Hof 's-Hertogenbosch, 25-03-2011, nr. 10-00494

GERECHTSHOF 's-HERTOGENBOSCH

Sector belastingrecht

Tweede meervoudige Belastingkamer

Kenmerk: 10/00494

Uitspraak op het hoger beroep van

mevrouw X,

wonende te Y,

hierna: belanghebbende,

tegen de mondelinge uitspraak van de Rechtbank Breda (hierna: de Rechtbank) van 4 juni 2010, nummer 09/3441, in het geding tussen

belanghebbende

en

de voorzitter van het managementteam van het onderdeel Belastingdienst Limburg van de rijksbelastingdienst,

hierna: de Inspecteur,

betreffende na te noemen aanslag.

1. Ontstaan en loop van het geding

1.1. Aan belanghebbende is een aanslag successierecht opgelegd naar een verkrijging van € 1.065.749, welke aanslag, na daartegen gemaakt bezwaar, bij uitspraak van de Inspecteur is verminderd tot een aanslag berekend naar een verkrijging van € 1.064.454.

1.2. Belanghebbende is van deze uitspraak in beroep gekomen bij de Rechtbank. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van de Rechtbank van belanghebbende een griffierecht geheven van € 41.

Bij mondelinge uitspraak heeft de Rechtbank het beroep ongegrond verklaard.

1.3. Tegen deze uitspraak heeft belanghebbende hoger beroep ingesteld bij het Hof. Ter zake van dit beroep heeft de griffier van belanghebbende een griffierecht geheven van € 111.

De Inspecteur heeft een verweerschrift ingediend.

1.4. De zitting heeft plaatsgehad op 10 februari 2011 te 's-Hertogenbosch. Aldaar zijn toen verschenen en gehoord belanghebbende, alsmede de Inspecteur.

1.5. Belanghebbende heeft te dezer zitting een pleitnota voorgedragen en exemplaren daarvan overgelegd aan het Hof en aan de wederpartij.

1.6. Het Hof heeft vervolgens het onderzoek gesloten.

1.7. Van de zitting is een proces-verbaal opgemaakt, dat in afschrift aan partijen is verzonden.

2. Feiten

De Rechtbank heeft de volgende, in hoger beroep niet bestreden, feiten vastgesteld, welke feiten het Hof als vaststaand overneemt:

2.1. Mevrouw A, verder te noemen erflaatster, overleed op 8 oktober 2003. Bij testament van 2 mei 1989 heeft zij belanghebbende tot enig erfgename benoemd.

2.2. Op 1 oktober 2002 hebben erflaatster en belanghebbende de woning gelegen aan de C-straat 161 te Y (hierna: de woning) gekocht, waar zij beiden tot aan het overlijden van erflaatster feitelijk hebben gewoond. Zij waren ieder voor de onverdeelde helft eigenaar van deze woning. In de notariële akte van levering is op pagina 6 het volgende vermeld:

"Voorts verklaarden de comparanten onder B, dat zij als mede-eigenaren van gemeld registergoed zijn overeengekomen, dat na overlijden van de eerststervende hunner ten behoeve van de langstlevende hunner de beperkte rechten van gebruik en bewoning worden gevestigd en verlenen elkaar over en weer onherroepelijk volmacht om deze beperkte rechten bij notariële akte te doen vestigen."

Aan deze bepaling is geen uitvoering gegeven.

2.3. Vast staat dat de waarde in het economisch verkeer van de woning € 270.000 bedraagt. In de aangifte voor het recht van successie heeft belanghebbende als waarde van de woning € 64.800 aangegeven. Hierbij is van de volgende berekening uitgegaan: 48% (waardedrukkend effect beperkt zakelijk recht van gebruik en bewoning) maal 50% (eigendomsverhouding) maal € 270.000, zijnde € 64.800.

2.4. Bij de aanslagregeling heeft de inspecteur de waarde van de woning voor de heffing van successierechten vastgesteld op 50% maal € 270.000, zijnde € 135.000. Gecorrigeerd is de waardevermindering die in aanmerking is genomen voor het beperkt zakelijk recht van gebruik en bewoning.

3. Geschil, alsmede standpunten en conclusies van partijen

3.1. Het geschil betreft het antwoord op de volgende vraag:

Heeft de Inspecteur de door belanghebbende geclaimde waardevermindering terecht gecorrigeerd?

Belanghebbende is van mening dat deze vraag ontkennend moet worden beantwoord. De Inspecteur is de tegenovergestelde opvatting toegedaan.

3.2. Partijen doen hun standpunten in hoger beroep steunen op de gronden welke daartoe door hen zijn aangevoerd in de van hen afkomstige stukken, van al welke stukken de inhoud als hier ingevoegd moet worden aangemerkt.

