alvorens de bewijslast wordt omgekeerd en/of verzwaard wegens het niet doen van de vereiste aangifte, zoals de inspecteur voorstaat, eerst aan de hand van de normale regels van stelplicht en bewijslast moet worden vastgesteld of sprake is van één of meer gebreken in de aangifte die ertoe leiden dat de volgens de aangifte verschuldigde belasting verhoudingsgewijs aanzienlijk lager is dan de werkelijk verschuldigde belasting. Tevens is vereist dat het bedrag van de belasting dat als gevolg van de hiervoor bedoelde gebreken in de aangifte niet zou zijn geheven, op zichzelf beschouwd aanzienlijk is. Inhoudelijke gebreken in de aangifte worden slechts in aanmerking genomen indien de belastingplichtige ten tijde van het doen van aangifte wist of zich ervan bewust moest zijn dat daardoor een aanzienlijk bedrag aan belasting niet zou worden geheven.

Waarde van de auto in onbeschadigde staat

Belanghebbende heeft zich op het standpunt gesteld dat de handelswaarde van een vergelijkbare auto op het moment van registratie in Nederland € 49.000 bedroeg. Belanghebbende verwijst hiertoe naar de onder 2.3. genoemde taxaties door [a] , verbonden aan [taxatiekantoor] , en die door [b] . De inspecteur heeft deze waarde van ongeveer € 49.000 gemotiveerd betwist en bepleit een waarde van € 63.250 onder verwijzing naar de onder 2.4. genoemde hertaxatie door [B.V.] alsmede naar de onder 2.1. genoemde verkoop van de in geding zijnde auto op 24 oktober 2011 ten bedrage van € 62.742,86.

Naar het oordeel van het Hof heeft de inspecteur de door hem voorgestane waarde van de auto in onbeschadigde staat van € 63.250 aannemelijk gemaakt, in het bijzonder gezien de gerealiseerde werkelijke (eigen) verkoopprijs van € 62.742,86 op 24 oktober 2011 die immers nagenoeg gelijk is aan deze door hem getaxeerde waarde. Hetgeen door belanghebbende daar tegenover is gesteld, zoals zijn (blote) stelling dat de inspecteur is uitgegaan van een te lage handelsmarge, is naar het oordeel van het Hof van onvoldoende gewicht om van een lagere waarde (in onbeschadigde staat) uit te gaan.

Omvang van de schade

4.2.5.Vervolgens verschillen partijen van mening over het antwoord op de vraag wat de hoogte is van het bedrag van de op de datum van registratie in mindering te brengen schade. Belanghebbende heeft in dat kader gesteld dat de schade aan [de auto] € 48.556,52 bedroeg. Belanghebbende verwijst hiertoe naar het rapport van [taxatiekantoor] en naar de inkoop van onderdelen voor deze auto voor een totaalbedrag van € 48.969, 69 (incl. btw), waarvan de onder 2.5. tot en met 2.7. genoemde facturen zijn ingebracht. De inspecteur bepleit een waardevermindering door schade van € 33.271,32 - als begroot door de [B.V.] taxateur.

Het Hof acht de inspecteur op grond van het door hem ingebrachte rapport van de [B.V.] taxateur geslaagd in de op hem rustende bewijslast. Naar ’s Hofs oordeel zijn de door belanghebbende daar tegenover ingebrachte facturen onvoldoende om tot het oordeel te leiden dat een hoger schadebedrag in aanmerking dient te worden genomen. Het Hof neemt hierbij het volgende in aanmerking:

a. De onder 2.5. genoemde factuur ten bedrage van € 8.800 exclusief btw, waarop handgeschreven “onderdelen” staat vermeld is door belanghebbende opgevoerd als onderdeel van het schadeherstel. De inspecteur heeft gemotiveerd betwist dat deze factuur schadeherstel regardeert. Deze factuur is per kas voldaan aan [B.V. 2] - dezelfde autohandelaar van wie belanghebbende de in geding zijnde auto heeft gekocht - en kan derhalve met de enkele handgeschreven vermelding “onderdelen” niet gelden als bewijs voor schadeherstel. Het Hof weegt hierbij mee dat deze factuur kort volgt op de factuur van de auto zelf (€ 9.200 exclusief btw), dat deze twee facturen tezamen het bedrag van € 17.000 vormen hetgeen overeenkomt met de waarde die [B.V.] aan de auto in beschadigde staat heeft toegekend. Naar ’s Hofs oordeel is de factuur van € 8.800 met als omschrijving enkel het handgeschreven “onderdelen” niet een factuur zoals te doen gebruikelijk in de branche Dit volgt ook uit de diverse overige door belanghebbende zelf overgelegde facturen betreffende de orders van onderdelen (vgl. onder 2.6 en 2.7), waarin per regel het product, de hoeveelheid en de eenheidsprijs zijn gespecificeerd.

b. Het door belanghebbende aangedragen gecalculeerde bedrag voor de motor (€ 8.950, vgl. taxatierapport [a] ) is niet in overeenstemming met het bedrag dat belanghebbende op 24 augustus 2011 voor dit onderdeel heeft betaald (€ 5.500, vgl. factuurnummer 918607).

Het voorgaande leidt het Hof tot het oordeel dat het door belanghebbende ingebrachte tegenbewijs op essentiële onderdelen ongeloofwaardig wordt geacht en als zodanig in zijn geheel ter zijde zal worden geschoven. Dat belanghebbende het schadebedrag eveneens heeft onderbouwd met een taxatierapport van [a] maakt dit oordeel niet anders reeds omdat het taxatierapport van [a] uitgaat van een uurtarief monteurs van € 99, welk uurtarief zonder nadere onderbouwing, die ontbreekt, het Hof niet zonder meer aannemelijk voorkomt mede gezien de gemotiveerde betwisting daarvan door de inspecteur.

Gezien het voorgaande volgt het Hof de door de inspecteur aangedragen taxatie en komt het tot het oordeel dat de schade geraamd kan worden op ongeveer € 33.000 (inclusief btw). Dit betekent dat de inspecteur de bpm niet op een te hoog bedrag heeft berekend, nu de inspecteur is uitgegaan van een vermindering wegens schade van € 28.250. De stelling van de inspecteur aangaande de omkering en verzwaring van de bewijslast, behoeft gezien het voorgaande geen behandeling.

Gelet op het voorgaande is het gelijk aan de inspecteur.

Slotsom

De slotsom is dat het hoger beroep ongegrond is.