HR, 13-01-2012, nr. 09/01298

Belanghebbende is van mening, dat bij de toepassing van bestuurlijke boetes analoog ook het Nederlands straf-(proces) recht van toepassing is. De door het belastingrecht gehanteerde begrippen opzet en schuld zijn als zodanig afgeleid uit dit wetboek. In Uw arrest LJN: AU7741, Hoge Raad, 40369 legt U een directe relatie met het IJzerdraadarrest. Het is vaste rechtspraak dat de fiscale administratieve boet wordt aangemerkt als strafvervolging in de zin van artikel 6 EVRM (HR BNB 1986/29, HR BNB 1990/287). Bovendien sluit de wetgever bij de vierde tranche Awb, titel 5.4 bestuurlijke boetes aan bij het Nederlands straf-(proces) recht.

Op 13 oktober 2008 heeft de eerste zitting in dit geschil plaats gevonden.

De voorzitter heeft tijdens aanvang van de (terecht)zitting belanghebbende niet gevraagd naar zijn personalia, zoals voorgeschreven in lid 1, artikel 273 WvSv. Alleen de naam werd geverifieerd. Belanghebbende is tijdens de zitting als eerste in de gelegenheid gesteld zijn pleitnota voor te lezen en vragen van het hof te beantwoorden. De inspecteur werd daarna de mogelijkheid geboden een pleitnota voor te lezen, een nadere toelichting op de zaak te geven en op de pleitnota van belanghebbende te reageren.

De inspecteur gaf aan niet in het bezit te zijn van het juiste dossier en de zaak inhoudelijk niet te kennen en derhalve geen bijdrage aan te zitting te kunnen leveren. Het hof heeft na deze mededeling de zitting geschorst met het verzoek aan partijen om te bezien of er onderling geschikt kon worden. De inspecteur werd verzocht zich op de volgende zitting met de juiste stukken door een collega te laten vervangen. Verder deelde het hof mede, dat de zitting in 2009 in dezelfde samenstelling zou worden hervat (hof r.o. 1.5.).

Op 23 december 2008 heeft belanghebbende een uitnodiging voor deze zitting ontvangen (productie 2) en vervolgens een herinnering op 4 februari 2009. De zitting is op 11 februari 2009 (hof r.o. 1.6.) in een gewijzigde samenstelling van de rechters voortgezet (productie 3). Bij aanvang zijn er door het hof geen processuele mededelingen gedaan.

Artikel 8:64, lid 3, Awb en artikel 322, lid 1 WvSv schrijven voor dat de zaak op de nadere zitting wordt hervat in de stand waarin zij zich bevond. Ten onrechte heeft het hof bij hervatting van de zaak de inspecteur in de gelegenheid gesteld alsnog een pleitnota voor te lezen in casu in te brengen. Dit is rechtens onjuist, immers deze gelegenheid was al in de vorige zitting geboden.

In zijn uitspraak stelt het hof dat de zitting was geschorst (hof r.o. 1.5.). De juridische vraag ligt voor of dit uit het feitelijk handelen blijkt en de wettelijke vormvoorschriften juist zijn toegepast. De richtlijnen procesregeling bestuursrecht artikel 15, lid 1 schrijft voor dat wanneer ‘niet alle partijen aanwezig zijn’ en de rechtbank het onderzoek ter zitting met toepassing van artikel 8:64, lid 1, Awb heeft geschorst, de griffier binnen twee weken na de zitting mededeling aan partijen doet van de schorsing en van de wijze waarop het onderzoek wordt voortgezet. Belanghebbende is van mening dat de regel ‘niet alle parijen aanwezig zijn’ in dit concreet geval analoog dient te worden toegepast. Lid 2 van de richtlijnen procesregeling bestuursrecht artikel 15 geeft verder aan dat de griffier na heropening van het onderzoek mededeling aan partijen doet van de heropening en de wijze waarop het onderzoek wordt voorgezet. De griffier heeft geen van de handelingen verricht zoals in de genoemde richtlijnen zijn voorgeschreven. Ook heeft het hof zelf bij de hervatting van de zitting geen processuele mededelingen gedaan. Het hof heeft ook geen mededeling gedaan ex. artikel 322, lid 2 WvSv. Door dit na te laten heeft het hof hier in strijd met de vormvoorschriften gehandeld.