Voor hetgeen zij hieraan ter zitting hebben toegevoegd wordt verwezen naar het van deze zitting opgemaakte proces-verbaal.

3.3. Belanghebbende concludeert tot gegrondverklaring van het hoger beroep, vernietiging van de uitspraak van de Rechtbank, gegrondverklaring van het beroep, vernietiging van de uitspraak van de Inspecteur en vermindering van de aanslag tot een naar een verkrijging van € 994.254. De Inspecteur concludeert tot ongegrondverklaring van het hoger beroep.

4. Gronden

4.1 De Rechtbank heeft het volgende beslist:

(...)

2.6. Vast staat dat de woning voor de onverdeelde helft eigendom was van erflaatster en voor de andere onverdeelde helft eigendom was van belanghebbende. Tot de nalatenschap van erflaatster behoort dan de onverdeelde helft van de volle eigendom van de woning. Nu erflaatster een testament heeft opgemaakt en belanghebbende als enig erfgename heeft benoemd is belanghebbende bij het overlijden van erflaatster in haar plaats getreden en had vanaf dat moment de volle eigendom van de woning.

2.7. De rechtbank wijst met betrekking tot het beperkt recht van gebruik en bewoning op het volgende. Artikel 226 van het derde boek van het BW bepaalt dat op het recht van gebruik en bewoning de regels betreffende vruchtgebruik van overeenkomstige toepassing zijn. Op grond van artikel 201 van het derde boek van het BW geeft het vruchtgebruik het recht om goederen die aan een ander toebehoren te gebruiken en daarvan de vruchten te genieten. De rechtbank is op grond van deze bepalingen van oordeel dat vanaf het moment van het overlijden van erflater het vestigen van het beperkt recht van gebruik en bewoning door belanghebbende onmogelijk is geworden. Er was immers vanaf dat moment niemand anders gerechtigd tot de woning. Nu het recht niet daadwerkelijk is gevestigd heeft belanghebbende de volle eigendom van de helft van de woning krachtens erfrecht verkregen. Het andersluidende betoog van belanghebbende wordt daarom als onjuist verworpen. Voorzover belanghebbende stelt dat ervan uit moet worden gegaan dat het beperkt recht wel was gevestigd wordt die stelling verworpen omdat die een feitelijke grondslag mist.

2.8. De door belanghebbende aangehaalde uitspraak van het Hof Amsterdam van 11 juni 2004, LJN AQ9888 kan haar evenmin baten. Het ging hier namelijk om de vraag of voor de heffing van het recht van successie de waarde van die woning gesteld kon worden op 60% van de verkoopprijs, indien die woning niet zou worden gebruikt. De waarde in het economisch verkeer had echter te gelden aangezien de verkrijger niet aan de vereisten van het toentertijd geldende artikel 24, tweede lid, onderdeel a van de Successiewet 1956 voldeed, wat vereist was voor toepassing van de waardedrukkende factor. Deze regeling is echter afgeschaft per 1 januari 2002. De aangehaalde uitspraak is daarom niet van toepassing op het onderhavige geschil.

2.9. Gelet op het vorenoverwogene is het gelijk aan de zijde van de inspecteur en is het beroep ongegrond verklaard.

2.10. De rechtbank ziet geen aanleiding voor een proceskostenveroordeling.

4.2. Daarmee heeft de Rechtbank naar het oordeel van het Hof op goede gronden een juiste beslissing genomen.

4.3.1. Anders dan in de aangifte is vermeld was er, zoals ook de Rechtbank aangeeft, voor of tijdens de verkrijging geen enkel beperkt recht op de woning gevestigd.

4.3.2. Het nadien vestigen daarvan ten behoeve van een eigenaar zou geen betekenis hebben.

4.4. Belanghebbende heeft in haar pleitnota ter zitting van het Hof nog gesteld dat het recht op vestiging van het recht van gebruik en bewoning 'een sterker recht' is dan een gevestigd huurrecht. Het is volgens belanghebbende daarbij niet van belang of het recht al gevestigd is 'want ook het huurrecht vervalt bij overlijden'.

Daartoe diene het volgende:

4.5.1. De casus wordt naar het oordeel van het Hof beheerst door het arrest van de Hoge Raad van 6 april 2007, nr. 41 720, BNB 2007/194, dat betrekking had op het jaar 2002.

In 2003, het overlijdensjaar van mevrouw A, gold dezelfde wettekst. De arresten die belanghebbende ter zitting naar voren bracht, spelen onder andere stelsels en zijn derhalve minder relevant.

