Rb. Zeeland-West-Brabant, 21-09-2018, nr. AWB - 17 , 3101

Belanghebbende was in 2015 woonachtig in België. Hij was in 2015 buitenlands belastingplichtig voor de inkomstenbelasting in Nederland.

Belanghebbende is bij brief van 29 februari 2016 door de Belastingdienst uitgenodigd tot het doen van aangifte voor het jaar 2015 (hierna: de uitnodigingsbrief). In de uitnodigingsbrief staat, voor zover hier belang, het volgende vermeld:

“Doe op tijd aangifte

U moet aangifte doen vóór 1 juli 2016. Lukt dat niet? Vraag dan uitstel aan. (…)

Hoe doet u aangifte?

U kunt vanaf 18 april 2016 online aangifte doen op belastingdienst.nl/internationaal.”

Belanghebbende heeft op 20 juni 2016 digitaal een “binnenlandse” aangifte 2015 gedaan. Deze aangifte is door de Belastingdienst niet geaccepteerd omdat belanghebbende een “buitenlandse” aangifte had moeten doen. Op 25 september 2016 heeft belanghebbende vervolgens digitaal een “buitenlandse” aangifte gedaan. Bij beide aangiften is hetzelfde belastbare inkomen uit werk en woning aangegeven.

Met dagtekening 31 december 2016 is de definitieve aanslag IB/PVV 2015 aan belanghebbende opgelegd conform de ingediende aangifte(n). Bij gelijktijdige beschikking is aan belanghebbende een bedrag van € 53 aan belastingrente in rekening gebracht.

Tussen partijen is uitsluitend in geschil of de belastingrente van € 53 terecht aan belanghebbende in rekening is gebracht.

De inspecteur heeft ter zitting onvoorwaardelijk en ondubbelzinnig verklaard dat, in de kern, voor de beslechting van dit geschil de rechtbank als uitgangspunt kan nemen dat de eerste door belanghebbende gedane aangifte op 20 juni 2016 als de aangifte kan worden aangemerkt (hierna: de aangifte).

Tussen partijen is terecht niet in geschil dat het in overeenstemming met artikel 30fc van de AWR is dat belastingrente in rekening is gebracht. Het vierde lid van dat artikel, waarvan de tekst in de bijlage bij dit proces-verbaal (hierna: de bijlage) is weergegeven, vindt immers geen toepassing. Weliswaar is de aanslag overeenkomstig de aangifte opgelegd, maar omdat de aangifte is ontvangen ná 31 maart 2016 is niet voldaan aan een van de voorwaarden voor toepassing van het vierde lid.

Belanghebbende beroept zich er evenwel op dat het in rekening brengen van belastingrente achterwege moet blijven nu hij in overeenstemming met de uitnodigingsbrief aangifte heeft gedaan vóór 1 juli 2016. Zoals ter zitting aan de inspecteur voorgehouden, heeft de rechtbank dit betoog opgevat als een beroep op algemene beginselen van behoorlijk bestuur.

De rechtbank is het eens met belanghebbende. De rechtbank geeft daarvoor de volgende toelichting en zal daarbij verwijzen naar bronnen die in de bijlage zijn vermeld.

Onder omstandigheden kunnen algemene beginselen van behoorlijk bestuur, waaronder het zorgvuldigheidsbeginsel, meebrengen dat berekening van belastingrente achterwege moet blijven of worden beperkt.1.Dergelijke omstandigheden doen zich in deze zaak voor. Die omstandigheden zijn de inhoud van de uitnodigingsbrief, het feit dat belanghebbende aangifte heeft gedaan vóór de in die brief vermelde datum, en dat de aanslag is opgelegd overeenkomstig de aangifte. Tegen de achtergrond van de uitgangspunten van de huidige belastingrenteregeling moet onder die omstandigheden de berekening van belastingrente hier achterwege blijven.

De uitgangpunten van de huidige belastingrenteregeling zijn namelijk anders dan die van de oude heffingsrenteregeling. De heffingsrenteregeling was gebaseerd op de ‘compensatiegedachte’. Daarbij was in kern de gedachte dat heffingsrente in rekening wordt gebracht als compensatie voor het renteverlies in de periode tussen het moment waarop de belastingschuld materieel geacht wordt te ontstaan en het moment van formalisering van de belastingschuld. Bij de heffingsrenteregeling was dan ook – in beginsel – voor het al dan niet in rekening brengen van rente bij een aanslag niet relevant of al dan niet tijdig aangifte was gedaan.