Onduidelijk is nu of de zitting van 11 februari 2009 rechtens gezien moet worden als een hervatting van de geschorste zitting van 13 oktober 2008 of als een aanvang van een nieuwe zitting.

Belanghebbende is van mening dat uit het feitelijk handelen kan worden geconcludeerd, dat er sprake is van een nieuwe zitting en dat het hof in haar uitspraak ten onrechte spreekt van schorsing. Indien Uw College van mening is dat er wel sprake is van een schorsing dan zijn de rechtsregels in casu richtlijnen onjuist gehanteerd. Bovendien is tijdens de hervatting de samenstelling van het hof zonder nadere mededeling gewijzigd. Het hof heeft hiermede in strijd met artikel 322, lid 3 WvSv gehandeld. Dit artikel schrijft voor dat in het geval de samenstelling van de rechtbank bij hervatting gewijzigd is, deze opnieuw wordt aangevangen.

Artikel 8:28a, vierde tranche, lid2 Awb en artikel 273 lid 2 WvSv vermelden dat ingeval van een bestuurlijke boete de rechtbank voor zij deze partij verhoort, haar mededeelt dat zij niet verplicht is tot antwoorden.

De vierde tranche is nog geen geldend recht, maar dient wel als ongeschreven bestuursrecht te worden toegepast. Tijdens de zitting heeft het hof er voor gekozen geen processuele scheiding te maken tussen enerzijds de bestreden navordering en anderzijds de bestuurlijke boete. Iedere vraag is daarmee direct of indirect een verhoor binnen het juridische kader van de bestuurlijke boete. Het hof heeft rechtens onjuist gehandeld door na te laten belanghebbende er op te wijzen dat antwoorden niet verplicht is, dan wel antwoorden zijn rechtspositie kan schaden.

Belanghebbende is van mening dat de omstandigheden genoemd onder punt 2.2., 2.3., 2.4., 2.5., 2.6., 2.7. en 2.8 zowel zelfstandig als in samenhang beschouwd een eerlijk proces zoals bedoeld in artikel 6 EVRM in de weg staan en het hof rechtens processueel onjuist heeft gehandeld.

Het hof baseert in meerdere van haar rechtsoverwegingen (hof r.o. 4.2., 4.3., 4.6., 4.7., 4.11.) — in navolging van de inspecteur — de bestreden navordering IB/PV en de daarmee samenvallende bestuurlijke boete op de corrigeerde jaarrekening 1999 Beheer B.V. Belanghebbende verwijst in het bijzonder naar r.o. 4.6. van het hof waarin het hof nogeens uitdrukkelijk stelt: ‘overigens is het hof van oordeel dat de inspecteur hiervoor steeds heeft verwezen naar de gecorrigeerde aangifte 1999 als bedoeld onder 2.11.’

Op 6 februari 2003 heeft de inspecteur de gecorrigeerde jaarrekening 1999 Beheer B.V. met een begeleidend schrijven ontvangen. In een reactie schrijft de inspecteur d.d. 15 september 2003, kenmerk 8043.44.504/Vpb/JH als volgt:

De inspecteur meldt dat de correctie als bezwaarschrift is behandeld en verklaart deze vervolgens voor niet-ontvankelijk wegens overschrijding van de wettelijke termijn. Het bezwaar wordt door de inspecteur verder als verzoek behandeld en afgewezen. Als rechtsgevolg verklaart de inspecteur dat de aanslag in casu de oorspronkelijke jaarrekening 1999 Beheer B.V. blijft gehandhaafd (Hof r.o. 2.11.).

