2.5.4 De Wet op de inkomstenbelasting 1914

Op 24 september 1906 diende de minister van Financiën De Meester een wetsvoorstel in om Piersons gesplitste inkomstenbelasting te vervangen door een algemene inkomstenbelasting. Dit wetsvoorstel ontmoette veel kritiek in de Tweede Kamer. De vervanger van De Meester, minister van Financiën Kolkman, trok het voorstel van De Meester in en kwam op 16 september 1911 met een nieuw voorstel. Volgens dit voorstel moest al het inkomen op gelijke wijze worden onderworpen aan de inkomstenbelasting, dus geen fictieve bepaling meer van het vermogensinkomen en ook geen verschil in tarieven tussen de vermogensbelasting en de inkomstenbelasting (voorheen bedrijfsbelasting). Voordat de openbare behandeling van dit wetsvoorstel echter kon beginnen, werd Kolkman al weer vervangen door minister van Financiën Bertling vanwege de verkiezingsuitslag van 1913. Bertling bracht met een tweetal nota’s van wijziging enige wijzigingen aan in het vorige wetsvoorstel, waarop in de Tweede Kamer een stevige parlementaire discussie volgde. Uiteindelijk heeft de opvolger van Bertling, minister van Financiën Treub, de mondelinge verdediging in de Eerste Kamer op zich genomen en werd het voorstel op 18 december 1914 door de Eerste Kamer aangenomen.

De Wet IB 1914 kent een met artikel 45b Wet VB 1892 vergelijkbare navorderingsbepaling.1Artikel 85 Wet IB 1914 bepaalt dat de nagevorderde belasting met het viervoudige wordt verhoogd. De verhoging bleef echter achterwege, als bleek dat slechts over één jaar te weinig was geheven. Deze ‘verlichting’ was een nieuw element ten opzichte van de oude navorderingsbepaling in de vermogensbelasting. Minister Bertling was van mening dat in bepaalde gevallen wel vaststond dat slechts over één jaar te weinig belasting was geheven, bijvoorbeeld wanneer verzuimd was een verkregen erfenis aan te geven.2 In die gevallen had de Staat over de jaren daarvoor geen nadeel geleden en zou de viervoudige verhoging zijn doel voorbij streven.

De opname van de navorderingsbevoegdheid met viervoudige verhoging in de Wet IB 1914 is niet geheel zonder slag of stoot gegaan. Minister Kolkman kwam tot de conclusie dat deze bevoegdheid kon worden gemist, onder meer omdat het geen recht zou doen aan het wezen van de heffing bij wege van aanslag.3 Volgens Kolkman is de aangifte slechts een hulpmiddel bij het vaststellen van de aanslag. Het vaststellen van de aanslag is immers een aangelegenheid van de inspecteur, die dan ook in beginsel verantwoordelijk is voor de juistheid en volledigheid van de aanslagregeling. Navorderen, eventueel met verhoging, betekent dat de inspecteur als het ware terugkomt op zijn eigen beslissing. Dit staat op gespannen voet met het rechtszekerheidsbeginsel. Kolkman koos uiteindelijk dan ook voor een beperkte navorderingsbevoegdheid zónder verhoging. Het opleggen van een navorderingsaanslag zou alleen maar mogelijk mogen zijn als er zich nieuwe feiten (nova) zouden voordoen, die de inspecteur na het regelen van de aanslag bekend zouden worden.

Hoewel Kolkman de verhoging bij navordering niet in zijn wetsvoorstel opnam, gaf hij toch inzicht in wat zijn gedachten zijn hierover:

De regering liet dus in het midden wat het karakter is van de viervoudige verhoging: straf of schadevergoeding. Een definitieve keuze hoefde ook niet gemaakt te worden, omdat de viervoudige verhoging immers geen onderdeel uitmaakte van het wetsvoorstel.

Kolkman legde in de Memorie van Toelichting wel uit waarom hij afzag van de verhogingsmodaliteit bij navordering:

Kolkman schetste mijns inziens in bovenstaande passage zijn ideaalbeeld van een ‘rationeele verhooging’ die, met het oog op het gelijkheidsbeginsel, voor iedereen hetzelfde uitwerkt: een evenredige verhoging (‘bijslag’) die altijd wordt opgelegd aan allen die opzettelijk de belasting ontduiken. Hij gaf er overigens meteen bij aan dat dit ideaalbeeld niet uitgevoerd kan worden, omdat het gewoonweg te veel capaciteit zou kosten. Ook liet hij doorschemeren dat hij van mening was dat een verhoging bij navordering als een straf zou moeten worden opgevat en dat deze niet zou moeten worden opgelegd in geval van ‘vluchtigheid, misverstand of onkunde’. Kortom, de mate van verwijtbaarheid zou naar zijn mening een rol moeten spelen en juist dát element liet zich niet inpassen in het massale proces.

