Hof 's-Hertogenbosch, 03-04-2014, nr. 13/00715, nr. 13/00716, nr. 13/00717, nr. 13/00718, nr. 13/00719, nr. 13/00720, nr. 13/00721, nr. 13/00722, nr. 13/00723, nr. 13/00724
ECLI:NL:GHSHE:2014:960, Hoger beroep: (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
- Instantie
Hof 's-Hertogenbosch
- Datum
03-04-2014
- Magistraten
Mrs. J.W.J. Huige, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, S. Bosma
- Zaaknummer
13/00715
13/00716
13/00717
13/00718
13/00719
13/00720
13/00721
13/00722
13/00723
13/00724
- Vakgebied(en)
Belastingrecht algemeen (V)
- Brondocumenten en formele relaties
ECLI:NL:GHSHE:2014:960, Uitspraak, Hof 's-Hertogenbosch, 03‑04‑2014
Eerste aanleg: ECLI:NL:RBZWB:2013:4056, (Gedeeltelijke) vernietiging en zelf afgedaan
Uitspraak 03‑04‑2014
Mrs. J.W.J. Huige, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer, S. Bosma
Partij(en)
Uitspraak op het hoger beroep van
de erven van [A],
Per adres [A-STRAAT 1] te [Z] België
hierna: belanghebbenden,
tegen de uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West Brabant te Breda (hierna: de Rechtbank) van 23 april 2013, nummer AWB 12/1205 tot en met 12/1214 in het geding tussen
belanghebbenden,
en
de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst [P] van de rijksbelastingdienst,
hierna: de Inspecteur,
inzake de hierna vermelde navorderingsaanslagen en beschikkingen heffingsrente.
1. Ontstaan en loop van het geding
1.1.
Aan belanghebbenden is onder aanslagnummer [001], [002], [003], [004], [005], [006], [007], [008] over respectievelijk het jaar 1998 tot en met 2005 een navorderingsaanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (hierna: IB/PVV) opgelegd en onder aanslagnummer [009] en [010] over respectievelijk het jaar 1999 en 2000 een navorderingsaanslag vermogensbelasting opgelegd, alsmede bij beschikking een met de respectievelijke navorderingsaanslagen samenhangende beschikking heffingsrente.
De navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente zijn, na daartegen gemaakt bezwaar, bij in één geschrift vervatte uitspraken van de Inspecteur gehandhaafd.
1.2.
Belanghebbenden zijn van deze uitspraken in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van het beroep met nummer AWB 12/1214 heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbenden een griffierecht geheven van € 42.
De Rechtbank heeft de beroepen bij in één geschrift vervatte uitspraak ongegrond verklaard.
1.3.
Tegen deze uitspraak hebben belanghebbenden ter zake van alle beroepen hoger beroep ingesteld bij het Hof.
Ter zake van het hoger beroep met kenmerk 13/00715 heeft de griffier van belanghebbenden een griffierecht geheven van € 118,00.
De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.
1.4.
De zitting heeft plaatsgehad op 22 januari 2013 te 's‑Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord […] gemachtigde van belanghebbenden […], alsmede, […] de Inspecteur, […].
1.5.
De Inspecteur heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.
1.6.
Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.
1.7.
Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.
2. Feiten
Op grond van de stukken van het geding en het onderzoek ter zitting zijn in deze zaak de volgende feiten en omstandigheden voor het Hof komen vast te staan.
2.1.
Belanghebbenden zijn de erven van [A] (hierna: erflater). Erflater is op 4 november 2009 overleden.
2.2.
Op 12 november 2009 heeft de gemachtigde van belanghebbenden een brief aan de Inspecteur gestuurd, waarin hij een vrijwillige verbetering doet van in het verleden gedane aangiften door erflater (hierna: de inkeer). Bij de brief heeft de gemachtigde afschriften meegestuurd van een bankrekening van erflater bij de ABN AMRO bank in Zwitserland. De afschriften zien op de jaren 1997 tot en met 2008. Erflater had in deze jaren noch de inkomsten uit noch de bestanddelen van de bankrekening in zijn aangiften voor de IB/PVV en de vermogensbelasting vermeld. Bij de brief zijn als bijlage 1 tot en met 4 gevoegd overichten met specificaties over de jaren 1997 tot en met 2008 betreffende de bankrekening aangehouden bij ABN AMRO Zwitserland, specificaties van inkomen en vermogen van de jaren 1997 tot en met 2008 alsmede specificaties van te betalen IB/PVV en vermogensbelasting over de jaren 1997 tot en met 2008. De gemachtigde heeft bij deze de Inspecteur tevens verzocht met enige voortvarendheid het dossier af te handelen.