4.5.2. Het gaat naar het oordeel van het Hof om de volgende zinsnede uit genoemd arrest uit 2007:

'Indien op het tijdstip van erfrechtelijke verkrijging met betrekking tot een woning geen sprake is van een (eventueel bij testament van de erflater

toegekend) gebruiksrecht dat werking zou hebben tegen (markt-) gegadigden voor die woning (zoals bijvoorbeeld een recht van vruchtgebruik, een recht van gebruik en bewoning, een huurrecht), dient onder aanbieding op de meest geschikte wijze te worden verstaan: aanbieding tot (op)levering in ontruimde staat.'

Belanghebbende stelt, naar het Hof verstaat, dat het obligatoire recht dat reeds bij overlijden bestaat op grond van de notariële akte van levering, namelijk het recht op het vestigen van het beperkte recht van gebruik en bewoning, ten minste gelijk te stellen is aan een huurrecht.

4.5.3. Indien we de hierboven geciteerde formulering van de Hoge Raad nauwkeurig bezien spreekt hij daar van een gebruiksrecht (zoals een recht van vruchtgebruik, een recht van gebruik en/of bewoning, een huurrecht) dat op het tijdstip van de erfrechtelijke verkrijging bestaat. Dan heeft hier het volgende te gelden.

4.5.4. Het obligatoire recht bestaat weliswaar op het moment van overlijden, maar het is geen gebruiksrecht. Het is zoals de Rechtbank terecht oordeelt, niet daadwerkelijk gevestigd.

Door de erfrechtelijke making aan belanghebbende wordt aan het obligatoire recht ook nimmer uitvoering gegeven. Tot een daadwerkelijke vestiging komt het niet meer.

4.5.5. Het Hof wijst verder op het volgende.

Op het moment van overlijden is reeds sprake van 'gebruik' door belanghebbende. Dit gebruik ontleent belanghebbende echter niet aan het obligatoire recht.

Met andere woorden, het in de notariële akte van levering geformuleerde obligatoire recht is niet vergelijkbaar met huur. Het verschaft tijdens leven geen gebruiksrecht en verschaft dat na overlijden in casu evenmin doordat het opgaat in de geërfde eigendom.

Het onderscheid tussen een recht op vestiging en een daadwerkelijk gevestigd recht is wellicht subtiel, maar naar het oordeel van het Hof wel wezenlijk, zo leidt het Hof af uit bovenweergegeven citaat uit het arrest van 2007.

4.6. Het hoger beroep is ongegrond op grond van het in onderdelen 4.1 tot en met 4.3 van deze uitspraak overwogene. De uitspraak van de Rechtbank moet worden bevestigd.

4.7. De overige grieven van belanghebbende - zoals die onder meer ter zitting nader zijn gepreciseerd - vinden tegen de achtergrond van hetgeen in 4.5 is overwogen geen steun in het recht. Het beroep is ongegrond.

4.8. Het Hof is van oordeel dat er geen redenen aanwezig zijn om te gelasten dat de Staat aan belanghebbende het door haar betaalde griffierecht geheel of gedeeltelijk vergoedt.

4.9. Het Hof acht geen termen aanwezig voor een veroordeling in de proceskosten als bedoeld in artikel 8:75 van de Algemene wet bestuursrecht.

5. Beslissing

Het Hof

- verklaart het hoger beroep ongegrond

- bevestigt de uitspraak van de Rechtbank.

Aldus gedaan op 25 maart 2011 door P.J.M. Bongaarts, voorzitter, T.A. Gladpootjes en F. Sonneveldt, in tegenwoordigheid van Th.A.J. Kock, griffier. De beslissing is op die datum ter openbare zitting uitgesproken en afschriften van de uitspraak zijn op die datum aangetekend aan partijen verzonden.

Het aanwenden van een rechtsmiddel

Tegen deze uitspraak kunnen beide partijen binnen zes weken na de verzenddatum beroep in cassatie instellen bij de Hoge Raad der Nederlanden (Belastingkamer), Postbus 20303, 2500 EH 's-Gravenhage. Daarbij moet het volgende in acht worden genomen.

1. Bij het beroepschrift wordt een afschrift van deze uitspraak overgelegd.

2. Het beroepschrift moet ondertekend zijn en ten minste het volgende vermelden:

a) de naam en het adres van de indiener;

b) een dagtekening;

c) een omschrijving van de uitspraak waartegen het beroep in cassatie is gericht;

d) de gronden van het beroep in cassatie.

Voor het instellen van beroep in cassatie is griffierecht verschuldigd. Na het instellen van beroep in cassatie ontvangt de indiener een nota griffierecht van de griffier van de Hoge Raad.

In het cassatieberoepschrift kan de Hoge Raad verzocht worden om de wederpartij te veroordelen in de proceskosten.