De belastingrenteregeling is daarentegen geënt op de verzuimrenteregeling van de Awb, zij het toegesneden op de systematiek van de belastingheffing.2.Bij de ‘verzuimgedachte’ zoals die verder is uitgewerkt door de wetgever in de belastingrenteregeling, is wel relevant of al dan niet tijdig aangifte wordt gedaan. Als een verzuim wordt namelijk onder meer gezien het niet-tijdig doen van aangifte. Dit ligt, mede gelet op de wetsgeschiedenis,3.besloten in het vierde lid van artikel 30fc van de AWR (en het vierde lid van artikel 30f van de AWR). Uit dat artikellid volgt immers dat bij een aanslag inkomstenbelasting geen belastingrente in rekening wordt gebracht indien aan twee voorwaarden wordt voldaan: (i) de aanslag wordt vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangifte, én (ii) die aangifte is ontvangen voor de eerste dag van de vierde maand na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven. Met dit laatste heeft de wetgever het oog gehad op de termijn voor het indienen van aangifte. Uit de wetsgeschiedenis blijkt ook dat het kabinet tijdens de parlementaire behandeling heeft benadrukt dat belastingplichtigen door tijdig aangifte te doen kunnen voorkomen dat belastingrente in rekening wordt gebracht, en – samenhangend – dat als belastingplichtigen toch met belastingrente te maken krijgen zij daarvoor zelf verantwoordelijkheid dragen.4.

De uitnodigingsbrief wekt het vertrouwen bij een belastingplichtige op dat indien aangifte wordt gedaan vóór 1 juli 2016, er sprake is van het tijdig doen van aangifte en er dus in zoverre aan de fiscale verplichtingen wordt voldaan. Daar komt nog bij dat de uitnodigingsbrief expliciet vermeldt dat pas aangifte kan worden gedaan ná 18 april 2016. Op die datum is (echter) reeds sprake is van een ‘verzuim’ voor de toepassing van de belastingrenteregeling gelet op het vierde lid van artikel 30fc van de AWR. De inspecteur heeft ter zitting aangevoerd dat belanghebbende wel op papier aangifte had kunnen doen vóór 1 april 2016, maar dit is niet vermeld in de uitnodigingsbrief.

Betoogd zou kunnen worden dat de inhoud van de uitnodigingsbrief nog niet zonder meer meebrengt dat het vertrouwensbeginsel zich hier tegen het in rekening brengen van belastingrente verzet, aangezien in de uitnodigingsbrief niet wordt gesproken over belastingrente. Echter, juist omdat de belastingrenteregeling geënt is op de verzuimgedachte, is een zorgvuldige communicatie van belang. Bij een tot op zekere hoogte vergelijkbare situatie als hier, heeft de Belastingdienst er kennelijk voor gekozen om – in zoverre in afwijking van de AWR – voor de belastingjaren 2014 tot en met 2017 geen belastingrente in rekening te brengen indien aangifte wordt gedaan binnen de gestelde aangiftetermijn maar ná 31 maart, zijnde het einde van de termijn waarvan het vierde lid van artikel 30fc van de AWR uitgaat.5.In een geval als hier met buitenlands belastingplichtigen heeft de Belastingdienst wel willen vasthouden aan het in rekening brengen van belastingrente indien aangifte wordt gedaan binnen de gecommuniceerde aangiftetermijn maar ná 31 maart 2016. Als dat de keuze is – waarbij de rechtbank in het midden laat hoe dat zich verhoudt tot het gelijkheidsbeginsel –, brengt het zorgvuldigheidsbeginsel naar het oordeel van de rechtbank mee dat bij de uitnodigingbrief wél aandacht had moet worden besteed aan belastingrente (bijvoorbeeld in de zin dat gewaarschuwd wordt dat wel belastingrente in rekening wordt gebracht indien op of na 1 april 2016 aangifte wordt gedaan). Bij dit oordeel is mede in aanmerking genomen (i) dat tijdens de parlementaire behandeling ervan is uitgegaan dat belastingplichtigen het in de hand hebben om belastingrenteberekening te voorkomen door tijdig aangifte te doen,6.en (ii) dat in de jurisprudentie is aanvaard dat het zorgvuldigheidsbeginsel, onder bijzondere omstandigheden, kan meebrengen dat de Belastingdienst een actieve informatieplicht heeft7..