2.3.
Op 25 november 2010 heeft de Inspecteur aan de gemachtigde een brief gestuurd waarin hij de afwikkeling van de inkeer heeft uiteengezet. In de brief verzoekt de Inspecteur de gemachtigde aan te geven of belanghebbenden ermee akkoord gaan om uit praktische overwegingen één navorderingsaanslag voor het totale bedrag op te leggen, dan wel of zij voor ieder jaar afzonderlijke navorderingsaanslagen wensen.
2.4.
Omdat van de gemachtigde geen reactie werd ontvangen en de navorderingstermijn voor het opleggen van aanslagen over het jaar 1998 dreigde te verstrijken, heeft de Inspecteur bij brief van 28 december 2010 aangekondigd navorderingsaanslagen IB/PVV 1998 en vermogensbelasting 1999 op te leggen. Deze navorderingsaanslagen hebben als dagtekening 31 december 2010. Bij de navorderingsaanslagen is heffingsrente in rekening gebracht.
2.5.
Bij brief van 3 januari 2011 heeft de gemachtigde aan de Inspecteur aangegeven, dat belanghebbenden afzonderlijke navorderingsaanslagen over alle jaren wensten. Met dagtekening 18 februari 2011 zijn de navoderingsaanslagen IB/PVV 1999 tot en met 2005 en vermogensbelasting 2000 opgelegd, waarbij tevens heffingsrente in rekening is gebracht.
2.6.
De gemachtigde heeft op 4 januari 2011, ontvangen door de Inspecteur op 5 januari 2011, en op 22 februari 2011, ontvangen door de Inspecteur op 23 februari 2011, bezwaar gemaakt tegen de navorderingsaanslagen. De gemachtigde heeft zich daarbij op het standpunt gesteld dat de navorderingsaanslagen onvoldoende voortvarend zijn opgelegd, zodat deze naar zijn mening moeten komen te vervallen. De Inspecteur heeft op 4 maart 2011 de ontvangst van de bezwaarschriften bevestigd en aangekondigd uiterlijk op 6 mei 2011 uitspraak op bezwaar te doen.
2.7.
Bij brief van 16 mei 2011, ontvangen door de Inspecteur op 17 mei 2011, heeft de gemachtigde de Inspecteur in gebreke gesteld voor het doen van uitspraak op bezwaar. De gemachtigde heeft de Inspecteur verzocht alsnog uitspraak op bezwaar te doen vóór 31 mei 2011.
2.8.
Naar aanleiding van de ingebrekestelling heeft de Inspecteur op 24 mei 2011 telefonisch contact opgenomen met de gemachtigde. In dit gesprek is de mogelijkheid besproken om tot een compromis te komen. In dit kader zijn de gemachtigde en de Inspecteur overeengekomen de termijn voor het doen van uitspraak op bezwaar op te schorten. De gemachtigde heeft dit op 1 juni 2011 per e-mailbericht als volgt bevestigd:
‘(…) Hierbij bevestig ik u dat wij hebben afgesproken de deadline voor het doen van uitspraak op bezwaar tot nader order uit te stellen en eerst trachten overeenstemming te bekijken of een oplossing in der minne mogelijk is. (…)’
2.9.
Bij brief van 1 juni 2011 heeft de Inspecteur aan de gemachtigde een compromisvoorstel gedaan. In deze brief heeft de Inspecteur tevens vermeld dat hij de ingebrekestelling als ingetrokken beschouwt.
2.10.
De Inspecteur en de gemachtigde hebben in de daaropvolgende periode getracht tot een compromis te komen. Bij brief van 21 november 2011 heeft de gemachtigde aan de Inspecteur een eindvoorstel gedaan. In deze brief heeft de gemachtigde de Inspecteur verzocht om uitspraak op bezwaar te doen indien de Inspecteur zich niet in het eindvoorstel kon vinden.
2.11.
