Rb. Zeeland-West-Brabant, 17-06-2014, nr. AWB 12/4105, nr. AWB 12/4106, nr. AWB 12/4107, nr. AWB 12/4108, nr. AWB 12/4109, nr. AWB 12/4110, nr. AWB 12/4111, nr. AWB 12/4112

Belanghebbende stelt dat het door de inspecteur gebezigde bewijs waaruit is afgeleid dat belanghebbende beschikt over de verschillende bankrekeningen onrechtmatig verkregen is. Belanghebbende stelt in dit kader – zakelijk weergegeven – met name dat, nu de inspecteur geen artikel 55 AWR-verzoek heeft overgelegd, het bewijs fiscaal onbevoegdelijk is verkregen en dat van dat bewijs dan geen gebruik mag worden gemaakt. Ook stelt hij dat de inspecteur door het niet overleggen van dat verzoek niet alle op de zaak betrekking hebbende stukken heeft overgelegd.

Naar het oordeel van de rechtbank heeft de inspecteur met het overleggen van de brief van 26 juli 2010 (zie 2.3) aannemelijk gemaakt dat een verzoek op grond van artikel 55 van de AWR is gedaan aan het Openbaar Ministerie en dat hierop positief is geantwoord. Hieruit volgt dat geen sprake is van een handelen van de inspecteur in strijd met artikel 8:42 van de Awb en voorts dat geen sprake is van onbevoegdelijk verkregen bewijs. De rechtbank heeft geen reden om aan te nemen dat niet alle stukken van het geding zijn overgelegd.

Voortvarendheid

Belanghebbende heeft gesteld dat de inspecteur ter zake van de opgelegde navorderingsaanslagen met gebruikmaking van de twaalfjaarstermijn niet voortvarend genoeg heeft gehandeld. De aanslagen IB/PVV 2001 tot en met IB/PVV 2005 zijn met toepassing van de verlengde navorderingstermijn opgelegd. De rechtbank overweegt dienaangaande als volgt.

Ingevolge artikel 16, derde lid, van de AWR vervalt de bevoegdheid tot het opleggen van een navorderingsaanslag door verloop van vijf jaren na het tijdstip waarop de belastingschuld is ontstaan. Voor zover inkomensbestanddelen in het buitenland zijn opgekomen of afkomstig zijn van in het buitenland aangehouden vermogensbestanddelen is ingevolge het bepaalde in artikel 16, vierde lid, van de AWR sprake van een verlengde navorderingstermijn van twaalf jaar.

Het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) heeft in zijn arrest van

11 juni 2009 (nrs. C-155/08 en C-157/08, Passenheim en Passenheim-van Schoot, BNB 2009/222) geoordeeld dat het toepassen van een langere navorderingstermijn voor inkomsten uit spaartegoeden die worden aangehouden in een andere (lid)staat dan Nederland, leidt tot een beperking van de vrijheid van kapitaalverkeer die alleen aanvaardbaar is indien de navorderingsaanslagen – kort gezegd – met voortvarendheid worden opgelegd. De Hoge Raad heeft vervolgens (arresten van 26 februari 2010, nr. 43050bis,

BNB 2010/199) geoordeeld dat de inspecteur bij het opleggen van de navorderingsaanslagen de nodige voortvarendheid moet betrachten en de vijfjaarstermijn van artikel 16, derde lid, van de AWR niet verder mag overschrijden dan noodzakelijk is. De vraag die hier beantwoord moet worden is of de eis van voortvarendheid ook geldt voor inkomensbestanddelen die opgekomen zijn in een derde land, in casu Zwitserland. De rechtbank overweegt hieromtrent als volgt.

De artikelen 63, eerste lid, en 64, eerste lid, van het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (hierna: VwEU), eerder artikel 56 en 57 EG-Verdrag en artikel 73B en 73C, lid 1, EG-Verdrag, luiden als volgt:

Artikel 63

“In het kader van de bepalingen van dit hoofdstuk zijn alle beperkingen van het kapitaalverkeer tussen lidstaten onderling en tussen lidstaten en derde landen verboden.”

Artikel 64 (standstillbepaling).

“ Het bepaalde in artikel 63 doet geen afbreuk aan de toepassing op derde landen van beperkingen die op 31 december 1993 bestaan uit hoofde van het nationale recht of het recht van de Unie inzake het kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met directe investeringen — met inbegrip van investeringen in onroerende goederen —, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten.”

Niet in geschil is dat artikel 16, vierde lid, AWR bestond op 31 december 1993.