Voordat minister Kolkman zijn wetsvoorstel richting de Tweede Kamer nader kon toelichten, werd hij vervangen door minister Bertling. Bertling kon zich wél vinden in de bestaande navorderingsbevoegdheid met verhoging zoals deze in de vermogensbelasting voorkwam en introduceerde in artikel 85 een vergelijkbaar fenomeen in de Wet IB 1914. Volgens Bertling moest de verhoging niet worden aangemerkt als straf, maar als schadevergoeding voor het geleden belastingnadeel.6 Ook werd benadrukt dat de (mate van) verwijtbaarheid in beginsel geen rol speelde bij het opleggen van de viervoudige verhoging:

Op de schadevergoedingsgedachte en de uitwerking daarvan in artikel 85 Wet IB 1914 is veel kritiek gekomen.8 Met name het feit dat de viervoudige verhoging alleen werd toegepast wanneer het vermoeden, dat eerdere belastingaangiften te laag waren gedaan, zich openbaarde nádat de aanslag reeds was vastgesteld en dus niet wanneer dit vermoeden zich al vóór de aanslagregeling openbaarde, wekte verbazing.9

Van der Poel heeft onderzoek gedaan naar onder meer de oorzaak en achtergrond van de discussie omtrent het karakter van de bestuurlijke boeten en verhogingen en hij komt tot de volgende conclusie:

De Wet IB 1914 kent nog een verhogingsbepaling in artikel 91, die min of meer is afgeleid van de artikelen 34 Wet VB 1892 en 30 Wet BB 1893.12 Het karakter van de verhoging van artikel 91 Wet IB 1914 verschilt echter van het karakter van de verhogingen van de artikel 34 Wet VB 1892 en 34 Wet BB 1893. Deze laatste verhogingen konden worden betiteld als kostenvergoedingen, omdat zij verschuldigd waren ongeacht de uitkomst van de beroepsprocedure.13

De verhoging van artikel 91 Wet IB 1914 werd opgelegd als belanghebbende door de Raad van Beroep in het ongelijk werd gesteld en bedroeg vijfentwintig procent van het belastingbedrag dat onderwerp was van het geschil. De verhoging werd alleen opgelegd over het belastingbedrag dat betwist werd op grond van beweringen of ontkenningen betreffende feiten. Legde belanghebbende de wet op een andere manier uit dan de inspecteur, dan kon hem dat niet worden verweten en volgde geen verhoging. Ook was geen verhoging verschuldigd als bleek dat de uitspraak in eerste instantie niet voldoende met redenen was omkleed.

De regering beoogde met de verhoging van artikel 91 Wet IB 1914 een straf op te leggen en wel een straf wegens lichtvaardig procederen.14 Overigens twijfel ik of deze verhoging een zuivere bestuurlijke boete is in de zin van de door mij voorgestelde werkdefinitie. Weliswaar voldoet de verhoging aan alle criteria, maar het orgaan dat de inhoudelijke beslissing velt over de verschuldigdheid van de boete is de Raad van Beroep. Dit orgaan, belast met rechtspraak, is naar mijn mening geen bestuursorgaan. Ook de geschonden norm op grond waarvan de boete wordt opgelegd, is mijns inziens geen bestuursrechtelijke norm maar een norm van administratief procesrecht. De verhoging van artikel 91 Wet IB 1914 doet mij dan ook meer denken aan een soort veroordeling tot vergoeding van proceskosten dan aan een bestuurlijke boete.

Zowel de verhoging van artikel 85 Wet IB 1914 als die van artikel 91 Wet IB 1914 konden worden kwijtgescholden op grond van artikel 110 Wet IB 1914. Dit artikel bepaalt, evenals zijn voorgangers artikel 43 Wet BB 1893 en artikel 45 Wet VB 1892, dat de Kroon bevoegd is om in bijzondere gevallen van dwaling of verschoonbaar verzuim tot algehele kwijtschelding van de boete over te gaan.

Kwijtschelding van de verhoging bij navordering van artikel 85 Wet IB 1914 kwam vaak voor.15 Uiteindelijk is bij wet van 19 mei 192216 geregeld, dat de koninklijke kwijtscheldingsbevoegdheid overgedragen werd aan de Minister van Financiën. De kwijtscheldingsbepaling werd inmiddels zo vaak toegepast dat het buitengewone karakter ervan verloren was gegaan.17

In de Wet IB 1914 is ook een bepaling opgenomen die de directeur der directe belasting de bevoegdheid toekent om in geval van een onjuiste aanslag, en dus ook een onjuiste aanslag waarin een verhoging was begrepen, tot ambtshalve vermindering over te gaan (artikel 109 Wet IB 1914). Deze bepaling is vergelijkbaar met het huidige artikel 65 AWR.18 Als een verhoging in strijd met de wet was opgelegd, dan zou de vermindering op basis van artikel 109 Wet IB 1914 moeten plaatsvinden in plaats van kwijtschelding op grond van artikel 110 Wet IB 1914. Gezien de centrale probleemstelling van dit proefschrift, zal ik aan het achteraf ambtshalve corrigeren van onjuiste boeten geen nadere aandacht besteden.