De Inspecteur heeft vanaf 1 december 2011 meerdere malen getracht de gemachtigde telefonisch te bereiken. Dat is eerst op 13 januari 2012 gelukt. In dit telefoongesprek heeft de Inspecteur opnieuw een compromisvoorstel gedaan. Bij brief van 26 januari 2012, ontvangen door de Inspecteur op 27 januari 2012, heeft de gemachtigde aan de Inspecteur meegedeeld dat belanghebbenden niet akkoord gaan met dit voorstel. Hij heeft de Inspecteur verzocht uitspraak op bezwaar te doen. Met dagtekening 7 februari 2012 heeft de Inspecteur uitspraak op bezwaar gedaan.
2.12.
De nagevorderde bedragen aan IB/PVV, vermogensbelasting en in rekening gebrachte heffingsrente zijn als zodanig niet in geschil.
3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen
3.1.
Het geschil betreft het antwoord op de volgende vragen:
- 1.
Heeft de Inspecteur de navorderingsaanslagen op de voet van artikel 16, lid 4, van de Algemene wet inzake rijksbelastingen (hierna: AWR) met de vereiste voortvarendheid opgelegd?
- 2.
Zo nee, is ten aanzien van de toepassing van artikel 16, lid 4, van de AWR de standstill-bepaling van artikel 64 van Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: het Verdrag) van toepassing?
- 3.
Is de Inspecteur een dwangsom verschuldigd voor het niet tijdig doen van uitspraak op bezwaar?
Belanghebbenden zijn van mening dat vraag 1 ontkennend en de vragen 2 en 3 bevestigend moeten worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.
3.2.
Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.
Voor hetgeen hieraan ter zitting is toegevoegd, wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.
3.3.
Belanghebbenden concluderen tot vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, vernietiging van de uitspraken op bezwaar en vernietiging van de navorderingsaanslagen en de beschikkingen heffingsrente. De Inspecteur concludeert tot bevestiging van de uitspraak in alle beroepen van de Rechtbank.
4. Gronden
Ten aanzien van het geschil
De eerste in geschil zijnde vraag
4.1.
Bij arrest van 11 juni 2009, X en E.H.A. Passenheim-van Schoot, C-155/08 en C-157/08, BNB 2009/222, (hierna ook: het Passenheim-arrest) heeft het Hof van Justitie voor recht verklaard:
- ‘1)
De artikelen 49 EG en 56 EG moeten aldus worden uitgelegd dat zij zich niet ertegen verzetten dat, wanneer voor de belastingautoriteiten van een lidstaat spaartegoeden en inkomsten uit deze tegoeden zijn verzwegen en deze autoriteiten geen aanwijzingen over het bestaan ervan hebben op basis waarvan zij een onderzoek kunnen instellen, deze lidstaat een langere navorderingstermijn toepast wanneer deze tegoeden in een andere lidstaat zijn aangehouden dan wanneer zij in eerstgenoemde lidstaat zijn aangehouden. De omstandigheid dat deze andere lidstaat het bankgeheim kent, is in dit opzicht van geen belang.
- 2)
(…)’.
4.2.
Dienaangaande overwoog het Hof van Justitie in voormeld arrest van 11 juni 2009:
- ‘—45.
Het Hof heeft reeds geoordeeld dat de noodzaak om de doeltreffendheid van de fiscale controles te waarborgen (zie met name arrest van 18 december 2007, A, C-101/05, Jurispr. blz. I-11531, punt 55) alsmede de bestrijding van belastingfraude (zie met name arrest van 11 oktober 2007, ELISA, C-451/05, Jurispr. blz. I-8251, punt 81) dwingende redenen van algemeen belang vormen, die een beperking van de uitoefening van de door het EG-Verdrag gegarandeerde vrijheden van verkeer kunnen rechtvaardigen.
- —46.
Wat het kapitaalverkeer betreft, bepaalt artikel 58, lid 1, sub b, EG dat artikel 56 EG niets afdoet aan het recht van de lidstaten om alle nodige maatregelen te nemen om overtredingen van de nationale wetten en voorschriften tegen te gaan, met name op fiscaal gebied.
- —47.
Een beperkende maatregel kan evenwel slechts gerechtvaardigd zijn indien hij het evenredigheidsbeginsel eerbiedigt in die zin dat hij geschikt is om het ermee nagestreefde doel te verwezenlijken en niet verder gaat dan noodzakelijk is om dat doel te bereiken (arrest Commissie/Frankrijk, reeds aangehaald, punt 28).’.
4.3.1.
