Rb. Zeeland-West-Brabant, 01-09-2022, nr. 21/964

In deze uitspraak beoordeelt de rechtbank het beroep van belanghebbende tegen de uitspraak op bezwaar van de inspecteur van 22 januari 2021.

Belanghebbende heeft op 3 mei 2018 aangifte IB/PVV voor het jaar 2016 ingediend. Het aangegeven belastbaar inkomen uit werk en woning bedraagt in totaal € 13.330. De belastbare winst uit onderneming bedraagt – na aftrek van een zelfstandigenaftrek van € 5.225 – nihil. De niet-gerealiseerde zelfstandigenaftrek bedraagt € 2.055. Verder heeft belanghebbende een belastbaar loon uit dienstbetrekking aangegeven van € 1.000 en een resultaat uit overige werkzaamheden van € 13.049. Het belastbaar inkomen uit sparen en beleggen bedraagt € 1.136.

Met dagtekening 27 maart 2020 heeft de inspecteur aan belanghebbende voor het jaar 2016 een aanslag in de inkomstenbelasting en premie volksverzekeringen (IB/PVV) opgelegd naar een belastbaar inkomen uit werk en woning van € 46.180 en een belastbaar inkomen uit sparen en beleggen van € 1.136 (hierna: de aanslag). De inspecteur is afgeweken van de aangifte door het belastbaar loon uit dienstbetrekking vast te stellen op € 33.850.

Bij uitspraak op bezwaar van 22 januari 2021 is de inspecteur gedeeltelijk aan het bezwaar van belanghebbende tegemoet gekomen. De inspecteur heeft de belastbare winst uit onderneming – na aftrek van een MKB-winstvrijstelling van € 477 – vastgesteld op

(-/-) € 2.932. Daarbij heeft de inspecteur het standpunt ingenomen dat geen rekening dient te worden gehouden met de door belanghebbende gestelde maatschap. In de uitspraak op bezwaar is aan belanghebbende, in afwijking van de aanslag, geen zelfstandigenaftrek toegekend. Er is een kostenvergoeding aan belanghebbende toegekend.

De inspecteur heeft op het beroep gereageerd met een verweerschrift.

De rechtbank heeft het beroep op 21 juli 2022 op zitting behandeld. Hieraan hebben deelgenomen: de gemachtigde van belanghebbende bijgestaan door [bijstand] en namens de inspecteur: [inspecteur] .

Belanghebbende is gehuwd met [echtgenote] (hierna: de echtgenote). Hij heeft een zoon genaamd [zoon] (hierna: de zoon). Belanghebbende, zijn echtgenote en zijn zoon zijn werkzaam binnen de agrarische sector. De werkzaamheden omvatten onder meer akkerbouw en het houden van rundvee.

Tot in elk geval 1 januari 2016 is de structuur van de organisatie waar belanghebbende, zijn echtgenote en zijn zoon bij betrokken zijn als volgt:

De maatschap [maatschap] is opgericht bij overeenkomst van 28 september 1992 (hierna: de maatschapsovereenkomst). In deze overeenkomst is onder meer bepaald dat de maatschap een administratie dient te voeren die voldoet aan de wettelijke eisen waarbij de maatschap ieder jaar een jaarrekening moet opstellen welke tenminste een balans en een winst- en verliesrekening bevat (artikel 3 van de overeenkomst). Verder is in de overeenkomst bepaald dat het bedrijfsresultaat, na aftrek van verschillende posten, tussen belanghebbende en zijn echtgenote verdeeld wordt in de verhouding 50/50.

Belanghebbende en zijn echtgenote hebben op 28 september 2015 een overeenkomst getekend met de titel ‘1e aanvulling overeenkomst van maatschap’(hierna: de 1e aanvulling op de maatschapsovereenkomst). Bij deze 1e aanvulling wordt onder andere door belanghebbende een stuk grond van 25.24.05 hectare ingebracht in de maatschap en wordt de onderlinge winstverdeling tussen belanghebbende en zijn echtgenote gewijzigd (artikel 1 en 2 van de overeenkomst).

Op 30 september 2016 hebben belanghebbende, zijn echtgenote, zijn zoon en [BV 2] een overeenkomst getekend met de titel ‘2e aanvulling overeenkomst van stille maatschap’ (hierna: de 2e aanvulling op de maatschapsovereenkomst). In de 2e aanvulling op de maatschapsovereenkomst is onder meer opgenomen:

“(..)