Belanghebbende heeft in zijn beroep tegen uitspraak rechtbank (grief 5) en in zijn conclusie van repliek (grief 2, par. 2 en grief 5) uitgebreid betoogt dat nu de inspecteur het bezwaar niet-ontvankelijk heeft verklaard de gecorrigeerde jaarrekening 1999 Beheer B.V. rechtens als niet verzonden in casu als niet ontvangen moet worden beschouwd. De inspecteur geeft dit ook impliciet aan door te stellen dat de oorspronkelijke aanslag blijft gehandhaafd.

Belanghebbende is van mening dat het hof het recht onjuist heeft toegepast door aan de gecorrigeerde, niet ontvankelijk verklaarde, jaarrekening 1999 Beheer B.V. als rechtsgevolg te verbinden dat belanghebbende een foutieve aangifte IB/PV 2002 zou hebben ingediend en dit handelen tevens als grondslag voor (voorwaardelijk) opzet voor de bestuurlijke boete heeft te doen gelden.

Het hof laat iedere motivering achterwege waarom belanghebbende van een onjuiste rechtsopvatting uitgaat zoals in zijn grieven verwoordt (belanghebbende verwijst naar punt 3.3.). Belanghebbende is van mening dat nu het hof ten onrechte zijn grief niet in zijn beslissing heeft betrokken, er rechtens sprake is van een motivatiegebrek en het hof op de feiten beoordeeld de wet niet met juistheid heeft toegepast.

In r.o. 4.2. van zijn uitspraak komt het hof tot de conclusie dat uit de aantekeningen van de behandelaar gemaakt over het verloop van de bezwaarprocedure tegen de vennootschapsbelasting 1999 van Beheer B.V., kan worden opgemaakt dat de inspecteur eerst in september 2003 — derhalve na dagtekening van de definitieve aanslag IB/PV voor het jaar 2002 — beschikte over stukken die konden leiden tot de conclusie dat de definitieve aanslag IB/PV voor het jaar 2002 te laag was gesteld.

Rechtens gaat het hof van een onjuiste veronderstelling uit, immers er is geen bezwaarprocedure ingesteld. De inspecteur heeft de gecorrigeerde jaarrekening 1999 Beheer B.V. — op eigen initiatief — als bezwaarschrift behandeld en vervolgens niet-ontvankelijk verklaard. Tot een wettelijke bezwaarprocedure is het niet gekomen.

Op 6 februari 2003 heeft de inspecteur de gecorrigeerde jaarrekening 1999 Beheer B.V. ontvangen. De behandelaar vermeldt daarover in zijn aantekeningen d.d. 11/14 februari 2003 (hof r.o. 4.4.) het volgende:

De inspecteur motiveert het besluit d.d. 6 december 2004 (hof r.o. 2.17.) in de aankondiging van de navordering IB/PV 2002 als volgt:

Belanghebbende heeft in zijn conclusie van repliek, grief 4 en zijn pleitnota d.d. 13 oktober 2008, paragraaf 2 betoogt dat de inspecteur wel kennis had van de gewijzigde rekeningcourant-verhouding. Het hof heeft niet gemotiveerd waarom hij belanghebbende in deze niet volgt.

Uit de aantekeningen van de behandelaar van 11/14 februari 2003 (punt 4.3.) blijkt dat de inspecteur kennis had van de correctie. De betekenis en het gewicht van de correctie blijkt uit de aantekening, waarvan de inhoud overeenstemt met de uiteindelijke motivatie van de inspecteur voor de navordering IB/PV 2002. Uit eerdere jurisprudentie van Uw College volgt:

De inspecteur heeft in deze een onderzoeksplicht, die wordt begrenst door redelijkerwijs te handelen.

Uw College oordeelde eerder over dit vraagstuk omtrent een ambtshalve opgelegde aanslag inkomstenbelasting als volgt:

Het hof zegt wel in zijn r.o. 4.2. dat de inspecteur uit de in februari 2003 ontvangen gecorrigeerde aangifte vennootschapsbelasting 1999 kennis had van correcties op de rekening-courantverhoudingen, maar dat daaruit niet zonder meer een uitdeling in het jaar 2002 zou kunnen worden gedestilleerd. Belanghebbende leest hieruit dat het hof concludeert dat er wel kennis was bij de inspecteur van ‘enig feit’ (art. 16, lid 1 AWR), maar dat de omvang van het feit op dat moment onvoldoende bekend was.