Naar de rechtbank begrijpt bestrijdt belanghebbende echter dat sprake is van een beperking in de zin van artikel 64 VwEU en stelt dat het begrip “beperking” in de standstillbepaling strikt moet worden uitgelegd. Hij verwijst daarbij naar de uitspraak van het gerechtshof

‘s-Hertogenbosch van 19 december 2013 (ECLI:NL:GHSHE:2013:6140).

De rechtbank ziet geen grond om aan te nemen dat de standstillbepaling strikt moet worden uitgelegd. Het artikel bevat immers niet een uitzondering op een hoofdregel, maar sauveert een bestaand onderscheid in behandeling tussen binnen- en buitenland in de relatie tot derde landen. Ook in de jurisprudentie van het HvJ is geen argument te vinden voor een strikte uitleg. In het arrest C-446/04 (arrest van 12 december 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (II), BNB 2007/130) zegt het HvJ daar niets over, terwijl het HvJ dat wel pleegt te doen in gevallen dat het een strikte uitleg geboden acht - zie bijvoorbeeld het arrest Manninen, BNB 2004, 401, punt 28: “Dienaangaande moet worden opgemerkt dat artikel 58, lid 1, sub a, EG, dat als afwijking van het fundamentele beginsel van vrij kapitaalverkeer strikt moet worden uitgelegd”, en het arrest Foggia, BNB 2012/5, punt 44: “Om deze vraag te kunnen beantwoorden, moet worden gepreciseerd dat artikel 11, lid 1, sub a, van richtlijn 90/434 een uitzondering op de bij richtlijn 90/434 vastgestelde fiscale regels vormt, die strikt moet worden uitgelegd”.

Ook het oordeel van het HvJ in de hiervoor genoemde zaak Test Claimants II over het begrip “directe investeringen” wijst eerder op een ruime dan op een strikte uitleg. Het Hof overweegt immers (punt 183) dat de beperkingen van het kapitaalverkeer in verband met directe investeringen of vestiging in de zin van (toen nog) artikel 57, lid 1, EG niet enkel zijn nationale maatregelen waarvan de toepassing op het kapitaalverkeer naar of uit derde landen investeringen of de vestiging beperken, maar ook maatregelen die de uitkering van daaruit voortvloeiende dividenden beperken. Het Hof zoekt hiervoor uitdrukkelijk aansluiting bij de bestaande jurisprudentie over beperkingen van vrij verkeer van kapitaal (punt 184), waarbij van een strikte uitleg geen sprake is.

Naar het oordeel van de rechtbank doet aan het vorenoverwogene niet af hetgeen het HvJ heeft beslist in de zaak Sanz de Lera (arrest van 14 november 1995, C-163/94 e.v.). Dat arrest betrof de in Spanje bestaande eis dat bij uitvoer van grote bedragen in contanten tevoren een vergunning moest worden aangevraagd. Het HvJ overwoog in die zaak dat de uitvoer van bankbiljetten als zodanig niet in de standstillbepaling werd genoemd (punt 33) en vervolgens dat de eis van een voorafgaande vergunningaanvraag ook gold voor uitvoer die geen verband hield met één van de soorten kapitaalverkeer die in de standstillbepaling waren genoemd (directe investeringen — met inbegrip van investeringen in onroerende goederen —, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten, punt 35). Dat leidde tot het oordeel dat de eis van een voorafgaande vergunning niet onder de standstillbepaling kon vallen. Naar het oordeel van de rechtbank was in het arrest Sanz de Lera van belang dat pas na de voorafgaande vergunningaanvraag kon worden vastgesteld of in de concrete situatie sprake was van kapitaalverkeer dat onder de standstillbepaling viel en of de eis van een voorafgaande vergunning wel had mogen worden gesteld. De facto bestond de eis van voorafgaande vergunning dus ook voor vormen van kapitaalverkeer die niet onder de standstillbepaling vielen. In het onderhavige geval doet zich dat niet voor. Bij de toepassing van de verlengde navorderingstermijn kan - anders dan in de beschreven Spaanse situatie - van geval tot geval tevoren worden beoordeeld of sprake is van een in de standstillbepaling vermelde soort kapitaalverkeer. De aard van de wettelijke regeling brengt dus mee dat de beperking alleen wordt toegepast op kapitaalverkeer waarvoor de standstillbepaling geldt, zodat de situatie een geheel andere is dan in de zaak Sanz de Lera.