Overwegende;

dat de vennoot sub 1 en 2 [rechtbank: belanghebbende en diens echtgenote] tot en met 31-12-2015, in maatschap[s]vorm, een landbouwbedrijf aan de [adres] exploiteren;

dat de vennoot sub 3 [rechtbank: [BV 2] ] tot en met 31-12-2015, in de vorm van een besloten vennootschap, een landbouwbedrijf aan de [adres] exploiteert;

dat de vennoot sub 4 [rechtbank: de zoon] tot en met 31-12-2015, in de vorm van een eenmanszaak, een landbouwbedrijf aan de [adres] exploiteert;

dat de vennoot sub 1, 2, 3, en 4 deze bedrijven in de vorm van een stille maatschap voor gezamenlijke rekening en risico gaan exploiteren;

dat de onderlinge voorwaarden en afspraken van betreffende overeenkomst van maatschap in stand blijven voor zover daar in deze overeenkomst niet uitdrukkelijk van wordt afgeweken.

komen als volgt overeen:

Artikel 1. INGANGSDATUM

Met ingang van 1 januari 2016 wordt het bedrijf voor rekening en risico van de vennoten sub 1,2,3 en 4 geëxploiteerd.

Artikel 2. INBRENG

In de stille maatschap is ingebracht op 1 januari 2016 door vennoten sub 1 en sub 2:

-het gebruik en genot van de aan de vennoot sub 1 en 2 in economische en/of juridisch eigendom toebehorende percelen cultuurgronden, zijnde 25.24.05 ha (partijen zonder nadere omschrijving genoegzaam bekend);

-het gebruik en genot van de roerende zaken (partijen zonder nadere omschrijving genoegzaam bekend);

-kennis, zakelijke relaties, alsmede zoveel arbeid als nodig en mogelijk is.

In de stille maatschap is ingebracht op 1 januari 2016 door vennoot sub 3:

-het gebruik en genot van de onroerende zaken en roerende zaken (partijen zonder nadere omschrijving genoegzaam bekend);

-het gebruik en genot van alle in of door de bedrijfsvoering opgekomen of verworven vergunningen en productierechten voor zover deze aan de bedrijfsuitoefening kunnen bijdragen of daarmee samenhangen;

-de exploitatie en het economische belang van de gehele veestapel;

-kennis, zakelijke relaties, alsmede zoveel arbeid als nodig en mogelijk is.

In de stille maatschap is ingebracht op 1 januari 2016 door vennoot sub 4:

-het gebruik en genot van de onroerende zaken en roerende zaken (partijen zonder nader omschrijving genoegzaam bekend);

-kennis, zakelijke relaties, alsmede zoveel arbeid als nodig en mogelijk is.

(..)

Artikel 3. WINSTVERDELING

Met ingang van 1 januari 2016 is de winstverdeling als volgt:

1. De vennoten ontvangen vooraf eventueel een arbeidsvergoeding welke jaarlijks

in onderling overleg wordt vastgesteld.

2. De vennoten ontvangen vooraf een kapitaalsvergoeding ter grootte van een jaarlijks door de maten overeen te komen rentepercentage over de stand van het kapitaal bij begin van het boekjaar.

3. De restwinstverdeling is als volgt:

- de vennoot sub 1 ontvangt of draagt 5,0 %

- de vennoot sub 2 ontvangt of draagt 2,5 %

- de vennoot sub 3 ontvangt of draagt 90 %

- de vennoot sub 4 ontvangt of draagt 2,5 %

4. De verdeling van de stille reserves m.b.t. de overige activa welke ontstaan m.i.v. 01/1/2016 is als volgt:

- de vennoot sub 1 ontvangt of draagt 5,0 %

- de vennoot sub 2 ontvangt of draagt 2,5 %

- de vennoot sub 3 ontvangt of draagt 90 %

- de vennoot sub 4 ontvangt of draagt 2,5 %

(..)

De winstverdeling kan jaarlijks in onderling overleg worden gewijzigd.”

Ten aanzien van de stille maatschap wordt geen aparte administratie gevoerd en geen jaarrekening opgemaakt.

Belanghebbende heeft bij zijn beroepschrift het volgende overzicht overgelegd met betrekking tot de behaalde resultaat van de stille maatschap en de winstverdeling tussen de vennoten.

Belanghebbende had tot in ieder geval 1 januari 2016 een dienstbetrekking bij [BV 1] waaruit hij loon genoot.