In verband met het hiervoor vermelde in acht te nemen evenredigheidsbeginsel bij het opleggen van een navorderingsaanslag met gebruikmaking van de termijn van artikel 16, lid 4, van de AWR op een tijdstip waarop de ten aanzien van binnenlandse tegoeden geldende vijfjaarstermijn van artikel 16, lid 3, van de AWR is verstreken, heeft de Hoge Raad regels geformuleerd (Hoge Raad, 26 februari 2010, nrs. 43050bis en 43670bis, ECLI:NL:HR:2010:BJ9092 en -BJ9120, BNB 2010/199 en 200). Op grond van deze regels moet, na het verkrijgen van aanwijzingen van het bestaan van de in het buitenland aangehouden spaartegoeden, het tijdsverloop worden aanvaard dat noodzakelijkerwijs is gemoeid met (i) het verkrijgen van de inlichtingen die nodig zijn voor het bepalen van de verschuldigde belasting, en tevens (ii) het met redelijke voortvarendheid voorbereiden en vaststellen van een navorderingsaanslag aan de hand van de gegevens die de inspecteur ter beschikking staan.
4.3.2.
Bij de beoordeling van de voortvarendheid geldt voorts als uitgangspunt, dat indien een periode van langer dan een half jaar geen zichtbare activiteiten worden verricht door de Inspecteur in een dossier, met betrekking tot dat dossier onvoldoende voortvarend is gehandeld.
4.4.
Het Hof leidt uit de feiten onder 2.2. en 2.3 af dat de Inspecteur bij ontvangst van de brief van de gemachtigde van 12 november 2009 beschikte over de gegevens die nodig waren voor het bepalen van de verschuldigde belasting. Eerst op 25 november 2010 heeft de Inspecteur gereageerd op voormeld schrijven van 12 november 2009.
4.5.
De Inspecteur heeft ter zitting gesteld dat hij zich ‘afvroeg’ of het dossier wel langer dan een half jaar had stilgelegen. Dienaangaande heeft hij naar voren gebracht dat de inkeerbrief naar de lokale Inspecteur in [Q] is gezonden en niet naar het landelijk coördinatiecentrum te [R] Het aantal inkeerders was voorts zo groot dat men — kort gezegd — het werk niet aankon. Eerst vanaf april 2010 had men de organisatie op orde. Er was aanleiding om belanghebbenden op grond van interne notities nadere vragen te stellen, doch men heeft dit niet gedaan omdat de verschillen tussen de berekeningen van de Inspecteur en die van belanghebbenden klein waren. Resumerend stelt de Inspecteur dat voorafgaande aan de brief van 25 november 2010 wel intern actie is ondernomen. Ter zitting heeft de Inspecteur gesteld ‘notities’ met betrekking tot bepaalde actiepunten te kunnen overleggen. Hij heeft dat niet gedaan omdat de betreffende notities niet zijn gedateerd.
4.6.1.
Het Hof verwerpt het verweer. Met al hetgeen de Inspecteur naar voren heeft gebracht, heeft hij zijn stelling dat hij in de periode van omstreeks 12 november 2009 tot 25 november 2010 voortvarend zou hebben gehandeld niet aannemelijk gemaakt. Veeleer is aannemelijk dat de Inspecteur gedurende een periode van langer dan een half jaar, op grond van de door hem geschetste omstandigheden, niet aan de behandeling van het dossier van belanghebbenden is toe gekomen. Weliswaar dient de Inspecteur een zekere vrijheid te worden gelaten bij het indelen en prioriteren van zijn werkzaamheden, maar deze vrijheid kent een grens. De Inspecteur zal moeten aannemelijk maken waarom in het onderhavige geval een stilliggen van het dossier van meer dan een half jaar noodzakelijk was. Een in algemene bewoordingen gesteld, en niet concreet onderbouwd, beroep op ‘grote aantallen’ en ‘organisatorische problemen’ bij het bestuursorgaan is onvoldoende.
4.6.2.
Voor zover de Inspecteur met zijn stelling dat hij bereid is de in 4.5. genoemde notities over te leggen, bedoeld heeft een bewijsaanbod te doen, wordt dit aanbod door het Hof als tardief verworpen. Er is geen goede reden waarom de Inspecteur de notities niet in een eerder stadium heeft ingebracht. Indien deze notities alsnog zouden worden ingebracht zou dat een nadere bestudering (c.q. feitelijk onderzoek) vereisen, en daarmee aanhouding van de zaak. Het belang dat de Inspecteur wellicht zou hebben bij het alsnog indienen van de notities, weegt niet op tegen het belang van een behoorlijke en doelmatige procesgang. Het Hof overweegt voorts, dat het niet strookt met het stelsel van de Algemene wet bestuursrecht (hierna: Awb) de bestuursrechter gehouden te achten een tussenbeslissing te geven omtrent bewijslastverdeling of bewijswaardering. Dit kan anders liggen indien zich in de procedure onverwachte wendingen hebben voorgedaan (Hoge Raad 17 december 2004, nr. 38.831, ECLI:NL:HR:2004:AR7741, BNB 2005/152), hetgeen hier niet is geschied.