Nu vaststaat dat toepassing van de verlengde navorderingstermijn van artikel 16, vierde lid, AWR voor inkomsten uit spaartegoeden die worden aangehouden in een andere (lid)staat dan Nederland, leidt tot een beperking van de vrijheid van kapitaalverkeer, is naar de letter sprake van een beperking als bedoeld in artikel 63 en 64 VwEU. De rechtbank ziet geen reden om aan te nemen dat die beperking desalniettemin van de toepassing van artikel 64 zou moeten worden uitgezonderd, enkel omdat de verlengde navorderingstermijn een generieke regeling is die ook bij andere inkomsten kan worden toegepast. Wel zal van geval tot geval moeten worden beoordeeld of de standstillbepaling van toepassing is. Dat is dus afhankelijk van het soort kapitaalverkeer, zoals ook valt af te leiden uit de zaak Test Claimants II (punten 185 en 186).

Voor dit geval dient dan te worden beoordeeld of het aanhouden van bankrekeningen, waaronder beleggingsrekeningen, bij een Zwitserse bank moet worden beschouwd als “kapitaalverkeer naar of uit derde landen in verband met directe investeringen — met inbegrip van investeringen in onroerende goederen —, vestiging, het verrichten van financiële diensten of de toelating van waardepapieren tot de kapitaalmarkten.”

Het HvJ heeft in zijn arrest van 25 juni 2009, nr. C-356/08 (Commissie-Republiek Oostenrijk) geoordeeld dat bankprestaties, waaronder het aanhouden van een bankrekening bij een bank, dienstverlening is in de zin van artikel 57 (toen nog artikel 50) van het Verdrag. Het arrest betrof de verplichting voor bepaalde ondernemers in Oostenrijk om een bankrekening aan te houden bij een Oostenrijkse bank en het HvJ achtte die verplichting in strijd met de vrijheid van dienstverlening (punten 34, 36 en 40). De rechtbank ziet geen reden om het begrip “financiële diensten” in de zin van artikel 64, eerste lid, van het Verdrag beperkter uit te leggen dan het begrip “diensten” in het kader van het vrij verrichten van diensten in de zin van de artikelen 56 en 57 van het Verdrag. Dat leidt tot de conclusie dat het aanhouden van een bankrekening bij een bank financiële dienstverlening is in de zin van artikel 64, eerste lid, VwEU. De rechtbank ziet ook geen reden anders te oordelen over het aanhouden van een effectenrekening.

Al het vorenoverwogene leidt tot het oordeel dat voor het aanhouden van tegoeden of effecten bij een bank in een land dat niet tot de Europese Unie behoort, zoals in het onderhavige geval, geen beroep kan worden gedaan op de vrijheid van kapitaalverkeer, zodat de verlengde navorderingstermijn onverkort geldt. De vraag of de navorderingsaanslagen zijn opgelegd met toepassing van de verlengde navorderingstermijn behoeft dan, naar het oordeel van de rechtbank, geen beantwoording meer.

Aanslagen terecht en tot de juiste hoogte vastgesteld

Met betrekking tot 2001

De inspecteur heeft met het “Vermogensauszug per 31.12.2000” aannemelijk gemaakt dat belanghebbende voor de rekening met nummer [rekeningnummer 1] over 2000 recht had op een rente van ƒ 10.754 en dat deze is uitgekeerd op de rentevervaldatum van de obligaties in 2001. Op grond van artikel AKa van de Invoeringswet Wet inkomstenbelasting 2001 wordt dit bedrag dan als inkomen uit werk en woning belast in 2001.

Voor aftrek van kosten is geen plaats nu belanghebbende tegenover de betwisting van de inspecteur niet aannemelijk heeft gemaakt dat de in het jaar 2000 gemaakte kosten niet reeds in aftrek zijn gebracht in dat jaar.

Met betrekking tot 2005 en verder

De inspecteur stelt dat belanghebbenden de economische eigendom hadden van de vermogensbestanddelen die aan [Ltd] toebehoorden. Volgens de inspecteur hebben belanghebbenden immers steeds geacteerd alsof de rekening van [Ltd] hun persoonlijke rekening was. Belanghebbende stelt dat de inspecteur hiermee voorbijgaat aan de rechtspersoonlijkheid van [Ltd]. De inspecteur heeft de bewijslast voor deze toerekening.

Uit de “Company account” (onder 2.10) blijkt dat belanghebbenden als beneficial owner van de bezittingen van [Ltd] worden aangemerkt. In dit verband is tevens van belang dat:

Gelet op bovenstaande feiten en omstandigheden heeft de inspecteur naar het oordeel van de rechtbank aannemelijk gemaakt dat de economische eigendom van de vermogensbestanddelen van [Ltd] toebehoorde aan belanghebbenden. De inspecteur heeft deze vermogensbestanddelen dan ook terecht in aanmerking genomen bij de bepaling van het inkomen uit sparen en beleggen. Nu de hoogte van de bedragen van deze vermogensbestanddelen niet in geschil is, is het beroep van belanghebbende in zoverre ongegrond.