Gelet op het voorgaande is de rechtbank van oordeel dat, in de bijzondere omstandigheden van dit geval, de algemene beginselen van behoorlijke bestuur – het vertrouwensbeginsel in combinatie van het zorgvuldigheidsbeginsel – zich ertegen verzetten dat belastingrente in rekening wordt gebracht.

Het beroep is daarom gegrond verklaard.

Voor het hier aan orde zijnde geval dat belanghebbende gelijk krijgt, heeft de inspecteur ter zitting ingestemd met de door belanghebbende geclaimde proceskostenvergoeding van € 39,92.

Deze uitspraak is gedaan op 21 september 2018 door mr. M.R.T. Pauwels, rechter, en op dezelfde dag in het openbaar uitgesproken in tegenwoordigheid van mr. R.J.M. de Fouw, griffier.

De griffier, De rechter,

Afschrift aangetekend verzonden aan partijen op:

Aan deze uitspraak hoeft eerst uitvoering te worden gegeven als de uitspraak onherroepelijk is geworden. De uitspraak is onherroepelijk als niet binnen zes weken na verzending van de uitspraak een rechtsmiddel is aangewend of onherroepelijk op het aangewende rechtsmiddel is beslist (artikel 27h, derde lid en artikel 28, zevende lid AWR).

Rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen partijen binnen zes weken na de verzenddatum hoger beroep instellen bij het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch (belastingkamer), Postbus 70583,

5201 CZ ’s-Hertogenbosch.

Bij het instellen van hoger beroep dient het volgende in acht te worden genomen:

1. bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.2 - het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:a. de naam en het adres van de indiener;

b. een dagtekening;

c. een omschrijving van de uitspraak waartegen het hoger beroep is ingesteld;

d. de gronden van het hoger beroep.

Voor burgers is het mogelijk hoger beroep digitaal in te stellen. Hiervoor kan gebruik worden gemaakt van de formulieren op Rechtspraak.nl / Digitaal loket bestuursrecht.

Bijlage

Tekst artikel 30fc van de AWR

A. Artikel 30fc van de AWR (tekst 2015) luidt, voor zover van belang, als volgt:

“1 Indien met betrekking tot de inkomstenbelasting (…) na het verstrijken van een periode van 6 maanden te rekenen vanaf het einde van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven een aanslag (…) met een door de belastingplichtige te betalen bedrag aan belasting wordt vastgesteld, wordt met betrekking tot die aanslag (…) aan de belastingplichtige rente – belastingrente – in rekening gebracht.

2 De belastingrente wordt enkelvoudig berekend over het tijdvak dat aanvangt 6 maanden te rekenen vanaf het einde van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven en eindigt op de dag voorafgaand aan de dag waarop de aanslag (…) invorderbaar is ingevolge artikel 9 van de Invorderingswet 1990 en heeft als grondslag het te betalen bedrag aan belasting.

3 Ingeval de aanslag is vastgesteld overeenkomstig de ingediende aangifte, eindigt het tijdvak waarover de belastingrente wordt berekend in afwijking in zoverre van het tweede lid, uiterlijk 19 weken na de datum van ontvangst van de aangifte.

4 Geen belastingrente wordt in rekening gebracht ingeval de aanslag inkomstenbelasting (…) is vastgesteld overeenkomstig een ingediende aangifte die is ontvangen voor de eerste dag van de vierde maand na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven.

(…)”

Wetsgeschiedenis vierde lid artikel 30fc van de AWR

B Het vierde lid van artikel 30fc van de AWR is ingevoegd bij Overige fiscale maatregelen 2014, Stb. 2013, 566, artikel XII, onderdeel C (terugwerkende kracht tot 1 januari 2013; artikel XIX, lid 3). De memorie van toelichting vermeldt daarover het volgende (Kamerstukken II, 2013/14, 33 753, nr. 3, p. 43):

“In artikel 30fc, vierde lid, van de AWR wordt geregeld dat het in rekening brengen van belastingrente achterwege blijft als de inspecteur een aanslag inkomstenbelasting of vennootschapsbelasting oplegt overeenkomstig de aangifte die door de belastingplichtige vóór de eerste dag van de vierde maand na afloop van het tijdvak waarover de belasting wordt geheven is ingediend. Deze bepaling is ontleend aan artikel 30f, vierde lid, van de AWR, waarin hetzelfde is geregeld met betrekking tot de voorlopige aanslag. Het in rekening brengen van belastingrente dient in een dergelijke situatie ook in het geval geen voorlopige aanslag, maar (meteen) een aanslag wordt opgelegd, immers redelijkerwijs niet plaats te vinden.”