In de jaaropgave van [BV 1] over het jaar 2016 is opgenomen dat er 1.979 uren aan belanghebbende zijn verloond en dat het brutoloon € 33.850 bedraagt. Door [BV 1] is loonbelasting ingehouden en afgedragen.

Tot het dossier behoort een managementovereenkomst tussen [BV 2] en [BV 1] gedagtekend 1 januari 2016. De overeenkomst is getekend door [BV 2] en door het management van [BV 1] bestaande uit belanghebbende, zijn echtgenote en zijn zoon. In de overeenkomst is bepaald dat [BV 2] aan [BV 1] op jaarbasis een basisvergoeding van € 3.000 is verschuldigd.

De rechtbank beoordeelt aan de hand van de door belanghebbende aangevoerde beroepsgronden of de aanslag, zoals deze luidt na de uitspraak op bezwaar, te hoog is vastgesteld. Voor deze beoordeling is het antwoord op de volgende vragen van belang:

Overeenkomst van stille maatschap

Belanghebbende stelt met verwijzing naar de 2e aanvulling op de maatschapsovereenkomst dat met terugwerkende kracht naar 1 januari 2016 een nieuwe stille maatschap is ontstaan.

De inspecteur betwist dat per 1 januari 2016 een nieuwe stille maatschap zoals door belanghebbende is omschreven, is ontstaan. Volgens de inspecteur is feitelijk geen uitvoering gegeven aan de 2e aanvulling op de maatschapsovereenkomst. Uit de gevoerde administratie van de maatschap [maatschap] , de eenmanszaak van de zoon en [BV 2] blijkt volgens de inspecteur dat niet gehandeld is als ware er een maatschap tot stand gekomen zoals is beschreven in de overeenkomst. Daarnaast wijst de inspecteur ter onderbouwing van zijn standpunt er onder meer op dat in strijd met de 2e aanvulling op de maatschapsovereenkomst voor de stille maatschap geen afzonderlijke administratie is gevoerd en dat de nieuwe stille maatschap niet is ingeschreven in de kamer van koophandel.

De rechtbank stelt voorop dat het aan belanghebbende is om feiten en omstandigheden aannemelijk te maken waaruit volgt dat de nieuwe stille maatschap per 1 januari 2016 tot stand is gekomen. Immers, bij uitspraak op bezwaar is vastgesteld dat het verlies uit onderneming € 2.932 bedraagt maar daarbij is geen rekening gehouden met (ongerealiseerde) zelfstandigenaftrek. Gelet op de gemotiveerde betwisting van de inspecteur heeft belanghebbende naar het oordeel van de rechtbank niet aan deze bewijslast voldaan. De rechtbank acht daarbij het volgende van belang. Zoals ook door de inspecteur is aangevoerd komt uit de administratie naar voren dat niet op alle punten uitvoering is gegeven aan de 2e aanvulling op de maatschapsovereenkomst. Zo is bijvoorbeeld in de 2e aanvulling op de maatschapsovereenkomst opgenomen dat de zoon van belanghebbende zijn eenmanszaak inbrengt in de stille maatschap, maar blijkt uit de door belanghebbende overgelegde winstverdeling dat het resultaat van de eenmanszaak niet tot het resultaat van de stille maatschap is gerekend. Bovendien is de wijze waarop het resultaat van de stille maatschap is verwerkt in de jaarrekeningen van de [BV 2] en de maatschap [maatschap] en de verdeling van dit resultaat door middel van de onderlinge rekening-courantverhoudingen niet inzichtelijk. Hieruit blijkt onvoldoende dat er daadwerkelijk een verdeling van het resultaat van de stille maatschap over de vennoten heeft plaatsgevonden. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende gelet op het voorgaande niet aannemelijk gemaakt dat, ondanks dat de administratieve verwerking niet op de juiste wijze is verlopen, er toch een nieuwe stille maatschap tot stand is gekomen. De rechtbank concludeert dat niet aannemelijk is geworden dat belanghebbende maat is geworden in de nieuwe stille maatschap en dat daarom niet kan worden geconcludeerd dat belanghebbende uit die hoedanigheid als ondernemer kan worden aangemerkt.