Belanghebbende is van mening dat uit de aantekeningen van de inspecteur (punt 4.2.) de ernst van het ‘feit’ duidelijk was. Het hof geeft blijk van een onjuiste rechtsopvatting door impliciet te stellen dat er in wettelijke zin slechts sprake is van ‘enig feit’ wanneer dit feit in volle omvang bekend is. Dit is in strijd met de bedoeling en de interpretatie van de wetgever zoals in lid 1artikel 16 AWR gesteld, waar deze spreekt van redelijkerwijs bekend had kunnen zijn. Ook het waarnemen van ‘enig feit’, zonder de werkelijke omvang te kennen, valt onder de kwalificatie als redelijkerwijs bekend had kunnen zijn. Deze waarneming dwingt de inspecteur tot zijn onderzoeksplicht.

Belanghebbende meent dat het hof door als feit te constateren (punt 4.4.) dat de inspecteur kennis had van de correcties op de rekening-courantverhouding, het hof de wet niet met juistheid heeft toegepast, door hier niet rechtens aan te verbinden dat er ex. artikel 16, lid 1 AWR geen grond tot navordering was. Bovendien geeft het aangehaalde arrest onder punt 4.3. met ‘alvorens de aanslag op te leggen’ aan dat de inspecteur tot nader onderzoek is verplicht alvorens de aanslag op te leggen.

Belanghebbende is van mening dat het hof er geen blijk van heeft gegeven dat zij heeft onderzocht of de inspecteur op redelijke gronden vóór 23 juli 2003 (datum aanslag IB/PV 2002) kennis of vermoeden van een feit had kunnen hebben, die navordering belemmerde.

Ook heeft het hof er geen blijk van gegeven te hebben onderzocht of de inspecteur in deze aan zijn onderzoeksplicht heeft voldaan. Nu het hof dit heeft nagelaten is zij rechtens van foutieve rechtsgronden uitgegaan althans is de motivatie gebrekkig.

Rechtens is de opvatting van het hof (r.o. 4.2.) onjuist dat er geen aanleiding was tot een traditionele (dus niet geautomatiseerd) verwerking van de aangifte IB/PV 2002. Uit vaste jurisprudentie vloeit voort dat de keuze voor geautomatiseerde verwerking voor rekening van de inspecteur zelf komt. De ernst van de vermeende geconstateerde feiten zouden juist wel aanleiding tot een niet-geautomatiseerde verwerking moeten geven.

De keuze van de inspecteur in 2003 voor een gescheiden aanslagregeling (er was geen sprake meer van branchegerichte teams met klantmanagers), zodat er geen sprake meer is van samenhang in de behandeling van de inkomstenbelastingaangiften en de vennootschapsbelastingaangiften is een interne keuze van de inspecteur (hof r.o. 2.22. en 4.3).

De rechtsgevolgen kunnen niet op de belastingplichtige worden afgewenteld.

Het hof stelt (in navolging van de inspecteur) dat de interne wijziging sinds 2003 is ingevoerd. Hiermee is niet uitgesloten dat in de periode april/juli 2003 de teams nog wel functioneerden. Het hof had volgens de regels van bewijsrecht moeten onderzoeken of de door de inspecteur gestelde feiten juist waren. Bovendien heeft de Belastingdienst gekozen voor een mandaatstelsel. Vanuit dit stelsel werken de ambtenaren in naam van de inspecteur.

Dus ook bij een gescheiden werkwijze heeft de inspecteur in juridische zin steeds kennis van alle in zijn naam uitgevoerde werkzaamheden, zowel wat betreft de vennootschapsbelasting als de inkomensbelasting.

Het hof stelt in r.o. 4.3. dat de aanslagen vennootschapsbelasting waarnaar verwezen wordt, op een ander jaar zien dan de onderhavige aangifte IB/PV 2002. Onbegrijpelijk is deze motivatie, omdat de inspecteur zelf stelt dat voor de aangifte IB/PV het jaar van het ontstaan van de winst, beloning of uitdeling geldt.