4.6.3.
Op grond van het voren overwogene concludeert het Hof dat de Inspecteur bij het opleggen van de in geding zijnde navorderingsaanslagen niet de vereiste voortvarendheid in acht heeft genomen. Het gelijk ten aanzien van de eerst in geschil zijnde vraag is aan belanghebbenden.
De tweede in geschil zijnde vraag
4.7.
Uit het Passenheim-arrest volgt dat in gevallen als het onderhavige de vrijheid van kapitaalverkeer in het geding is. De Inspecteur heeft vervolgens gesteld dat het beginsel van vrijheid van kapitaalverkeer met derde landen niet van toepassing is ingeval van het aanhouden van banktegoeden in een derde land zoals Zwitserland. De in dit verband relevante artikelen van het Verdrag zijn
Artikel 63 (oud artikel 56 Verdrag EG)
1
In het kader van de bepalingen van dit hoofdstuk zijn alle beperkingen van het kapitaalverkeer tussen lidstaten onderling en tussen lidstaten en derde landen verboden.
Artikel 64 (oud artikel 57 Verdrag EG)
1.
Het bepaalde in artikel 63 doet geen afbreuk aan de toepassing op derde landen van beperkingen die op 31 december 1993 bestaan uit hoofde van het nationale recht of het recht van de Unie inzake het kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met directe investeringen — met inbegrip van investeringen in onroerende goederen -, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten.
4.8.
In de visie van de Inspecteur verhindert artikel 64, lid 1, van het Verdrag (hierna ook wel: ‘de standstill-bepaling’) de werking van — kort gezegd — de Passenheim-jurisprudentie in situaties van kapitaalverkeer met derde landen. De Inspecteur stelt hierbij dat het aanhouden van tegoeden op een Zwitserse bankrekening valt onder het begrip ‘het verrichten van financiële diensten’ van genoemd artikel 63, lid 1, van het Verdrag. De Rechtbank heeft, onder verwijzing naar het arrest van 25 juni 2009, nr. C-356/08 (Commissie — Republiek Oostenrijk) deze stelling als juist beoordeeld.
4.9.
De standstill-bepaling houdt in dat beperkingen van kapitaalverkeer met derde landen zijn toegestaan in verband met bepaalde categorieën kapitaalverkeer, welke beperkingen reeds bestonden op 31 december 1993. Het Hof hanteert als uitgangspunt dat artikel 64, lid 1, van het Verdrag restrictief dient te worden uitgelegd. Dit houdt naar het oordeel van het Hof in, dat slechts de in dit artikel in concreto genoemde situaties onder de reikwijdte van het artikel vallen.
4.10.
De Rechtbank heeft geoordeeld dat het aanhouden van bankrekeningen valt onder de reikwijdte van de vrijheid van dienstverlening. Het Hof zal veronderstellenderwijs uitgaan van de juistheid van dit oordeel. De Rechtbank heeft aan dit oordeel de conclusie verbonden dat, aangezien financiële dienstverlening genoemd wordt in artikel 64, lid 1, van het Verdrag, de standstill-bepaling op gevallen als het onderhavige van toepassing is. Het Hof is het met die conclusie niet eens.
4.11.
Naar het oordeel van het Hof is de relevante vraag niet of het aanhouden van bankrekeningen valt onder de reikwijdte van de vrijheid van dienstverlening, maar of de aangevallen regeling (artikel 16, lid 4, van de AWR), een maatregel is die tot voorwerp heeft het beschermen van een van de in artikel 64 van het Verdrag genoemde categorieën, te weten directe investeringen, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten. Die laatste vraag moet ontkennend worden beantwoord.
4.12.1.
Artikel 16, lid 4, van de AWR behelst een generieke regeling van formeel-rechtelijke aard. Het betreffende artikel rekt de navorderingstermijn in buitenlandsituaties op van vijf naar twaalf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Talloze situaties kunnen, indien wordt voldaan aan de voorwaarden, onder de werking van artikel 16, lid 4, van de AWR vallen, ook situaties die niets van doen hebben met directe investeringen, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten.