Immateriële schadevergoeding

Belanghebbende heeft verzocht om toekenning van een vergoeding van de immateriële schade als gevolg van de lange behandelingsduur van het bezwaar en beroep.

Uit die jurisprudentie volgt dat bij overschrijding van de redelijke termijn, behoudens bijzondere omstandigheden, spanning en frustratie als grond voor vergoeding van immateriële schade worden verondersteld. Hierbij dient als uitgangspunt voor de schadevergoeding een tarief te worden gehanteerd van € 500 per halfjaar dat de redelijke termijn is overschreden, waarbij het totaal van de overschrijding naar boven wordt afgerond (zie HR 10 juni 2011, nr. 09/02639, ECLI:NL:HR:2011:BO5046, BNB 2011/232, onderdeel 3.3.3). In een geval als het onderhavige, waarin meerdere zaken van een belanghebbende gezamenlijk zijn behandeld, dient in dit verband te worden beoordeeld of die zaken in hoofdzaak betrekking hebben op hetzelfde onderwerp. Indien hiervan sprake is, wordt per fase van de procedure waarin sprake is geweest van gezamenlijke behandeling, voor die zaken gezamenlijk slechts eenmaal het tarief van € 500 per halfjaar gehanteerd. De in aanmerking te nemen termijn begint bij dergelijke geschillen in beginsel op het moment waarop de inspecteur het bezwaarschrift ontvangt.

Belanghebbende heeft in één brief, met dagtekening 19 januari 2012, pro forma bezwaar gemaakt tegen alle aan hem opgelegde navorderingsaanslagen en deze later afzonderlijk gemotiveerd. De inspecteur heeft bij in één geschrift vervatte uitspraken op bezwaar van 17 juli 2012 de navorderingsaanslagen, de boeten en beschikkingen heffingsrente gehandhaafd. Naar het oordeel van de rechtbank is er sprake van in hoofdzaak op hetzelfde onderwerp betrekking hebbende geschillen nu alle geschillen betrekking hebben op het verzwegen (economisch) vermogen van belanghebbenden. Gezien de samenhang tussen de navorderingsaanslagen, heffingsrente en boeten gaat de rechtbank ervan uit dat de behandelingsduur één maal heeft geleid tot spanning en frustratie bij belanghebbende. In geval van overschrijding van de redelijke termijn zal de rechtbank voor alle onderhavige zaken tezamen eenmaal schadevergoeding toekennen en voor het overige volstaan met de constatering dat de redelijke termijn is overschreden.

Tussen de ontvangst van het bezwaarschrift door de inspecteur (20 januari 2012) en de dagtekening van de uitspraak daarop (17 juli 2012) zit een tijdsverloop van afgerond 6 maanden. Het beroepschrift is bij de rechtbank binnengekomen op 9 augustus 2012. De uitspraak van de rechtbank is gedaan op 17 juni 2014. Dat is afgerond 22 maanden na ontvangst van het beroepschrift.

Naar het oordeel van de rechtbank is voor de bezwaar- en beroepsfase een langere termijn dan 24 maanden gerechtvaardigd voor zover belanghebbende daarvoor verantwoordelijk is. Dat geldt voor:

- de periode die is gemoeid met het motiveren van het (pro forma)bezwaar, zodat de periode van 20 januari 2012 tot en met 1 maart 2012 (verzoek inzage dossier vanwege motivering) en 13 maart 2012 (inzage dossier) tot en met 13 april 2012 (motivering bezwaar) (totaal 2 ½ maand) voor rekening komt van belanghebbende;

- de periode die is verstreken tussen het door belanghebbende instemmen met de aanhouding van de bezwaarschriften, te weten 4 juli 2012 en de uitspraak op bezwaar, te weten 17 juli 2012 (½ maand);

- de periode die is gemoeid met het motiveren van het (pro forma)beroep, zodat de periode van 9 augustus 2012 tot en met 28 september 2012 (1 ½ maand) voor rekening komt van belanghebbende;

- de periode die is gemoeid met de termijnverlenging voor de conclusie van repliek, zodat de periode van 17 april 2012 tot en met 27 juni 2012 (2 maanden) voor rekening komt van belanghebbende;

In totaal bedraagt de redelijke termijn voor de bezwaar- en beroepsfase derhalve 30 ½ maanden (24 maanden plus 2 ½ plus ½ plus 1 ½ plus 2 maand).

De behandeling van de bezwaar- en beroepsfase heeft in totaal 28 maanden (6 plus 22) geduurd. De redelijke termijn bedraagt voor de bezwaarfase en de beroepsfase in totaal 30 ½ maanden. De redelijke termijn is dus niet overschreden. Belanghebbende heeft geen recht op een vergoeding van de immateriële schade.