Het hof is bij het beoordeling of er sprake was van een nieuw feit uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting althans heeft het hof zijn oordeel onjuist dan wel onvoldoende gemotiveerd.

Bij een juiste toepassing van het recht op de feiten had het hof moeten concluderen dat er sprake was van ‘enig feit’ dat de inspecteur bekend was of redelijkerwijs bekend had kunnen zijn en er aldus geen grond tot navordering was.

In zijn r.o. 4.5. stelt het hof ‘De einddatum ontleent hij (de inspecteur) aan het feit dat op 30 december 2002 de standaardjaarstukken, behorend bij de aangifte vennootschapsbelasting 2000 van Beheer B.V. bij de belastingdienst zijn binnengekomen.’

Deze motivatie is onbegrijpelijk en onlogisch, immers het hof heeft steeds gesteld dat de gecorrigeerde jaarrekening 1999 Beheer B.V. als basis voor de uitdeling en de bestuurlijke boete had te gelden. Belanghebbende verwijst in deze naar de volgende overwegingen van het hof: 4.2., 4.3. en 4.7.

Onbegrijpelijk in relatie tot het voorgaande punt 5.2. is ook de motivatie van het hof in haar r.o. 4.6., waarin hij ten aanzien van de uitdeling stelt: ‘Voor de grondslag is niet van belang aan welke stukken de inspecteur deze conclusie ontleent.’ Het hof geeft de inspecteur als het ware een vrijbrief in zijn handelen. Belanghebbende is van mening dat deze uitspraak getuigt van een onjuiste rechtsopvatting, ook in het licht van de opgelegde bestuurlijke boete.

In zijn r.o. 4.5. stelt het hof; ‘De einddatum ontleent hij (de inspecteur) aan het feit dat op 30 december 2002 de standaard jaarstukken, behorend bij de aangifte vennootschapsbelasting 2000 Beheer B.V., bij de belastingdienst zijn binnengekomen’. Het hof verwijst verder naar haar r.o. 2.19. Hierin wordt vastgesteld dat de aangifte vennootschapsbelasting Beheer B.V. voor het jaar 2000 op 30 december 2002 door verweerder is ontvangen en de ontvangst daarvan op 3 januari 2003 administratief is geregistreerd. In zijn conclusie van repliek, grief 2, par. 1, sub b, heeft belanghebbende betoogt dat niet de fysieke ontvangst maar de administratieve registratie als ontvangsttijdstip heeft te gelden. Het hof heeft dit als essentieel te gelden onderdeel van de grief onbesproken gelaten.

Belanghebbende heeft ook in zijn pleitnota (hof r.o. 1.5.) pagina 1 gesteld, dat het ‘genietingsmoment’ waarop de inspecteur zich beroept (verweerschrift en incidenteel hoger beroep, grief 2) niet van toepassing is. Belanghebbende stelt dat artikel 4.43 juncto artikel 4.12 juncto artikel 4.13, lid 1 Wet IB 2001 geen betrekking hebben op inkomen uit aanmerkelijk belang. Het hof heeft deze essentiële grief in casu stelling in het geheel onbesproken gelaten. Belanghebbende is van mening dat hier sprake is van een motivatiegebrek. Ook de inspecteur heeft deze stelling in zijn verweerschrift en conclusie van dupliek niet tegengesproken.

De in dit middel aangevoerde punten 5.2., 5.3., 5.4. en 5.5. geven aan dat de motivatie van het hof — zelfstandig of in samenhang beoordeeld — geheel ontbreekt, dan wel gebrekkig is geweest, althans dat het hof van een onjuiste rechtsopvatting is uitgegaan.

In haar r.o. 4.7. stelt het hof dat belanghebbende aan de handelswijze van de inspecteur niet het vertrouwen kan ontlenen dat de inspecteur heeft ingestemd met de aangebrachte correcties in de rekening-courantstanden zoals vermeld onder punt 2.10 van de uitspraak van hof. De r.o. 2.10 van het hof sluit aan bij zijn r.o. 2.9. en heeft betrekking op de verbeterde aangifte vennootschapsbelasting 1999 met de verbeterde jaarstukken over 1999 Beheer B.V.