4.12.2.
Nu kan men hier tegen inbrengen, dat het feit dat artikel 16, lid 4, van de AWR ook ziet op niet-kapitaal verkeersituaties, onverlet laat dat het óók ziet op wél-kapitaalverkeersituaties, en dat voor zover het wél daarop betrekking heeft, de standstill-bepaling (dus) wél van toepassing is. Zo heeft de Hoge Raad in zijn arrest nr. 08/03753 (16 april 2010) beslist dat een bepaling omtrent de inhouding van dividendbelasting onder de standstill-bepaling viel voor zover zij betrekking had op kapitaal verkeersituaties (en niet, voor zover zij betrekking had op andersoortige situaties) (zie ook Hoge Raad 14 april 2006, nr. 41815, met betrekking tot artikel 13, lid 1, van de Wet op de vennootschapsbelasting). Genoemde beslissingen van de Hoge Raad hebben echter betrekking op heffingswetten, wetten die aangeven in welke situaties belasting verschuldigd is. Artikel 16, lid 4, van de AWR is echter, zoals reeds overwogen, een formeelrechtelijke bepaling, die niet de vraag raakt in welke situaties (kapitaalverkeer of andersoortig) belasting verschuldigd is, maar (slechts) de vraag wanneer de Inspecteur de belastingheffing door middel van een navorderingsaanslag kan effectueren. Van een dergelijke bepaling kan men niet zeggen dat die betrekking heeft op kapitaalverkeer, louter omdat de nagevorderde situatie ‘toevallig’ kapitaalverkeer betreft.
4.13.
Nu in artikel 64, lid 1, van het Verdrag niet enig recht op toepassing van een verlengde navorderingstermijn van een lidstaat is opgenomen, valt artikel 16, lid 4, van de AWR niet binnen het toepassingsbereik ervan. Het Hof komt derhalve niet toe aan het beantwoorden van de vraag of het aanhouden van tegoeden op een Zwitserse bankrekening valt onder het ‘verrichten van financiële diensten’ in de zin van artikel 64, lid 1, van het Verdrag.
4.14.
Het voren overwogene impliceert dat het tegoed aangehouden op de bankrekening in Zwitserland geheel valt onder de werking van de Passenheim-jurisprudentie. Voor dat geval heeft het Hof geoordeeld dat de Inspecteur niet voortvarend heeft gehandeld. Het gelijk ten aanzien van de tweede in geschil zijnde vraag is eveneens aan belanghebbenden.
Prejudiciële vragen
4.15.
Het Hof heeft geoordeeld dat de relevante toets voor de vraag of de onderhavige situatie valt onder de standstill-bepaling, luidt zoals hiervoor in 4.11 tot en met 4.13 is gegeven. Het Hof onderkent dat dit oordeel niet boven iedere twijfel verheven is. Gelet op het feit dat andere Nederlandse fiscale rechters de voorliggende vraag op andere wijze hebben beantwoord (zie onder meer ECLI:NL:GHARL:2013:BZ8848, Hof Arnhem-Leeuwarden, 16 april 2013, nr. 12/00650), en het in de rede ligt dat deze rechterlijke beslissing aan de Hoge Raad zal worden voorgelegd, zal het Hof afzien van het stellen van prejudiciële vragen en (de keuze tot) het stellen van vragen overlaten aan de Hoge Raad.
De derde in geschil zijnde vraag
4.16.
Belanghebbenden stellen dat de Inspecteur bij brief van 17 mei 2011 in gebreke is gesteld. De Rechtbank heeft, in de visie van belanghebbenden, ten onrechte de brief van 1 juni 2011 als een intrekking van deze ingebrekestelling moet worden gezien. Deze had als een opschorting moeten worden aangemerkt. Deze opschorting eindigde, aldus belanghebbenden in de motivering van het beroep bij de Rechtbank, per 21 november 2011.
De Rechtbank heeft ten aanzien van de grief van belanghebbenden beslist als volgt:
- 2.24.
Indien niet tijdig uitspraak op bezwaar wordt gedaan, is de inspecteur ingevolge artikel 4:17, eerste lid, van de Awb een dwangsom verschuldigd. Ingevolge het derde lid van dat artikel dienen daarvoor eerst twee weken te zijn verstreken na de dag waarop het bestuursorgaan de schriftelijke ingebrekestelling heeft ontvangen.