C De belastingrenteregeling is ingevoerd bij Belastingplan 2012. In de memorie van toelichting is het vierde lid van artikel 30f, vierde lid, van de AWR niet met zoveel woorden afzonderlijk toegelicht (vgl. Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 3, p. 122-124). In de nota naar aanleiding van het verslag (Kamerstukken II 2011/12, 33 003, nr. 10, p. 56) is het volgende vermeld (onderstrepingen Rechtbank):

“De leden van de fractie van het CDA vragen of de belastingplichtige belastingrente moet betalen over de betalingstermijn, ongeacht of de belastingplichtige zijn aanslag binnen de betalingstermijn betaalt. Het kabinet kan dit bevestigen. (…) In de nieuwe renteregeling wordt de betalingstermijn van de aanslag ook in de renteberekening betrokken zodat er sprake is van een aaneensluitende periode voor het rekenen van belastingrente (…) en de invorderingsrente (…). Daarnaast is gekozen voor het berekenen van belastingrente tot aan de vervaldag van de betalingstermijn omdat in het nieuwe regime van de belastingrente de belastingplichtige de gelegenheid heeft om te voorkomen dat hij met rente geconfronteerd wordt. De belastingplichtige dient daarvoor op tijd een aangifte in te dienen. Belastingplichtigen kunnen bovendien om een voorlopige aanslag verzoeken of, als zij al een voorlopige aanslag hebben gekregen, deze aanslag herzien teneinde de vaststelling van een belastingaanslag na 1 juli volgend op het belastingjaar met een (bij) te betalen bedrag te vermijden. Voor de belastingplichtigen die toch met belastingrente te maken krijgen geldt dus dat zij daarvoor zelf verantwoordelijkheid dragen. Het rekenen van belastingrente over de betalingstermijn in deze situaties acht het kabinet redelijk als compensatie voor de ontstane vertraging in het vaststellen van de betalingsverplichting. (…)”

D In een brief van de Minister van Financiën is het volgende vermeld (Kamerstukken II, 2011/12, 33 003, nr. 17, p. 17-18):

“De heer Braakhuis vindt het erg onredelijk dat belastingplichtigen belastingrente in rekening gebracht krijgen over de betalingstermijn van de aanslag terwijl ze geen rentevergoeding krijgen als zij teveel belasting hebben betaald. (…) Ik betreur het dat ik de heer Braakhuis nog niet heb kunnen overtuigen van de evenwichtigheid en de redelijkheid van de voorgestelde renteregeling. (…) De nieuwe renteregeling stelt belastingplichtigen in staat om te voorkomen dat er überhaupt belastingrente wordt gerekend, dit in tegenstelling tot de huidige heffingsrenteregeling. Als zij op tijd hun aangifte inkomstenbelasting indienen krijgen zij een aanslag voor 1 juli na afloop van het belastingjaar en wordt er helemaal geen rente berekend. Om het rekenen van belastingrente te vermijden kunnen belastingplichtigen bovendien vragen om een voorlopige aanslag of op eenvoudige wijze om een soepele herziening van hun voorlopige aanslag vragen teneinde betalen van de belasting na 1 juli volgend op het belastingjaar te voorkomen. Alleen belastingplichtigen die pas na de termijn die daarvoor staat voldoen aan hun wettelijke verplichtingen, kunnen bij een te betalen aanslag geconfronteerd worden met rente. Daarnaast zijn er belastingplichtigen die uitstel vragen voor het doen van aangifte. Door gebruik te maken van deze faciliteit zullen ook zij in beginsel met rente te maken kunnen krijgen. In die gevallen kan de inspecteur de aanslag en de daaraan gekoppelde betalingsverplichting door toedoen van de belastingplichtige pas op een laat moment vaststellen en rekent hij om die reden ook belastingrente tot het eind van de betalingstermijn. (….).”