Onbegrijpelijk is deze uitleg van het hof omdat hij ter onderbouwing van zijn oordeel verwijst naar punt 1 van de pleitnota van de inspecteur ter zitting van 11 februari 2009 (hof r.o. 1.6.). Dit gedeelte van de pleitnota richt zich tegen de nadere stukken dan wel akte van belanghebbende (hof r.o. 1.6.), waarin belanghebbende stelt en onderbouwt dat er sprake is van vrijwillige verbetering in de jaarrekening 2001 in relatie tot de jaarrekening 2000 en de gecorrigeerde jaarrekening 1999 Beheer B.V.

Het hof heeft deze nadere stukken (door belanghebbende akte genoemd) in haar uitspraak onbesproken gelaten.

Het hof heeft zijn oordeel onjuist en onvoldoende gemotiveerd, althans is uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting,

In zijn r.o. 4.8. stelt het hof dat het beroep van belanghebbende dat hij door tijdsverloop in een nadelige bewijspositie zou verkeren hem niet kan baten, omdat hij degene is die in 2003 met de correctieboekingen is gekomen.

In zijn beroep tegen uitspraak rechtbank (grief 9, par.3) en in zijn conclusie van repliek (grief 9, par. 5) en in zijn pleitnota (par.7) doet belanghebbende een beroep op bijzondere omstandigheden, waardoor belanghebbende in zijn verdediging is geschaad. Belanghebbende stelt hier dat de inspecteur 22 maanden heeft laten verlopen tussen het moment waarop hij het feit heeft vastgesteld en het moment van de berichtgeving van de navordering.

De motivatie van het hof om geen rekening te houden met eventuele bijzondere omstandigheden, omdat belanghebbende zelf met correctieboekingen is gekomen, is onbegrijpelijk en vindt geen steun in de wet of in een rechtsbeginsel. Het feit dat belanghebbende zelf met een correctieboeking is gekomen, sluit niet zonder meer een beroep op bijzondere omstandigheden uit. Voor zover het hof zich richt op de correctie jaarrekening 1999 Beheer B.V. heeft belanghebbende gesteld dat deze wegens niet-ontvankelijkheid buiten beschouwing dient te blijven (middel 2). De overweging is onzorgvuldig en is niet met redenen omkleed. Het getuigt ook van een onjuiste rechtsopvatting dat het hof — althans daar geen blijk van geeft — de redenen die ten grondslag liggen aan de ‘late’ navordering niet ambtshalve heeft onderzocht.

In zijn r.o. 4.10 stelt het hof dat voor zover de grieven van belanghebbende betrekking hebben op andere beschikkingen dan de onderhavige navorderingsaanslag, zij in het onderhavige geding niet aan de orde komen. Ten onrechte noemt het hof in deze rechtsoverweging het schrijven van de inspecteur d.d. 15 september 2003 (bijlage 8, beroepschrift hoger beroep), de aanvulling beroep (bijlage 26, beroepschrift hoger beroep) en het schrijven van de inspecteur d.d. 12 december 2006 (bijlage 6, conclusie van repliek) voor bezwaarvatbare beslissingen. Alleen de aanslag vennootschapsbelasting 2000 (bijlage 5, conclusie van repliek) betreft een voor bezwaar vatbare beslissing. De grondslag van het hof voor deze motivering is niet op de juiste feiten gebaseerd en als zodanig gebrekkig.