Zelfstandigenaftrek

Belanghebbende stelt dat hij ongeacht het voorgaande recht heeft op zelfstandigenaftrek. Op grond van artikel 3.76, eerste en derde lid van de Wet inkomstenbelasting 2001 (Wet IB 2001) geldt de zelfstandigenaftrek voor de ondernemer die aan het urencriterium voldoet. In artikel 3.6, eerste lid, van de Wet IB 2001 is bepaald dat aan het urencriterium is voldaan als gedurende een kalenderjaar ten minste 1.225 uren aan werkzaamheden voor een onderneming worden besteed. Nu de rechtbank heeft geconcludeerd dat er geen stille maatschap tot stand is gekomen is de vraag die voorligt of belanghebbende in de oorspronkelijke maatschap [maatschap] voldoende uren heeft gewerkt om aan het urencriterium te voldoen.

Voor het aan de orde zijnde geval, waarin de rechtbank heeft geconcludeerd dat geen nieuwe stille maatschap tot stand is gekomen, heeft de inspecteur betwist dat belanghebbende recht heeft op zelfstandigenaftrek. De inspecteur heeft daarbij verwezen naar de jaaropgave van [BV 1] , waarin is opgenomen dat er 1.979 uren aan belanghebbende zijn verloond. De inspecteur stelt dat deze uren niet meetellen voor het urencriterium omdat deze zijn besteed aan werkzaamheden voor voornoemde BV. De inspecteur acht het niet aannemelijk dat belanghebbende daarbuiten nog 1.225 uren heeft besteed aan werkzaamheden binnen de maatschap [maatschap] .

De rechtbank overweegt dat belanghebbende aannemelijk dient te maken dat hij aan het urencriterium voldoet. Belanghebbende heeft een urenoverzicht overgelegd waarin is opgenomen hoeveel uur hij gemiddeld per week heeft besteed aan welke werkzaamheden en hoeveel uren dit op jaarbasis zijn. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbende met het enkele verstrekken van dit overzicht, gelet op de gemotiveerde betwisting van de inspecteur, niet aannemelijk heeft gemaakt dat hij aan het urencriterium voldoet. Hij heeft dan ook geen recht op zelfstandigenaftrek.

Loon uit dienstbetrekking

Belanghebbende heeft zich daarnaast op het standpunt gesteld dat de inspecteur ten onrechte een loon uit dienstbetrekking van € 33.850 in de aanslag heeft betrokken. Ter onderbouwing voert belanghebbende ten eerste aan dat de dienstbetrekking tussen hem en [BV 1] is beëindigd, waardoor geen sprake is van loon. Ter zitting heeft belanghebbende erkend dat van een formele beëindiging van de dienstbetrekking geen sprake is. Volgens belanghebbende is de dienstbetrekking beëindigd door het aangaan van de stille maatschap en door de managementovereenkomst tussen [BV 1] en [BV 2] . Belanghebbende heeft daarom slechts € 1.000 verdiend voor zijn werkzaamheden voor [BV 1] . Voor het geval de rechtbank oordeelt dat de dienstbetrekking niet is beëindigd stelt belanghebbende zich op het standpunt dat het loon niet door hem is genoten. Ten slotte stelt belanghebbende voor het geval de rechtbank oordeelt dat het loon wel is genoten, dat het loon in aanmerking moet worden genomen als negatief loon.

De rechtbank is van oordeel dat de inspecteur aannemelijk heeft gemaakt dat belanghebbende een bedrag van € 33.850 als loon uit dienstbetrekking heeft genoten en overweegt daartoe als volgt. Belanghebbende stelt weliswaar dat de dienstbetrekking tussen hem en [BV 1] is beëindigd maar heeft dit op geen enkele wijze onderbouwd. Daartoe overweegt de rechtbank dat in de 2e aanvulling op de maatschapsovereenkomst en in de managementovereenkomst niets over de beëindiging van het dienstverband tussen belanghebbende en [BV 1] is geregeld. Nu er sprake is van een dienstbetrekking, er loonaangifte is gedaan en er inhoudingen op het loon hebben plaatsgevonden is de rechtbank van oordeel dat sprake is van loon tot een bedrag van € 33.850 en niet van slechts € 1.000.

Het standpunt van belanghebbende dat het loon niet door hem is genoten omdat hij het bedrag niet heeft ontvangen acht de rechtbank onjuist. Op grond van artikel 3.146, eerste lid, van de Wet IB 2001 wordt loon geacht te zijn genoten op het tijdstip waarop het is ontvangen, verrekend, ter beschikking gesteld, rentedragend is geworden of vorderbaar en inbaar is geworden. Op grond van de dienstbetrekking had belanghebbende recht op het loon van € 33.850. Voor zover dit bedrag niet aan belanghebbende is uitbetaald heeft belanghebbende een direct opeisbare vordering op [BV 1] gekregen. Belanghebbende heeft bovendien niet gesteld dat het loon niet inbaar is bij [BV 1] . Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat het loon door belanghebbende is genoten.