Algemene toelichting nieuwe belastingrenteregeling

E De nieuwe belastingrenteregeling is ingevoerd bij Belastingplan 2012. In de memorie van toelichting is onder meer het volgende opgemerkt (Kamerstukken II, 2011/12, 33 003, nr. 3, p 32-33)

“Korte inhoud van de nieuwe renteregeling

Het kabinet introduceert een nieuwe renteregeling voor het heffen en vergoeden van rente die aansluit op de regeling verzuimrente van de Awb. Die verzuimrenteregeling gaat ervan uit dat een bestuursorgaan rente in rekening brengt indien de burger niet op tijd aan zijn betalingsverplichting jegens het bestuursorgaan voldoet. Anderzijds vergoedt het bestuursorgaan rente als het zelf niet op tijd aan zijn betalingsverplichting jegens de burger voldoet. De nieuwe fiscale renteregeling is geënt op deze spiegelbeeldige uitgangspunten maar is verder toegesneden op de systematiek van de belastingheffing. (…)

Kort en goed komt de nieuwe regeling er op neer dat de inspecteur belastingrente in rekening brengt als het opleggen van een belastingaanslag met een door de belanghebbende te betalen bedrag door toedoen van die belanghebbende te lang op zich laat wachten. Voorts vergoedt de inspecteur belastingrente ingeval hij er te lang over doet een belastingaanslag met een uit te betalen bedrag vast te stellen, indien die aanslag overeenkomstig de ingediende aangifte of een ingediend (herzienings-)verzoek is.”

Onderzoek naar de regeling van de belastingrente

F Bij brief van 5 juli 2018 heeft de Staatssecretaris van Financiën aan de Staten-Generaal een ‘Onderzoek naar de regeling van de belastingrente’ gezonden (bijlage bij Kamerstukken II, 2017/18, 34 785, nr. 99) waarin onder meer het volgende is vermeld:

“1.1.1 Belastingrente bij de heffing van belastingen

In rekening brengen van belastingrente

Als een belastingplichtige belasting is verschuldigd en de (voorlopige) aanslag of navorderingsaanslag door toedoen van de belastingplichtige te laat kan worden vastgesteld, wordt belastingrente in rekening gebracht. Dit is bijvoorbeeld het geval indien een belastingplichtige te laat aangifte doet of te laat verzoekt om een voorlopige aanslag. (…)

(…)

Voorkomen van belastingrente

De belastingplichtige heeft de verplichting om tijdig en correct aan zijn fiscale verplichtingen te voldoen. Indien dit niet gebeurt, treedt verzuim op en wordt belastingrente verschuldigd. Wanneer sprake is van het tijdig voldoen aan de fiscale verplichtingen is in de AWR en verschillende materiewetten uiteengezet. Belangrijk is dat belastingplichtigen kunnen voorkomen dat zij belastingrente zijn verschuldigd door tijdig en correct aangifte te doen of de Belastingdienst tijdig te verzoeken een (voorlopige) aanslag op te leggen. (…)

(…)

Hoofdstuk 2 Tijdige en correcte aangiften

Inleiding

Zoals blijkt uit hoofdstuk 1 is het uitgangspunt van de regeling belastingrente dat de inspecteur belastingrente in rekening brengt als het opleggen van een belastingaanslag met een door de belastingplichtige te betalen bedrag door toedoen van die belastingplichtige te lang op zich laat wachten. Aspecten van de regeling belastingrente in de inkomstenbelasting, vennootschapsbelasting en erfbelasting zijn echter nog niet volledig in overeenstemming met dit uitgangspunt.

(…)

tijdige aangifte inkomstenbelasting

Met ingang van het belastingjaar 2014 heeft de Belastingdienst de aangiftetermijn voor de inkomstenbelasting verschoven van 1 april naar 1 mei na afloop van het belastingjaar. (…) Ondanks dat werd gecommuniceerd over een verlenging van de aangiftetermijn kan de Belastingdienst niet garanderen dat een aangifte die tussen 1 april en 1 mei is ingediend, leidt tot een aanslag vóór 1 juli (dus binnen de zes rentevrije maanden). Hierdoor zou het kunnen voorkomen dat belastingplichtigen die tussen 1 april en 1 mei na het belastingjaar aangifte doen toch belastingrente in rekening wordt gebracht, ondanks dat de aangifte tijdig is. Voor de belastingjaren 2014 tot en met 2017 heeft de Belastingdienst voor deze gevallen geen belastingrente in rekening gebracht. Deze praktijk is niet geformaliseerd en derhalve niet in lijn met de uitgangspunten van de regeling belastingrente die zijn omschreven in hoofdstuk 1.”