Belanghebbende heeft in zijn conclusie van repliek, grief 6, par. 3 en grief 11 aangevoerd dat met betrekking tot de jaarrekening 2000 Beheer B.V. de inspecteur steeds wisselende (van correctie naar correctie) aanslagen vennootschapsbelasting heeft afgegeven. Als het hof in deze rechtsoverweging bedoeld dat de jaarrekening 2000 en de aanslagen vennootschapsbelasting 2000 Beheer B.V. geen deel uitmaken van dit geschil, dan is dat rechtens onjuist, althans zonder nadere motivering — die in de uitspraak ontbreken — onbegrijpelijk. Immers in r.o. 2.19. en 4.3. van het hof wordt de jaarrekening 2000 en de aangifte vennootschapsbelasting 2000 Beheer B.V. door het hof zelf in het geschil betrokken in casu maakt dit boekjaar deel uit van het geschil.

Het hof heeft ten onrechte, zonder verdere motivatie, de volgende door belanghebbende ingebrachte grieven in zijn geheel niet en/of slechts ten dele in zijn uitspraak betrokken.

Grief 6 van zijn beroep tegen uitspraak van de rechtbank, grief 6 van zijn conclusie van repliek, pleitnota par. 3 en zijn nadere stukken (akte). Belanghebbende verwijst in deze naar r.o. 1.4., 1.5. en 1.6. van het hof.

Belanghebbende heeft hier uitgebreid betoogd, dat vóór de aankondiging van de bestreden navordering IB/VP 2002 en met kennisgeving aan de inspecteur door de gemachtigde de jaarrekening 2001 en 2002 Beheer B.V. in aansluiting op de gecorrigeerde jaarrekening 1999 Beheer B.V. vrijwillig zijn verbeterd.

In zijn beroep tegen uitspraak rechtbank (grief 3) en conclusie van repliek (grief 3) richt belanghebbende zijn grief tegen de niet-onafhankelijkheid van de behandelaar van het bezwaar. Alleen par. 3 van grief 3 van zijn conclusie van repliek is door het hof behandeld (artikel 10: 3 lid 3 Awb).

In zijn grief 12, conclusie van repliek heeft belanghebbende gesteld dat de mandatering van de ambtenaren niet op de juiste wettelijke wijze bekend is gemaakt in casu aan de mandaten een gebrek kleefde. Het hof heeft deze grief in zijn geheel niet behandeld.

Ook de inspecteur heeft in zijn conclusie van dupliek geen stelling tegen dit standpunt ingenomen.

In zijn grief 8 conclusie van repliek komt belanghebbende in par. 4 op tegen het door de inspecteur subsidiair gestelde dat belanghebbende feitelijk is overgegaan tot afkoop van de stamrechtverplichting. Het hof heeft deze grief in zijn geheel niet behandeld.

Onder punt 5.4. en 5.5. van dit beroepsschrift heeft belanghebbende reeds aangegeven dat de grief in casu de stelling tegen het ‘genietigsmoment’ van de inspecteur niet door het hof is behandeld.

Het voorgaande onder de punten 9.1. tot en met 9.7. brengt mee dat de in hoger beroep ontwikkelde grieven en stellingen voor zover zij zijn voorgedragen ter ondersteuning van dit beroep deze wel degelijk en alsnog bespreking behoeven. Het hof heeft blijk gegeven van een onjuiste rechtsopvatting door dit na te laten.

In zijn r.o. 4.11. merkt het hof op: ‘dat de inspecteur onweersproken heeft gesteld dat de correctieboekingen in de rekening-courantverhoudingen door belanghebbende zijn geïnitieerd’. Volgens § 19, lid 4 BBBB 1998 dient de inspecteur het bewijs te leveren van opzet of grove schuld.

Volgens het hof heeft de inspecteur alleen gesteld dat de correctieboekingen in de rekening-courantverhouding door belanghebbende zijn geïnitieerd. Het wettelijk bewijs is door de inspecteur niet aangetoond.

Het hof is hier uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting, althans heeft het hof zijn oordeel niet of onvoldoende gemotiveerd dat de inspecteur ook rechtens het bewijs van opzet of grove schuld heeft aangetoond.

Dat de inspecteur onweersproken heeft gesteld, dat de correctie boekingen rekening-courantverhoudingen door belanghebbende zijn geïnitieerd is feitelijk en rechtens ook onjuist. Belanghebbende verwijst in deze naar zijn memorie van antwoord in incidenteel hoger beroep, onderen anderen pag. 3 en 4.