Ten slotte slaagt ook de stelling dat sprake is van negatief loon naar het oordeel van de rechtbank niet. Van negatief loon is in het algemeen slechts sprake indien loon in eerste instantie is genoten maar in tweede instantie wordt teruggegeven, in het algemeen aan degene die het loon heeft uitbetaald. Nu niet is gebleken dat het genoten loon in het jaar 2016 is terugbetaald dan wel verrekend, kan van negatief loon in 2016 naar het oordeel van de rechtbank geen sprake zijn. Het betoog van belanghebbende faalt.

Vergoeding immateriële schade wegens overschrijding redelijke termijn

Belanghebbende heeft verzocht om een vergoeding van immateriële schade wegens overschrijding van de redelijke termijn. De redelijke termijn die staat voor de behandeling van bezwaar en beroep is als uitgangspunt 24 maanden, waarvan 6 maanden voor bezwaar en 18 maanden voor beroep. De inspecteur heeft het bezwaar van belanghebbende ontvangen op 7 april 2020 en uitspraak op bezwaar gedaan op 22 januari 2021. De rechtbank doet uitspraak op 1 september 2022. De redelijke termijn is daarmee overschreden met (afgerond) 5 maanden. Naar het oordeel van de rechtbank heeft belanghebbende recht op een schadevergoeding van € 500. Van de overschrijding van de redelijke termijn is 4 maanden toerekenbaar aan de bezwaarfase. Het bedrag van de immateriële schadevergoeding komt dan voor 4/5 deel (€ 400) voor rekening van de inspecteur en voor het restant voor rekening van de Minister, die in zoverre wordt aangemerkt als partij in het geding.

Conclusie en gevolgen

Het beroep is ongegrond. Gelet op de toewijzing van het verzoek om immateriële schadevergoeding ziet de rechtbank wel aanleiding te bepalen dat belanghebbende recht heeft op vergoeding van de proceskosten in de beroepsfase en op vergoeding van het door hem betaalde griffierecht. Bij de uitspraak op bezwaar is voor de bezwaarfase reeds een kostenvergoeding toegekend die niet door belanghebbende wordt bestreden.

De vergoeding is met toepassing van het Besluit proceskosten bestuursrecht als volgt berekend. Voor de rechtsbijstand door een gemachtigde krijgt belanghebbende een vast bedrag per proceshandeling. In beroep heeft elke proceshandeling een waarde van € 759. De gemachtigde heeft een beroepschrift ingediend en heeft aan de zitting van de rechtbank deelgenomen. De rechtbank acht in dit geval een wegingsfactor van 0,5 aangewezen omdat uitsluitend recht bestaat op een proceskostenvergoeding in verband met het toekennen van een immateriële schadevergoeding. De vergoeding bedraagt dan in totaal € 759.

Nu de overschrijding van de redelijke termijn zowel aan de inspecteur als aan de rechtbank is te wijten, zullen om redenen van eenvoud en uitvoerbaarheid de inspecteur en de Minister ieder voor de helft worden veroordeeld in de proceskosten. Ook dient om die reden het griffierecht door ieder voor de helft te worden vergoed.

Beslissing

De rechtbank:

- verklaart het beroep ongegrond;

- veroordeelt de inspecteur tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 400;

- veroordeelt de minister tot het betalen van een vergoeding van immateriële schade aan belanghebbende tot een bedrag van € 100;

- bepaalt dat de inspecteur de helft van het door belanghebbende betaalde griffierecht ten bedrage van € 24,50 aan hem vergoedt;

- bepaalt dat de minister de helft van het door belanghebbende betaalde griffierecht ten bedrage van € 24,50 aan hem vergoedt;

- veroordeelt de inspecteur in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 379,50;

- veroordeelt de minister in de proceskosten van belanghebbende tot een bedrag van € 379,50;

Deze uitspraak is gedaan door mr. J.H. Bogert, rechter, in aanwezigheid van mr. S.A. van Beijsterveldt, griffier, op 1 september 2022 en openbaar gemaakt door middel van geanonimiseerde publicatie op www.rechtspraak.nl.

Een afschrift van deze uitspraak is verzonden aan partijen op:

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,

5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.