- 2.25.
De gemachtigde heeft verwezen naar de ingebrekestelling van 17 mei 2011. Volgens de gemachtigde heeft hij in zijn e-mailbericht van 1 juni 2011 (zie 2.8) de termijn voor het doen van uitspraak op bezwaar opgeschort en is deze opschorting bij brief van 21 november 2011 (zie 2.10) beëindigd. Nu de uitspraak op bezwaar is gedagtekend 7 februari 2012, zijn volgens de gemachtigde de in artikel 4:17, derde lid, van de Awb bedoelde twee weken verstreken, zodat een dwangsom is verschuldigd. Volgens de inspecteur is de ingebrekestelling echter per 1 juni 2011 ingetrokken. De rechtbank overweegt hieromtrent het volgende.
- 2.26.
De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur uit het telefoongesprek van 24 mei 2011 en het e-mailbericht van de gemachtigde van 1 juni 2011 redelijkerwijs heeft kunnen opmaken dat de ingebrekestelling door de gemachtigde was ingetrokken. De inspecteur heeft de gemachtigde bij brief van 1 juni 2011 met zoveel woorden meegedeeld dat hij de ingebrekestelling als ingetrokken beschouwde. Nu de gemachtigde nadien niet meer op die mededeling is teruggekomen, heeft de inspecteur zich terecht op het standpunt gesteld dat de ingebrekestelling van 17 mei 2011 is komen te vervallen.
- 2.27.
In de brief van 21 november 2011 heeft de gemachtigde nog een compromisvoorstel gedaan aan de inspecteur. Naar het oordeel van de rechtbank was daarmee nog sprake van een onderhandelingsfase, zodat deze brief niet kan worden aangemerkt als een (nieuwe) ingebrekestelling. De rechtbank is van oordeel dat eerst bij brief van 26 januari 2012 (zie 2.11) sprake is van een (nieuwe) ingebrekestelling in verband met het niet-tijdig doen van uitspraak op bezwaar. Deze ingebrekestelling is door de inspecteur op 27 januari 2012 ontvangen. De inspecteur heeft binnen twee weken ná 27 januari 2012 uitspraak op bezwaar gedaan. Naar het oordeel van de rechtbank is daarmee niet voldaan aan het bepaalde van artikel 4:17, derde lid, van de Awb, zodat geen sprake is van de verschuldigdheid van een dwangsom.
4.17.
Met betrekking tot de dwangsom als bedoeld in paragraaf 4.1.3.2 van de Awb (dwangsom bij niet tijdig beslissen) stelt het Hof voorop dat het naar zijn oordeel, gelet op het bepaalde in artikel 4:19, lid 1, van de Awb bevoegd is — als belastingrechter — daarover in hoger beroep te oordelen.
4.18.1.
Het Hof hanteert de volgende rechtsregel. Indien een belastingplichtige de Inspecteur in gebreke stelt, vangt de termijn van twee weken aan. Wanneer die belastingplichtige vervolgens impliciet of expliciet instemt met uitstel van de gestelde termijn, dan vervalt de ingebrekestelling. Ratio voor deze regel is, dat hoewel de ingebrekestelling vormvrij is, het de Inspecteur, gelet op de rechtsgevolgen, wel duidelijk moet zijn dat de termijn loopt. Anders gezegd: hij moet weten wanneer hij, op straffe van verbeurte van een dwangsom, uiterlijk uitspraak moet doen. Instemmen met uitstel van de termijn rekt deze datum op tot een (voorlopig) onbekend moment in de toekomst. Vanzelfsprekend staat het de belastingplichtige vrij om het verleende uitstel op te heffen en de Inspecteur opnieuw in gebreke te stellen. De termijn van twee weken vangt dan opnieuw aan.
4.18.2.
Het Hof is met de Rechtbank van oordeel dat de mededeling van belanghebbenden zoals vermeld in 2.8, bezien in samenhang met de reactie van de Inspecteur zoals vermeld in 2.9 alsmede het gegeven dat belanghebbenden hierop niet meer hebben gereageerd, redelijkerwijs is aan te merken als een intrekking van de ingebrekestelling. De Inspecteur kon derhalve in het vervolg van de bezwaarprocedure ervan uitgaan dat die ingebrekestelling niet meer aan de orde was. Ook de in 2.10 vermelde brief van 21 november 2011 kan niet als een ingebrekestelling in de zin van artikel 4:17, lid 3, van de Awb worden aangemerkt. De bewoordingen van de brief laten geen andere conclusie toe dan dat belanghebbenden de Inspecteur weliswaar een eindbod deden, doch dat de onderhandelingen — zoals de Rechtbank terecht oordeelt — nog niet waren afgerond. Van een nieuwe ingebrekestelling is op dat moment derhalve geen sprake.