De kwalificaties (voorwaardelijke) opzet en grove schuld behoeven bij toepassing een uitgebreide motivatie, omdat beide kwalificaties (bijna) in elkaar zijn verweven. De enkele vaststelling dat de inspecteur onweersproken heeft gesteld, voldoet niet aan deze motivatie.

Daarbij dient ook de wettelijke plicht die aan de inspecteur is opgedragen om bewijs van opzet of grove schuld te leveren, te worden bezien.

Het hof had volgens de regels van het bewijsrecht moeten onderzoeken of belanghebbende in deze iets te verwijten valt en zo ja, moeten motiveren waarom dit verwijt onder de gekozen kwalificatie valt. Bovendien heeft het hof niet gemotiveerd waarom hij de kwalificatie van de rechtbank, zijnde grove schuld, niet volgt. Ook hier is sprake van een motivatiegebrek.

Uit r.o. 2.10 onder het kopje feiten van het hof wordt een toelichting bij de balans over de rekening-courant gecorrigeerde jaarrekening 1999 Beheer B.V. gegeven. De twee grootste posten zijn correctie 1997 verrekening eenmanszaak en correctie 1997 saldo [C]. Daarnaast zijn er twee posten lening aan [C].

Uit het verslag van de behandelaar van de inspecteur (hof r.o. 4.4.) volgt:

Het hof had ambtshalve moeten onderzoeken of er sprake was van opzet of grove schuld aan de zijde van de gemachtigde van belanghebbende. Immers er zijn meerdere correcties uitgevoerd in de jaarrekening. De correctie van foutief geboekte leningen op verzoek van belanghebbende en de correctie eenmanszaak en saldo [C] door de gemachtigde.

Het hof had volgens de regels van het bewijsrecht moeten onderzoeken of de gemachtigde verwijtbaar heeft gehandeld en zo ja, in hoeverre dit handelen aan belanghebbende kan worden toegerekend. Uw College heeft zich eerder als zodanig uitgesproken (HR 1 december 2006, LJN: AU 7741, 40369, BNB 2007/151 en NTFR 2006/1711).

Het hof stelt verder vast dat van een pleitbaar standpunt geen sprake is (hof r.o. 4.11.).

In de jurisprudentie wordt onder een bepleitbaar standpunt verstaan; een opvatting over de kwalificatie van de feiten of de toepassing van het recht op feiten die in redelijkheid verdedigbaar is (HR 22 juni 2007, LJN: BA 7728, 42013).

Met de kwalificatie van een pleitbaar standpunt is geen sprake stelt het hof dus dat belanghebbende in redelijkheid geen feiten zou kunnen aandragen die de kwalificatie opzet zouden kunnen weerleggen. Uit de punten 10.3. en 10.5. van dit middel en in het bijzonder in zijn memorie van antwoord in incidenteel beroep volgt reeds dat er rechtens wel sprake is van een bepleitbaar standpunt. Ook de uitspraak van de rechtbank, waarin de rechtbank het verweer van belanghebbende voor een deel volgt (grove schuld in plaats van opzet) bewijst al dat een pleitbaar standpunt in redelijkheid verdedigbaar is.

Het hof is hier uitgegaan van een onjuiste rechtsopvatting, althans heeft zijn oordeel onvoldoende gemotiveerd.

Belanghebbende heeft in zijn middel 1 betoogd dat het hof bij het vaststellen van de bestuurlijke boete niet de juiste wettelijke procedure heeft gevolgd. In middel 2 heeft belanghebbende zijn standpunt uiteengezet dat er na het niet-ontvankelijk verklaren van het bezwaar correctie jaarrekening 1999 Beheer B.V. door de inspecteur rechtens op inhoudelijke gronden van de jaarrekening geen boete kan volgen.

Belanghebbende is van mening dat zowel zelfstandig beoordeeld dan wel in samenhang beschouwd het hof rechtens ten onrechte een boete heeft opgelegd, althans aan zijn gronden een motiveringsgebrek kleeft.