4.19.
Met de in 2.11 vermelde brief gedateerd op 26 januari 2012 is het duidelijk dat belanghebbenden niet langer wensten te onderhandelen en de Inspecteur verzochten een uitspraak te doen. De Inspecteur heeft binnen twee weken na ontvangst van deze brief bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar gedaan. Het Hof onderschrijft het oordeel van de Rechtbank dat daarmee niet is voldaan aan het bepaalde in artikel 4:17, lid 3, van de Awb en een dwangsom derhalve niet verschuldigd was. Het gelijk ten aanzien van de derde in geschil zijnde vraag is aan de Inspecteur.
Slotsom
4.20.
De slotsom is dat het hoger beroep gegrond is. De uitspraak van de Rechtbank dient te worden vernietigd. Het Hof zal de beroepen gegrond verklaren, de uitspraken van de Inspecteur vernietigen, de navorderingsaanslagen vernietigen alsmede de daarmee samenhangende beschikkingen heffingsrente. Een dwangsom is niet verschuldigd.
Ten aanzien van het griffierecht
4.21.
Het Hof is van oordeel dat redenen aanwezig zijn om te gelasten dat aan belanghebbenden het door hen betaalde griffierecht wordt vergoed.
Ten aanzien van de proceskosten
4.22.
Nu het door belanghebbenden ingestelde hoger beroep gegrond is, acht het Hof termen aanwezig de Inspecteur te veroordelen tot betaling van een tegemoetkoming in de kosten die belanghebbenden in verband met de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof redelijkerwijs hebben moeten maken.
4.23.
Daarbij wordt uitgegaan van 10 samenhangende zaken waarin belanghebbenden gedeeltelijk in het gelijk zijn gesteld.
4.24.
Het Hof stelt deze tegemoetkoming, mede gelet op het bepaalde in het Besluit proceskosten bestuursrecht, voor het beroep bij de Rechtbank op 1,5 × € 487 (waarde per punt) × 1 (factor gewicht van de zaak) × 1,5 (factor samenhangende zaken), derhalve € 1.095,75 alsmede voor het hoger beroep bij het Hof op 1,5 × € 487 (waarde per punt) × 1 (factor gewicht van de zaak) × 1,5 (factor samenhangende zaken), derhalve € 1.095,75, is in totaal € 2.191,50.
4.25.
Gesteld noch gebleken is dat belanghebbenden overige voor vergoeding in aanmerking komende kosten als bedoeld in artikel 1 van het Besluit proceskosten bestuursrecht hebben gemaakt.
5. Beslissing
Het Hof:
- —
verklaart het hoger beroep gegrond;
- —
vernietigt de uitspraak van de Rechtbank;
- —
verklaart het tegen de uitspraak van de Inspecteur ingestelde beroep gegrond;
- —
vernietigt de uitspraken van de Inspecteur;
- —
vernietigt de navorderingsaanslagen;
- —
vernietigt de beschikkingen heffingsrente;
- —
verklaart een dwangsom niet verschuldigd;
- —
gelast dat de Staat aan belanghebbenden het door deze ter zake van de behandeling van het beroep bij de Rechtbank en het hoger beroep bij het Hof betaalde griffierecht ten bedrage van, in totaal, € 160 vergoedt;
- —
veroordeelt de Inspecteur in de kosten van het geding bij de Rechtbank en het Hof aan de zijde van belanghebbenden, vastgesteld op € 2.191,50, en
- —
wijst de Staat aan als de rechtspersoon die de proceskosten moet vergoeden.
Aldus gedaan op [03 APR. 2014]
door J.W.J. Huige, voorzitter, W.E.M. van Nispen tot Sevenaer en S. Bosma, in tegenwoordigheid van M.M. Stassen-Kanters, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.
Het aanwenden van een rechtsmiddel:
Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's‑Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.
- 1.
Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.
- 2.
Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:
- a)
de naam en het adres van de indiener;
- b)
een dagtekening;
- c)
een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;
- d)
de gronden van het beroep in cassatie.
Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.
In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.